(平成25年8月30日裁決)
《裁決書(抄)》
1 事実
(1) 事案の概要
本件は、菓子製造業等を営む同族会社である審査請求人（以下「請求人」という。）が、土地及び建物を譲り受けた際、当該土地等に係るその譲受けの年度の固定資産税及び都市計画税のうち当該土地等の引渡しの日以後の期間の分に相当する額の金員を、当該土地等の譲渡人に支払い、その支払った金員の額を損金の額に算入するなどして法人税の申告をしたところ、原処分庁が、当該支払った金員の額は当該土地等の取得価額に含むべきであるなどとして、法人税の更正処分等をしたことに対し、請求人が、当該金員は租税公課そのものであり、当該金員の額は当該土地等の取得価額に含むべきものではないなどとして、原処分の全部の取消しを求めた事案である。
(2) 審査請求に至る経緯
イ 請求人は、平成21年7月1日から平成22年6月30日までの事業年度（以下「本件事業年度」という。）の法人税について、別表の「確定申告」欄のとおりに記載した青色の確定申告書を法定申告期限までに原処分庁に提出した。
ロ 原処分庁は、原処分庁所属の調査担当職員の調査に基づき、平成24年4月25日付で、本件事業年度の法人税について、別表の「更正処分等」欄のとおりの更正処分（以下「本件更正処分」という。）及び過少申告加算税の賦課決定処分（以下「本件賦課決定処分」といい、本件更正処分と併せて「本件更正処分等」という。）をした。
ハ 請求人は、本件更正処分等を不服として、国税通則法（以下「通則法」という。）第75条《国税に関する処分についての不服申立て》第4項第1号の規定に基づき、異議申立てを経ないで、平成24年5月23日に審査請求をした。
(3) 関係法令等の要旨
関係法令等の要旨は、別紙1のとおりである。
(4) 基礎事実
次の事実については、請求人と原処分庁との間に争いがなく、当審判所の調査の結果によってもその事実が認められる。
イ 請求人は、平成22年4月9日に、破産者K社破産管財人弁護士L（以下「本件売主」という。）から、a県b市d町○－○の土地ほか1筆の土地（以下「本件土地」という。）を売買代金22,500,000円で、本件土地上の建物（以下「本件建物」といい、本件土地と併せて「本件不動産」という。）を売買代金10,500,000円（消費税内税）で、それぞれ購入した。
ロ 上記イの取引に係る不動産売買契約書（以下「本件契約書」という。）第8条（収益および負担の帰属）においては、「本物件に賦課される公租公課ならびにガス、水道、電気等の料金については・・・引渡しのときを境とし、原則として日割をもって精算するものとする。ただし、固定資産税の日割は起算日を1月1日から本年12月31日までを1年として計算する。」と定められている。なお、本件不動産の引渡し日は、平成22年4月9日であった。
また、本件不動産に係る平成22年度の固定資産税及び都市計画税（以下「固定資産税等」という。）の額は○○○○円で、うち、本件土地に係る額は○○○○円であり、本件建物に係る額は511,370円である。
ハ 請求人は、本件売主に対し、平成22年4月15日に、本件契約書第8条の定めに基づき、精算金（以下「本件精算金」という。）○○○○円（うち、本件土地に係る額は○○○○円、本件建物に係る額は374,070円）を支払った。
なお、このように、不動産の売主が買主に対し、売買の目的物に係る固定資産税等のうち、売買の日以後の期間の分に相当する金額を請求するとした取引における当該金額を、以下「未経過固定資産税等相当額」という。
ニ 請求人は、本件事業年度の法人税について、本件精算金は租税公課であり一般管理費であるとしてその額を損金の額に算入し、また、消費税及び地方消費税（以下「消費税等」という。）の額と当該消費税等に係る取引の対価の額とを区分しないで経理する方式（いわゆる税込経理方式）を適用し、本件精算金の額のうち本件建物に係る額は消費税の課税仕入れの対価の額に含まれないということを前提として計算した平成21年7月1日から平成22年6月30日までの課税期間（以下「本件課税期間」という。）の納付すべき消費税等の額を損金経理により未払金に計上し、租税公課として損金の額に算入して、所得の金額を計算の上、上記(2)のイのとおり確定申告をした。
ホ 原処分庁は、法人税法施行令第54条の規定等に照らすと、本件精算金の額は本件不動産の取得価額に含まれるものであり、その額を本件事業年度の所得の金額の計算上損金の額には算入できないとし、また、本件精算金の額のうち本件建物に係る額については、消費税の課税仕入れの対価の額に含まれることとなり、これに伴い本件課税期間の納付すべき消費税等の額が減少するから、その減少額は、本件事業年度の所得の金額の計算上損金の額には算入できないとして、本件事業年度の法人税について、上記(2)のロのとおり、本件更正処分等をした。
2 争点
争点1 本件精算金の額は、本件不動産の取得価額に含まれるか否か。
争点2 本件事業年度の所得の金額の計算上損金の額に算入できる納付すべき消費税等の額は、本件精算金の額のうち本件建物に係る額を消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含めて計算した金額か、それともこれを消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含めずに計算した金額か。
3 主張
当事者の主張は、別紙2のとおりである。
4 判断
(1) 争点1について
イ 法令解釈等
(イ) 建物及び土地の取得価額について
