税務訴訟資料第２５９号－１０８（順号１１２２１）
岐阜地方裁判所平成●●年（○○）第●●号所得税更正処分取消請求事件
国側当事者・国（岐阜北税務署長）
平成２１年６月１０日棄却・控訴
判決
原告甲
被告国
代表者法務大臣森英介
処分行政庁岐阜北税務署長
飯田陽一
指定代理人田原浩子
同竹内寛和
同兼子正文
同大豊一郎
同高橋洋二
同永井治久
同松田清志
同田中朋子
主文
１ 原告の請求を棄却する。
２ 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
岐阜北税務署長が平成１９年４月２４日付けでした、原告の平成１８年分所得税の更正処分及び過少申告加算税の賦課決定処分を取り消す。
第２ 事案の概要
本件は、原告が土地及び建物を取得後、建物の改装工事費用に充てた借入金が、平成１９年法律第６号による改正前の租税特別措置法４１条１項１号、租税特別措置法施行令（平成１９年政令第９２号による改正前のもの）２６条１項６号所定の「借入金」に該当するのに、岐阜北税務署長が原告に対し、同借入金をいわゆる住宅ローン控除の対象とせずに、原告の平成１８年分の所得税の更正処分をしたのは違法であるなどとして、原告が被告に対し、同更正処分及び平成１８年分の過少申告加算税賦課決定処分の取消しを求めた事案である。
１ 関係法令等
(1) 平成１９年法律第６号による改正前の租税特別措置法（以下「措置法」という。）４１条
ア １項
居住者が、国内において、住宅の用に供する家屋で政令で定めるもの（以下この項から第７項までにおいて「居住用家屋」という。）の新築若しくは居住用家屋で建築後使用されたことのないもの若しくは建築後使用されたことのある家屋で政令で定めるもの（以下この項から第７項までにおいて「既存住宅」という。）の取得（括弧内省略）又はその者の居住の用に供している家屋で政令で定めるものの増改築等（以下この項及び次条において「住宅の取得等」という。）をして、これらの家屋（当該増改築等をした家屋については、当該増改築等に係る部分。以下この項において同じ。）を平成９年１月１日から平成２０年１２月３１日までの間にその者の居住の用に供した場合（これらの家屋をその新築の日若しくはその取得の日又はその増改築等の日から６月以内にその者の居住の用に供した場合に限る。）において、その者が当該住宅の取得等に係る次に掲げる借入金又は債務（利息に対応するものを除く。次項、第４項及び次条において「住宅借入金等」という。）の金額を有するときは、当該居住の用に供した日の属する年（次項及び次条において「居住年」という。）以後６年間（同日（以下この項、次項及び次条において「居住日」という。）の属する年が…（中略）…平成１４年から平成２０年までの各年である場合には１０年間とする。）の各年（当該居住日以後その年の１２月３１日（括弧内省略）まで引き続きその居住の用に供している年に限る。次項及び次条において「適用年」という。）のうち、その者のその年分の所得税に係るその年の所得税法第２条第１項第３０号の合計所得金額が３０００万円以下である年については、その年分の所得税の額から、住宅借入金等特別税額控除額を控除する。１号当該住宅の取得等に要する資金に充てるために第８条第１項に規定する金融機関、住宅金融公庫、地方公共団体その他当該資金の貸付けを行う政令で定める者から借り入れた借入金（括弧内省略）及び当該借入金に類する債務で政令で定めるもののうち、契約において償還期間が１０年以上の割賦償還の方法により返済することとされているもの
２号ないし４号省略
イ ２項
前項に規定する住宅借入金等特別税額控除額は、次の各号に掲げる場合の区分に応じ当該各号に定める金額（括弧内省略）とする。
１号ないし３号省略
４号居住年が平成１７年である場合
次に掲げる場合の区分に応じ、それぞれ次に定める金額
イ 適用年が居住年又は居住年の翌年以後７年以内の各年である場合
その年１２月３１日における住宅借入金等の金額の合計額（当該合計額が４０００万円を超える場合には、４０００万円）の１パーセントに相当する金額
ロ 省略
５号ないし７号省略
ウ ３項
第１項に規定する増改築等とは、当該居住者が所有している家屋につき行う増築、改築その他の政令で定める工事（当該工事と併せて行う当該家屋と一体となつて効用を果たす設備の取替え又は取付けに係る工事を含む。）で当該工事に要した費用の額が１００万円を超えるものであることその他の政令で定める要件を満たすものをいう。
(2) 昭和５５年に発遣された通達（「租税特別措置法に係る所得税の取扱いについて」（昭和５５年１２月２６日付直所３－２０ほか国税庁長官通達。平成１９年６月２２日付課個２－１３ほかによる改正前のもの。以下「措置法通達」という））