A 内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上当該事業年度の損金の額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、法人税法第22条第3項各号に掲げる額とされており、同法第29条から第60条の3までの損金の額の計算の規定などが、この「別段の定め」に該当する。そして、法人税法第31条第6項は、償却費の計算の基礎となる減価償却資産の取得価額の具体的な計算を法人税法施行令第54条に委任している。
したがって、減価償却資産である建物の取得価額の算出に当たっては、別段の定めである法人税法第31条第6項により委任された法人税法施行令第54条を適用すべきことになる。
B そして、法人税法施行令第54条第1項第1号は、減価償却資産の取得価額について、当該資産の購入の代価（同号イ）と当該資産を事業の用に供するために直接要した費用の額（同号ロ）の合計額とする旨規定し、「当該資産の購入の代価」には、その直後の括弧書きにおいて、「取得関連費用」がある場合には、その費用の額を加算する旨規定している。したがって、「当該資産の購入の代価」とは、「当該資産の購入の代価から取得関連費用を除いたもの」（以下「狭義の購入の代価」という。）と「取得関連費用」との合計額となる。
C また、法人税法上、減価償却資産以外（以下「非減価償却資産」という。）の固定資産の取得価額については特に明文の規定はないが、非減価償却資産の固定資産と減価償却資産の固定資産はいずれも固定資産であることには変わりはなく、取得価額の算定において異なる取扱いをすべき理由はないから、非減価償却資産である土地の取得価額については減価償却資産の取得価額に係る上記A及びBの法人税法上の規定を準用するのが相当であり、法人税基本通達7－3－16の2も、このことを明確にしたものと考えられ、当該通達の取扱いは当審判所においても相当と認められる。
D この点に関し、請求人は、法人税法施行令第54条は、企業会計原則等を明文化したものにすぎず、意味のない規定であるし、法人税法は資産か費用かの判断基準を定めておらず、専ら会計基準に委ねており、法人税法施行令が上位規定である同法を超えて創設的規定を定めることはないから、同条の計算によることはできない旨主張する。
しかしながら、法人税法第22条第4項が、同条第2項の収益の額や同条第3項に掲げる売上原価等の額について、「一般に公正妥当と認められる会計処理の基準に従って計算されるものとする」と規定した趣旨は、現に法人がした利益計算が法人税法の企図する公平な所得計算という要請に反するものでない限り、課税所得の計算上もこれを是認するのが相当であるとの見地から、収益及び売上原価等の額を一般に公正妥当と認められる会計処理の基準に従って計上すべきものと定めたものと解されるが、企業会計原則等が必ずしも網羅的であるとは限らないため、課税の公平の観点から、統一的な基準を設定し、又は一定の限度を設ける必要があることや、租税政策上又は経済政策上の理由により、各種の別段の定めを規定しているものと解されるところ、減価償却資産の取得価額については、上記のとおり別段の定めに従うべきことは文理上明らかであるから、この点に関する請求人の主張は採用することができない（もっとも、法人税法施行令第54条の規定の内容と企業会計原則等の内容は、何ら異なるところはないものと認められる。）。
(ロ) 固定資産税等について
地方税法第343条及び同法第359条の規定によれば、固定資産税は、その賦課期日である毎年1月1日現在において、登記簿又は土地補充課税台帳若しくは家屋補充課税台帳に所有者として登記又は登録されている者に対して課されるものであり、賦課期日後に所有者に異動が生じたからといって、課税関係に変動が生じるものではなく、賦課期日後に資産の所有者となった者が当該年度の固定資産税の納税義務を負うことはない。また、当該規定によれば、固定資産税は、年度ごとに課されることとされており、いつからいつまでの租税という期間の概念はないものと認められる。
したがって、当該資産の売買当事者間において、未経過分の固定資産税相当額の授受をしたとしても、それはあくまでも合意された売買契約上の取引条件として行ったものに過ぎず、固定資産税の納税義務を負担したとみることはできない。
なお、上記の解釈は、都市計画税についても同様である。
ロ 本件への当てはめ等
(イ) ところで、不動産の売買取引においては、売買目的不動産そのものの売買価額とは別に、当該不動産に係る固定資産税等を1年間の租税とみて、売買後の所有期間に応じた固定資産税等相当額（未経過固定資産税等相当額）を譲受人が負担する旨の契約を締結する取引慣行が認められるところ、当該取引慣行は、上記イの(ロ)のとおり、固定資産税等がその賦課期日である1月1日において所有者として登記又は登録されている者に課されるものであることから、固定資産税等の課税対象とされた固定資産が賦課期日後に譲渡された場合には、売買当事者間の合意により、その譲渡時点における未経過固定資産税等相当額を譲受人が負担することとするものである。
そして、このような合意によって譲受人が未経過固定資産税等相当額を負担したとしても、上記イの(ロ)のとおり、譲受人は当該固定資産に係る固定資産税等の納税義務を負うものではないから、未経過固定資産税等相当額が租税公課そのものであるということはできない。
また、不動産の売買取引において、未経過固定資産税等相当額を加味した上で売買価額を取り決めるのか、それとも売買価額とは別に未経過固定資産税等相当額を授受するのかは、あくまでも売買当事者間の合意によって定められるものであり、未経過固定資産税等相当額を別に授受することとした場合には、譲受人がその支払をしなければ売買取引が完了しないと考えられる。
以上のことからすると、本件については、請求人が未経過固定資産税等相当額として本件精算金を支払ったことは、租税公課としての負担ではなく、あくまでも未経過固定資産税等相当額を合意された売買の取引条件として負担したものであることから、請求人にとって本件精算金は、譲受けに係る資産の購入の代価の一部として支払ったものであり、本件精算金の額は、固定資産である本件建物及び本件土地の取得価額に含まれるとするのが相当である。
なお、売買当事者間で合意に基づき授受された未経過固定資産税等相当額は、あくまでも合意された売買の取引条件の一つであり、当該条件を満たさないことには売買取引そのものが完了しないと考えられるから、当該未経過固定資産税等相当額は「取得関連費用」ではなく、「狭義の購入の代価」に該当するというべきであり、取得関連費用に該当する旨の原処分庁の主張は相当でない。
(ロ) 請求人の主張について
A 請求人は、①本件精算金の本質が固定資産税等そのものであること、②売買当事者も固定資産税等の調整と認識していることから、本件精算金は固定資産税等そのものであり租税公課である旨主張する。
しかしながら、上記(イ)のとおり、未経過固定資産税等相当額は固定資産税等そのものではなく、また、売買当事者が固定資産税等の調整と認識していたとしても、私人間の合意や認識によって租税公課の納税義務者が変更されることはないから、この点に関する請求人の主張には理由がない。
なお、請求人は、上記①の根拠として、売主の買主に対する不当利得返還請求権に関する裁判例や固定資産税の課税方法及びその性質等を挙げるが、当該裁判例は未経過固定資産税等相当額が固定資産の取得価額に含まれるか否かを判断したものではなく、本件とは事案を異にし前提を欠くため採用できず、また、固定資産税の課税方法やその性質に関する主張も、上記(イ)の判断を左右するものではない。
B また、請求人は、本件精算金が「狭義の購入の代価」に該当しない旨主張し、その理由として、抵当権者に提出した資料の記載（本件売主の認識）や、簿記的な観点からの不合理などを挙げる。
しかしながら、本件精算金が「狭義の購入の代価」に該当することは上記(イ)のとおりであり、固定資産の取得価額がいくらになるかは法令の規定に基づき算定することは当然のことであって、当事者の認識によって直ちに左右されるものではないし、取引日によって取得価額が変動するのは当事者間でそのような合意をしたことに基因するからであって、実際の事実関係に基づき経理することは当然のことであるから、この点に関する請求人の主張も採用できない。
(2) 争点2について
イ 法令解釈等
消費税法上、課税仕入れに係る消費税額は、課税標準額に対する消費税額から控除され、ここにいう課税仕入れに係る消費税額は、当該課税仕入れに係る支払対価の額を基として算出される（同法第30条第1項）ところ、当該課税仕入れに係る支払対価の額とは、「対価として支払い、又は支払うべき一切の金銭又は金銭以外の物若しくは権利その他経済的な利益の額」をいうこととされている（同条第6項）。
そして、上記の「対価として支払い、又は支払うべき一切の金銭又は金銭以外の物若しくは権利その他経済的な利益の額」の文言は、消費税法第28条第1項に規定する課税資産の譲渡等の対価の額が「対価として収受し、又は収受すべき一切の金銭又は金銭以外の物若しくは権利その他経済的な利益の額」をいうこととされていることに対応するものであるところ、消費税法基本通達10－1－1は、「収受すべき」とは、別段の定めがあるものを除き、あくまでも当事者間で授受することとした対価の額をいう旨定めているが、これは同項の規定の趣旨を念のため明らかにしたものと認められ、このことは、「対価として支払い、又は支払うべき」の解釈においても同様に解すべきである。
また、消費税法基本通達10－1－6は、固定資産税等の課税の対象となる資産の譲渡に伴い、未経過固定資産税等相当額を授受している場合には、当該未経過固定資産税等相当額は当該資産の譲渡等の対価の額に含まれる旨定めているが、建物についての未経過固定資産税等相当額は、当該建物の譲受人が固定資産税等の負担なしに所有又は使用することができる当該建物の購入代金の一部として支払うものといえるから、当該取扱いは、当審判所においても相当と認められる。
ロ 本件への当てはめ
したがって、本件精算金の額のうち本件建物に係る額は、消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含まれることから、本件事業年度の所得の金額の計算上損金の額に算入できる納付すべき消費税等の額は、本件精算金の額のうち本件建物に係る額を消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含めて計算した金額である。
ハ 請求人の主張について
(イ) 請求人は、本件精算金のうち本件建物に係る分は、固定資産税等そのものだから、その額は、消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含まれない旨主張する。
しかしながら、本件精算金が固定資産税等そのものでないことは上記(1)のロの(イ)のとおりであるから、請求人の主張は採用できない。
(ロ) また、請求人は、本件精算金のうち本件建物に係る分のみ消費税法上の課税取引とし、本件土地に係る分は同法上の課税取引としないとすれば、それは矛盾である旨主張する。
しかしながら、土地の譲渡は消費税法第6条第1項に規定する非課税取引であり、本件精算金の額のうち本件土地に係る金額は当該土地の譲渡の対価の額に含まれ、同条の規定により非課税となることは明らかであり、何ら矛盾するところはないから、この点に関する請求人の主張も採用できない。
(3) 本件更正処分について