ア ４１－２４
「家屋の取得対価の額」には、次に掲げる金額を含むものとする。
(1) その家屋と一体として取得した当該家屋の電気設備、給排水設備、衛生設備及びガス設備等の附属設備の取得の対価の額
(2) その家屋の取得の日以後居住の用に供する日前にした当該家屋に係る修繕に要した額
(3) 省略
イ ４１－２６
門、塀等の構築物、電気器具、家具セット等の器具、備品又は車庫等の建物（以下この項において「構築物等」という。）を家屋又は敷地の取得がある場合の当該敷地と併せて同一の者から取得等をしている場合で、当該構築物等の取得等の対価の額がきん少と認められるときは、４１－２４及び４１－２５にかかわらず、当該構築物等の取得等の対価の額を家屋の取得対価の額、家屋等の取得対価の額又は敷地の取得対価の額に含めて差し支えない。
２ 前提事実（証拠等の記載がない事実は当事者間に争いがないか、当裁判所に顕著な事実）
(1) 原告による土地建物の取得及び建物改築工事の経緯
ア 原告及び原告の妻乙は、国から、平成１７年２月２２日、別紙物件目録記載２の建物（以下「本件建物」という。）及び同建物の敷地である同目録記載１の土地（以下「本件土地」といい、本件建物と併せて「本件建物等」という。）を４０５０万円で買った（以下「本件売買契約」という。）。
本件建物等の原告の共有持分は３分の１である（乙３ないし５）。
イ 原告は、平成１７年８月３１日、本件建物等の取得に要する資金に充てるため、株式会社Ｂ銀行加納支店から、償還期間を２５年間として、２４００万円を借り入れた（以下「本件借入金」という。）。
ウ 原告及びその妻は、平成１７年５月１日、有限会社Ａに対し、工事代金３１５０万円で本件建物を事務所兼店舗から居宅へ用途変更するための工事を請け負わせた（以下、この工事を「本件工事」といい、同工事代金を「本件工事費用」という。乙６）。
エ 原告は、本件借入金のうち本件売買契約に基づく売買代金を控除した残額を本件工事費用として支払った（弁論の全趣旨）。
オ 原告は、平成１７年８月１日、本件建物を居住の用に供した。
(2) 原告に対する課税処分の経緯
ア 原告は、平成１９年３月１５月、岐阜北税務署長に対し、平成１８年分の所得税の確定申告書を提出した。
原告が提出した確定申告書の内容は、別表１の「確定申告（再提出）」欄記載のとおり、平成１８年分の所得金額合計が２０８０万５３０７円、本件借入金全額が本件建物及び本件土地の取得を要する資金に充てるための借入金であり、この平成１８年の年末残高が２３０７万１１２４円であるとし、これに０．０１を乗じて１００円未満の端数を切り捨てた２３万０７００円が住宅借入金特別控除額であり、所得税額からこれを控除するというものであった（乙１）。
イ 岐阜北税務署長は、原告に対し、平成１９年４月２４日、別表１の「更正処分等」欄記載のとおり、平成１８年分所得税の更正処分（以下「本件更正処分」という。）及び過少申告加算税の賦課決定処分（以下「本件賦課決定処分」といい、本件更正処分と併せて「本件各処分」という。）をした。
ウ 原告は、平成１９年４月２６日、岐阜北税務署長がした本件各処分を不服として、別表１の「異議申立て」欄記載のとおり、異議申立てをした。これに対し、岐阜北税務署長は、同年６月２２日付けで、別表１の「異議決定」欄記載のとおり、異議申立てを棄却する旨の決定をした。
エ 原告は、平成１９年６月２５月、岐阜北税務署長がした上記ウの決定を不服として、国税不服審判所長に審査請求をした。国税不服審判所長は、平成２０年５月２２日、同審査請求を棄却する旨の裁決をした。
オ 原告は、平成２０年１０月１日、本件訴訟を提起した。
(3) 後記争点における被告の主張を前提とした場合の原告の税額
後記争点における被告の主張を前提とすると、原告の所得税の還付金の額に相当する額及び過少申告加算税額は別表２「被告主張額」記載のとおりとなる。
３ 争点
本件借入金のうち本件工事費用に充てられた部分が、租税特別措置法４１条１項が定める「既存住宅の取得」に係る借入金にあたるか否か。
４ 争点についての当事者の主張
（原告の主張）
(1) 本件工事費用は、セキュリティ工事分及び屋上防水工事分を除いて、実務的にその区分計算が困難であるが、いずれも、措置法通達４１－２４(1)の定める「附属設備」若しくは同通達４１－２６が定める「構築物等」の取得対価、同通達４１－２４(2)の「修繕」に要した額又は「本来の家屋の取得対価の額」に該当するため、本件借入金のうち本件工事費用に充てられた部分についても、措置法４１条１項の「建築後使用されたことのある家屋（中略）の取得」に係る借入金に該当する。