上記(1)のとおり、本件精算金の額は、本件不動産の取得価額に含まれることになり、本件事業年度の所得の金額の計算上損金の額には算入できず、また、上記(2)のとおり、本件精算金の額のうち本件建物に係る額は、消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含まれることとなり、これに伴い本件課税期間の納付すべき消費税等の額が減少するから、その減少額は、本件事業年度の所得の金額の計算上損金の額には算入できない。これらに基づき請求人の本件事業年度の法人税の所得金額及び納付すべき税額を計算すると、本件更正処分に係る所得金額及び納付すべき税額と同額となるから、本件更正処分は適法である。
(4) 本件賦課決定処分について
本件更正処分は上記(3)のとおり適法であり、本件更正処分により納付すべき税額の計算の基礎となった事実が本件更正処分前の税額の計算の基礎とされていなかったことについて、通則法第65条《過少申告加算税》第4項に規定する正当な理由があるとは認められないから、同条第1項の規定に基づいてなされた本件賦課決定処分は適法である。
(5) その他
原処分のその他の部分については、当審判所に提出された証拠資料等によっても、これを不相当とする理由は認められない。
別表 審査請求に至る経緯 （省略）
別紙1 関係法令等の要旨
別紙2 当事者の主張
別紙1
関係法令等の要旨
1 法人税法（平成22年法律第6号による改正前のもの。以下同じ。）第22条《各事業年度の所得の金額の計算》第3項は、内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上当該事業年度の損金の額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、①当該事業年度の収益に係る売上原価、完成工事原価その他これらに準ずる原価の額、②上記①に掲げるもののほか、当該事業年度の販売費、一般管理費その他の費用（償却費以外の費用で当該事業年度終了の日までに債務の確定しないものを除く。）の額及び③当該事業年度の損失の額で資本等取引以外の取引に係るものとする旨、また、同条第4項は、同条第3項に掲げる額は、一般に公正妥当と認められる会計処理の基準に従って計算されるものとする旨それぞれ規定している。
2 法人税法第31条《減価償却資産の償却費の計算及びその償却の方法》第6項は、同条第1項の選定をすることができる償却の方法の特例、償却の方法の選定の手続、償却費の計算の基礎となる減価償却資産の取得価額その他減価償却資産の償却に関し必要な事項は政令で定める旨規定している。
3 法人税法施行令（平成22年政令第51号による改正前のもの。以下同じ。）第54条《減価償却資産の取得価額》第1項第1号は、購入した減価償却資産の取得価額は、当該資産の購入の代価（引取運賃、荷役費、運送保険料、購入手数料、関税その他当該資産の購入のために要した費用がある場合には、その費用の額を加算した金額）（同号イ）及び当該資産を事業の用に供するために直接要した費用の額（同号ロ）の合計額とする旨規定している。
4 法人税基本通達7－3－3の2《固定資産の取得価額に算入しないことができる費用の例示》は、不動産取得税、自動車取得税などの租税公課等の費用の額は、たとえ固定資産の取得に関連して支出するものであっても、これを固定資産の取得価額に算入しないことができる旨定めている。
5 法人税基本通達7－3－16の2《減価償却資産以外の固定資産の取得価額》は、減価償却資産以外の固定資産の取得価額については、別に定めるもののほか、法人税法施行令第54条の規定及びこれに関する取扱いの例による旨定めている。
6 地方税法第343条《固定資産税の納税義務者等》第1項は、固定資産税は、固定資産の所有者に課する旨、同条第2項は、前項の所有者とは、土地又は家屋については、登記簿又は土地補充課税台帳若しくは家屋補充課税台帳に所有者として登記又は登録されている者をいう旨それぞれ規定している。
7 地方税法第359条《固定資産税の賦課期日》は、固定資産税の賦課期日は、当該年度の初日の属する年の1月1日とすると規定している。
8 地方税法第702条《都市計画税の課税客体等》第1項は、市町村は、都市計画法に基づいて行う都市計画事業又は土地区画整理法に基づいて行う土地区画整理事業に要する費用に充てるため、当該市町村の区域で都市計画法第5条《都市計画区域》の規定により都市計画区域として指定されたもののうち同法第7条《区域区分》第1項に規定する市街化区域内に所在する土地及び家屋に対し、その価格を課税標準として、当該土地又は家屋の所有者に都市計画税を課することができる旨、また、地方税法第702条第2項は、同条第1項の「所有者」とは、当該土地又は家屋に係る固定資産税について同法第343条において所有者とされ、又は所有者とみなされる者をいう旨それぞれ規定している。
9 地方税法第702条の6《都市計画税の賦課期日》は、都市計画税の賦課期日は、当該年度の初日の属する年の1月1日とすると規定している。
10 企業会計原則第3の5《資産の貸借対照表価額》は、貸借対照表に記載する資産の価額は、原則として、当該資産の取得原価を基礎として計上しなければならない旨定め、そのDにおいて、有形固定資産については、その取得原価から減価償却累計額を控除した価額をもって貸借対照表価額とし、有形固定資産の取得原価には、原則として当該資産の引取費用等の付随費用を含める旨定めている。
11 企業会計原則と関係諸法令との調整に関する連続意見書第3の第1の4《固定資産の取得原価と残存価額》の1は、固定資産を購入によって取得した場合には、購入代金に買入手数料、運送費、荷役費、据付費、試運転費等の付随費用を加えて取得原価とする旨定めている。
12 中小企業の会計に関する指針の33《固定資産の取得価額》の(1)は、固定資産の取得価額は、購入代価等に、買入手数料、運送費、引取運賃、据付費、試運転費等の付随費用を加えた金額とする旨定めている。
13 消費税法（平成23年法律第82号による改正前のもの。以下同じ。）第28条《課税標準》第1項は、課税資産の譲渡等に係る消費税の課税標準は、課税資産の譲渡等の対価の額（対価として収受し、又は収受すべき一切の金銭又は金銭以外の物若しくは権利その他経済的な利益の額とする。）とする旨規定している。
14 消費税法第30条《仕入れに係る消費税額の控除》第1項は、事業者が、国内において行う課税仕入れについては、課税標準額に対する消費税額から、課税仕入れに係る消費税額（当該課税仕入れに係る支払対価の額に105分の4を乗じて算出した金額をいう。）を控除する旨、また、同条第6項は、同条第1項に規定する当該課税仕入れに係る支払対価の額とは、課税仕入れの対価の額（対価として支払い、又は支払うべき一切の金銭又は金銭以外の物若しくは権利その他経済的な利益の額とし、当該課税仕入れに係る資産を譲渡した事業者に課されるべき消費税額等を含む。）をいう旨規定している。
15 消費税法基本通達10－1－1《譲渡等の対価の額》は、消費税法第28条第1項本文に規定する「課税資産の譲渡等の対価の額」とは、課税資産の譲渡等に係る対価につき、対価として収受し、又は収受すべき一切の金銭又は金銭以外の物若しくは権利その他の経済的利益の額をいい、この場合の「収受すべき」とは、別に定めるものを除き、その課税資産の譲渡等を行った場合の当該課税資産等の価額をいうのではなく、その譲渡等に係る当事者間で授受することとした対価の額をいうのであるから留意する旨定めている。
16 消費税法基本通達10－1－6《未経過固定資産税等の取扱い》は、固定資産税等の課税の対象となる資産の譲渡に伴い、当該資産に対して課された固定資産税等について譲渡の時において未経過分がある場合で、その未経過分に相当する金額を当該資産の譲渡について収受する金額とは別に収受している場合であっても、当該未経過分に相当する金額は当該資産の譲渡の金額に含まれるのであるから留意する旨定めている。
別紙2
当事者の主張
(1) 争点1について
【原処分庁】
本件精算金は、下記のとおり、法人税法施行令第54条第1項第1号イ（以下「本件規定」という。）の「引取運賃、荷役費、運送保険料、購入手数料、関税その他当該資産の購入のために要した費用」（以下「取得関連費用」という。）に該当し、その額は、本件不動産の取得価額に含まれる。
イ 適用法令等について
建物の取得価額は、法人税法施行令第54条により算出され、土地の取得価額は、法人税法及び法人税法施行令に明文の規定はないが、法人税基本通達7－3－16の2により、減価償却資産である建物の取得価額に準じて同条に従って算出される。
資産の取得価額について、企業会計原則と法人税法（法人税法施行令第54条を含む。）は、相互に補完しており、双方の考え方に異なるところはないが、同法は、租税の公平な負担を目的とするため、課税要件を明確に画一的に規定している。
したがって、建物及び土地の取得価額の算出は、法人税法施行令第54条及びこれに関する取扱いの例に従ってなされることになる。
ロ 本件規定に基づき本件精算金の額が本件不動産の取得価額に含まれるか否かについて
本件精算金の額が本件不動産の取得価額に含まれるか否かの判断は、上記イのとおり法人税法施行令第54条及びこれに関する取扱いの例に従ってなされることとなる。そして、下記の理由から、本件精算金の額は、本件不動産の取得価額に含まれる。
(イ) 本件精算金は、下記の理由から、取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当する。
A 取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」とは、資産を取得するために、その経費の支出なくしては取得することができなかった費用であり、要するに、資産の取得に当たって、取得原価性を有する費用である。
本件精算金は、①本件契約書第8条の定めにより生ずる債権債務関係に基づく売買条件の一つとしての支払であり、本件不動産の売買と因果関係が認められること、②1回限りの負担であり、一過性の支払であること、③本件不動産を取得するまでに支出されたものであること、④本件不動産の取得に必要不可欠な支出であり、その支出の効果が発現する時期は本件不動産の取得時であることから、取得原価性を有するものである。
したがって、本件精算金のうち本件建物に係る分は、取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当する。
また、本件精算金のうち本件土地に係る分についても、法人税基本通達7－3－16の2により同様に解される。
B 本件精算金は、固定資産税等を負担することなく、本件不動産を所有することができる対価である。
C 消費税法第28条第1項において、課税資産の譲渡等の対価の額とは、「対価として収受し、又は収受すべき一切の金銭又は金銭以外の物若しくは権利その他経済的な利益の額」と規定され、消費税法基本通達10－1－6において、課税資産の譲渡に伴い、当該資産に対して課された固定資産税等について譲渡時において未経過分がある場合で、その未経過分に相当する金額を当該資産の譲渡について収受する金額とは別に収受している場合であっても、当該未経過分に相当する金額は当該資産の譲渡の金額に含まれる旨定められている。したがって、消費税法上、未経過分に相当する金額が課税標準となることと、本件精算金が取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」となることに齟齬は生じない。
D 平成14年8月29日付国税不服審判所裁決（以下「平成14年裁決」という。）は、未経過固定資産税等相当額も不動産の売却に基づいて受領したものである以上、譲渡所得の総収入金額に該当することを明らかにした裁決であり、本件精算金が取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」となることと齟齬は生じない。
E 未経過固定資産税等相当額は｢不動産の購入の代価の一部｣との平成24年7月5日付国税不服審判所裁決（以下「平成24年裁決」という。）における原処分庁の主張は、本件精算金の額が取得価額に該当するという点においては、本件の原処分庁の主張と矛盾しない。
(ロ) 本件精算金は、下記の理由から、固定資産税等そのものではない。
A 本件精算金の本質が固定資産税等そのものではないこと
地方税法の規定によれば、固定資産税等は、その賦課期日である毎年1月1日現在において、固定資産課税台帳に所有者として登録されている者に対して課されるものであり、賦課期日後に所有者に異動が生じたからといって、課税関係に変動が生じるものではなく、賦課期日後に資産の所有者となった者が当該年度の固定資産税等の納税義務を負うことはない。したがって、固定資産税等を納めた売主が買主に対して、当該資産の引渡日以後の期間に対応する固定資産税等、すなわち未経過固定資産税等相当額の求償権を取得することにはならない。
なお、請求人が主張する不当利得返還請求の裁判については、個別事件の裁判であり、本件とは事実関係が異なるものである。
固定資産税等の課税根拠を所有期間に対応した行政サービスを享受することのみに求めるのは適切でなく、本件精算金と行政サービスに関連性はない。
B 本件精算金についての売買当事者の認識
本件精算金の額が、本件売主が負担すべき固定資産税等の金額を基に、日数按分して計算されたものであることは否定しない。また、仮に、本件精算金につき、売買当事者が固定資産税等の負担の調整として受け止め、本件不動産の売買代金とは受け止めていなかったとしても、本件精算金の本質が固定資産税等そのものでないことに変わりはない。
ガス、水道、電気等料金は、一般的に使用者がその使用に応じて料金を支払うことは当然のことであり、本件精算金と同質でない。
なお、上記Aのとおり、本件の場合、固定資産税等の納税義務者は本件売主であり、本件売主が固定資産税等を納付することで行政上の法律関係は消滅し、請求人は固定資産税等の納税義務者として固定資産税等を支払うものではなく、売買交渉の結果、当事者間の自由な意思によって定められた売買条件の一つとして支払うものであり、私法上の法律関係を無視して税法独自の認定を行っているものではない。
(ハ) なお、本件規定のものから取得関連費用を除くものとは、資産の売買代金であり、本件でいえば、その額は、本件契約書第1条（売買価格）で定められた33,000,000円である。
したがって、本件精算金は、これに該当しない。
(ニ) 総括
上記(イ)のとおり、本件精算金は、取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当することから、その額は、本件不動産の取得価額に含まれる。
【請求人】
本件精算金は、下記のとおり、租税公課であり法人税法第22条第3項第2号の一般管理費に該当するものであって、取得価額の算出に当たっては企業会計原則等に従うべきであり、それに従うと、その額は、本件不動産の取得価額に含まれない。仮に、法人税法施行令第54条に従うとしても、取得関連費用には該当しないし、本件規定のものから取得関連費用を除くものにも該当しないから、その額は、本件不動産の取得価額に含まれない。
イ 適用法令等について
法人税法施行令第54条は、企業会計原則等を明文化したものにすぎず、同条は意味のない規定ということになる。また、法人税法は、資産か費用かの判断基準を定めておらず、同法第22条第4項で公正な会計慣行遵守規定を定め、専ら会計基準に委ねており、法人税法施行令が上位規定である同法を超えて創設的規定を定めることはない。したがって、建物及び土地の取得価額の算出は、企業会計原則等によって行うべきである。
また、「企業会計原則」、「企業会計原則と関係諸法令との調整に関する連続意見書」又は「中小企業の会計に関する指針」では、固定資産の取得価額について、「当該資産の引取費用等の付随費用を含める」、「購入代金に・・・等の付随費用を加えて取得原価とする」又は「購入代価等に、・・・等の付随費用を加えた金額とする」と定められており、「等」の前にいくつかの費用が例示されているが、これは限定列挙である。したがって、「付随費用」も限定的に解さなければならない。
具体的には、「付随費用」は、購入資産の使用開始前若しくは同時に発生する費用で、一過性の用役等の対価であり、使用開始に当たり必要欠くべからざる費用で維持管理費用ではないものと解すべきである。
ロ 企業会計原則等に基づいた場合、本件精算金の額が本件不動産の取得価額に含まれるか否かについて
下記ハの(ロ)のとおり、本件精算金の本質は、固定資産税等そのものであり、租税公課であるから、上記イの「付随費用」の具体的要件を満たさないので、本件精算金は、「付随費用」とはならない。したがって、その額は、本件不動産の取得価額に含まれない。
ハ 本件規定に基づいた場合、本件精算金の額が本件不動産の取得価額に含まれるか否かについて
本件精算金の額が本件不動産の取得価額に含まれるか否かの判断は、上記イのとおり企業会計原則等に従ってなされるべきであるが、仮に、法人税法施行令第54条及びこれに関する取扱いの例に従うとしても、下記の理由から、本件精算金の額は、本件不動産の取得価額に含まれない。
(イ) 本件精算金は、下記の理由から、取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当しない。
A 取得関連費用に該当するものとしていくつかの費用が列挙されているが、これは限定列挙である。列挙されている費用は、取得時までに発生し費消される一過性のものであり、かつ、役務等を提供する第三者に支払われるものであり、売買当事者に支払われるものではない。
したがって、取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」は、列挙されている費用に類似したものでなければならず、限定的に解さなければならない。つまり、具体的には、①資産購入若しくは使用に至るまでに必要欠くべからざる費用であること、②資産購入との間の因果関係が直接的な関係であること、③一過性の費用と解すべきである。
しかしながら、本件精算金の本質は、役務等の対価ではなく、固定資産税等を日割り負担したものに過ぎず、下記(ロ)のとおり、固定資産税等そのものであることから、①資産使用の如何にかかわらず取得の結果発生する維持管理費用であり、②取得の結果生じる納税義務を果たす対価であり、資産購入のためという直接的な因果関係のある費用でなく、③資産を所有する限り、その後も固定資産税等は支払い続けるので一過性のものでもない（なお、原処分庁は、本件精算金は、本件不動産を取得するまでに支出されたものであると主張しているが、本件精算金は、本件不動産取得後に支出されたものであり、当該主張は誤りである。）。このように、列挙されている費用に類似していないので、本件精算金のうち本件建物に係る分は、取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当しない。
また、本件精算金のうち本件土地に係る分についても同様に解される。
なお、このように解することは、上記イの「企業会計原則」等の解釈にも沿うものである。
B 原処分庁の主張によれば、本件精算金は、取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当するとのことだが、そうであれば、そもそも「本件不動産を所有することができる対価」とはなり得ない。
支払には、①資産の増加を来す支払、②負債の減少を来す支払、③費用の発生を来す支払の3種類があり、これらは区別して把握しなければならないところ、取得関連費用は③に該当するのに、原処分庁の主張によれば、③に該当するから①に該当する（不動産を所有することができる対価となる。）というのであり、①と③の区別がなされていない。③に該当するなら、①には該当し得ないのである。
C 法人税基本通達7－3－3の2に例示されている費用は、一過性で必ず発生する費用であり維持管理費用ではない。本件精算金は、維持管理費用であり、取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当しない。
D 原処分庁の、本件精算金が取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当するとの主張は、消費税法基本通達10－1－6における「未経過分に相当する金額は当該資産の譲渡の金額に含まれる」との内容に反する。
E 平成14年裁決は、未経過固定資産税等相当額は売買代金そのものであるとの内容であり、本件精算金が取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当するとの主張は、平成14年裁決の内容にも反する。
F 平成24年裁決における原処分庁は、未経過固定資産税等相当額は「不動産の購入の代価の一部」と主張しているが、これは本件精算金が取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当するとの本件の原処分庁の主張と矛盾する。
(ロ) 本件精算金は、下記の理由から、固定資産税等そのものであり租税公課であって、法人税法第22条第3項第2号の一般管理費に該当する。
A 本件精算金の本質が固定資産税等そのものであること
1月1日現在の所有者に固定資産税等が課税され、年の中途で所有者が移転した場合、売主は買主に対して日割りした分の未経過固定資産税等相当額につき不当利得返還請求できる。これは、要するに、売主が求償権を有するのと同じことであり、買主にとっては固定資産税等の支払義務（精算義務）が生じるということである。
つまり、本件でいえば、結果、本件精算金の額は本件売主の法人税法第22条第3項の損金とならず、請求人の同項の損金となる。
なお、上記の不当利得返還請求は複数の過去の裁判において認められている（当該判決内容は、学説においても支持されている。）。
また、不当利得返還請求により損失補てんされた未経過固定資産税等相当額が、買主からみて固定資産税等として一般管理費にならず、不動産の取得価額になるとすれば、売主からみて未経過固定資産税等相当額が不動産の売却益及び消費税の課税売上げとなることで損失補てんされた金額が課税対象となり、せっかく判例が不当利得返還請求による損失補てんを認めたのに、その損失補てんが不十分となる。
1月1日所有者課税は、徴税コスト等の面からの制約にすぎない（なお、1月1日の所有者にその年1年分の固定資産税を課すことが不合理である場合に、これを減免する措置が、各市町村で講じられているが、このことは、1月1日所有者課税についての上記制約を踏まえたものである。）。
固定資産税等は、固定資産の所有期間において行政サービスを受けられることに対して課されるものであり、このことは学説的にも確立しており、不動産売買の際に売買当事者間で精算がなされるのも、このことの証である。
未経過固定資産税等相当額の精算は、固定資産税等の分担であるのに、この分担により固定資産税等としての性格が失われ、別の性格のものになるということは論理上あり得ない。
また、各種論文や学説等においても、固定資産税等そのものであるとの見解が示されている。
B 本件精算金についての売買当事者の認識
本件契約書第8条において「固定資産税の日割は・・・」となっていることからしても、売買当事者は本件精算金を固定資産税等の負担の調整として受け止め、本件不動産の売買代金とは受け止めていないのは明らかである。
ガス、水道、電気等料金の日割りした分を精算した場合は、売買当事者がこれを不動産の売買代金と受け止めないのは当然である。本件契約書第8条において、固定資産税等は、これと同様に扱われているのであるから、上記のとおり解すべきなのは明らかである。
売買当事者の認識について、私法上の法律関係を無視して税法独自の認定を行うことは許されない。
(ハ) なお、本件精算金は、下記の理由から、本件規定のものから取得関連費用を除くものにも該当しない。
A 本件規定のものから取得関連費用を除くものとは、企業会計原則等にも未経過固定資産税等相当額が購入の代価となる記述もないことなどの理由から、売買代金そのものである。そして、本件契約書上、売買代金とは明確に区分された本件精算金の額が売買代金を構成しないのは当然のことである。
さらに、本件売主が抵当権者である銀行へ提出した平成22年3月24日付「ご連絡書」によれば、配当金額は、本件契約書第1条にある33,000,000円のみで、本件精算金は配当対象となっていない。すなわち、本件売主は、これを売買代金とは認識していない。
B 本件精算金は、法人税基本通達7－3－3の2に例示されている租税公課のような原価性に疑義があるというようなものではなく、上記Aのことからしても原価性がないことは極めて明白である。
C 本件精算金が、本件規定のものから取得関連費用を除くものに該当する、つまり、売買代金に含まれるとなると、売買契約日によって取得価額が変わることになっておかしい。
また、簿記的な観点からみた場合でも、仮に時価及び帳簿価額が同額の不動産を年の中途で譲渡した場合に、未経過固定資産税等相当額分だけ譲渡後の帳簿価額が上昇することとなる。このことは法人税法第22条第4項に違反し、粉飾決算を強制する不合理にほかならない。
(ニ) 総括
上記(ロ)のとおり、本件精算金は、租税公課であって法人税法第22条第3項第2号の一般管理費に該当し、上記(イ)及び(ハ)のとおり、取得関連費用及び本件規定のものから取得関連費用を除くもの、つまりは、本件規定のものに該当しないこと、さらに、本件精算金が同条第3項、第4項、企業会計原則等に本件規定のものに該当するとの記載がないことから、その額は、本件不動産の取得価額に含まれない。
(2) 争点2について
【原処分庁】
消費税法基本通達10－1－1は、消費税法第28条第1項に規定する「課税資産の譲渡等の対価の額」について、「課税資産の譲渡等に係る対価につき、対価として収受し、又は収受すべき一切の金銭又は金銭以外の物若しくは権利その他経済的利益の額をいい、・・・、この場合の「収受すべき」とは、別に定めるものを除き、その課税資産の譲渡等を行った場合の当該課税資産等の価額をいうのではなく、その譲渡等に係る当事者間で授受することとした対価の額をいうのであるから留意する。」と定めており、さらに、消費税法基本通達10－1－6は「・・・課税の対象となる資産の譲渡に伴い、当該資産に対して課された固定資産税等について譲渡の時において未経過分がある場合で、その未経過分に相当する金額を当該資産の譲渡について収受する金額とは別に収受している場合であっても、当該未経過分に相当する金額は当該資産の譲渡の金額に含まれるのであるから留意する。」と定めている。
したがって、本件精算金は、固定資産税等を負担することなく、本件不動産を所有することの対価と認められ、本件精算金の額のうち本件建物に係る額は、消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含まれることから、本件事業年度の所得の金額の計算上損金の額に算入できる納付すべき消費税等の額は、本件精算金の額のうち本件建物に係る額を消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含めて計算した金額である。
なお、本件精算金のうち本件土地に係る分は、消費税法第6条《非課税》第1項の別表第1の1号の規定により消費税を課さない取引に該当する。
【請求人】
本件精算金は、上記(1)のとおり、固定資産税等そのものであり、かつ、「事業として対価を得て行われる資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供」のいずれにも該当せず、租税公課であって法人税法第22条第3項第2号の一般管理費に該当するものであり、本件精算金の額のうち本件建物に係る額は、消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含まれないことから、本件事業年度の所得の金額の計算上損金の額に算入できる納付すべき消費税等の額は、本件精算金の額のうち本件建物に係る額を消費税の課税仕入れに係る支払対価の額に含めずに計算した金額である。
また、上記(1)において、原処分庁の主張によれば、本件精算金は、取得関連費用のうち「その他当該資産の購入のために要した費用」に該当するとのことだが、そうであれば、そもそも「本件不動産を所有することができる対価」となり得ない。
なお、本件精算金が、固定資産税等を負担することなく、本件不動産を所有することの対価であるとの原処分庁の主張は、本件精算金のうち本件建物に係る分のみ消費税法上の課税取引とし、本件土地に係る分は同法上の課税取引としていない原処分とも矛盾する。
出典：国税不服審判所ホームページ「公表裁決事例」（https://www.kfs.go.jp/service/JP/92/14/index.html）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
本文は公表資料（PDF 等）から機械的に抽出・整形したもので、改行や記号に誤りを含むことがあります。正確な文言は原本でご確認ください。