(2)ア措置法通達４１－２６が、「構築物等」の取得等の対価につき、「同一の者から」取得した場合と規定する一方、同通達４１－２４(1)は、「同一の者から」取得した場合とは規定しておらず、措置法４１条の３の２第２項には「当該家屋と一体となつて効用を果たす設備の取替え」という表現が用いられていることとの整合性からも、同通達のいう「一体として取得した附属設備の取得対価の額」とは、家屋と一体としての効用を果たす附属設備と解すべきである。
イ 本件工事のうち、セキュリティ工事分の費用１０２万０３９０円は、「構築物等」（措置法通達４１－２６）の取得等の対価にあたる。
ウ 本件工事のうち、屋上防水工事分の費用１０３万７０８５円（消費税込代金）は、修繕に要した額といえる。
エ 本件工事のうち、主要構造部で床工事等の費用は、本来の家屋の取得対価の額に含まれる。
(3) 財務省が発表した平成２１年度税制改正要綱によれば、居住者がその所有家屋につき、入居前に増改築等をして、６か月以内に入居した場合には、当該増改築等について住宅借入金等を有する場合、所得税額の特別控除の適用対象となるから、措置法４１条１項における「居住用家屋で建築後使用されたことのある家屋で政令で定めるものの取得」とは、中古建物の購入代金及び工務店に支払う増改築代金も含めるものと解すべきである。
（被告の主張）
(1) 「構築物等」の取得対価は、そもそも家屋の取得対価の額に含まれるべきものではないが、家屋や一定の敷地と併せて同一人から取得している場合には、実務的にその区分計算が困難であることや、これを厳密に区分することが取引の実情にそぐわないことなどから、措置法通達４１－２６では「併せて同一の者から取得等をしている場合」と定めている。したがって、仮に、本件工事費用のうち構築物等の取得対価が含まれているとしても、「併せて同一の者から」という要件を満たさない。
(2)ア「家屋の取得」と法定されている以上、電気設備等附属設備の取得対価額はこれに含まれないのが本来であるが、措置法通達４１－２４(1)は、家屋と一体として取得するものについては、家屋の取得対価の額と附属施設の取得対価の額とを区分して計算することは実務的に困難であることから、このような場合には家屋の取得対価額に含めるものとしているに過ぎない。本件工事費用は、家屋の取得よりも後に発生し、また、本件工事費用と家屋取得対価額とは別個の契約に基づき発生し、両者は明らかに区分されるから、同通達をもってしても、「家屋の取得」額に含まれるとはいえない。
イ 措置法通達４１－２４(1)が、同通達４１－２６と同一の表現がなされていないのは、構築物等は、家屋やその敷地とは一体になりえないものである上、附属設備は、家屋と併せて取得する場合には、同一人から取得することが当然であるためであって、原告主張の解釈の根拠とはなりえない。
ウ 原告は、措置法４１条の３の２第２項に「当該家屋と一体となって効用を果たす設備の取替え」という表現があることを理由として、措置法通達４１－２４(1)のいう「一体として取得した」という文言も同様に解釈すべき旨主張するが、同条項は本件更正処分後に改正された規定であるから、同通達の文言を同様に解すべきとはいえない。
(3) 中古家屋を購入した場合には、大なり小なり修繕を施すことが多いことから、これを家屋の取得額に含めることが実情に即しているとして、措置法通達４１－２４(2)は入居までの「修繕」費用について、家屋の取得対価額に含めるものとしているが、「修繕」とは、「既存の建築物の部分に対して、概ね同様の形状、寸法、材料により行われる工事」をいい、「概ね同様の形状、寸法によるが、材料、構造、種別等は異なるような既存の建築物の部分に対する工事」は「模様替」であって、同通達のいう「修繕」にはあたらない。そうであるところ、本件工事に「修繕」と評価されうる工事が含まれていることは明らかでない上、本件工事が「改装工事」であるから、本件工事費用が「修繕」費用であるとはいえない。
(4) 原告のいう「本来の家屋の対価」が何を指すものか不明であるが、本件工事が仮に建物の一部を付加するものを含んでいたとしても、これは取得した家屋に対してなされた工事に過ぎず、措置法４１条１項にいう「建築後使用されたことのある家屋で政令で定めるもの（括弧内省略）の取得」にはあたらない。
また、原告は、「本来の家屋（主要構造部で床工事等が該当する）の取得」としており、措置法４１条１項、３項の「増改築等」をいうものとも思料されるが、本件建物につき、原告らが居住の用に供したのは平成１７年８月１日であるところ、本件工事は同年５月に契約が締結され、同工事は同年７月末までに完成しているため、「居住の用に供している家屋」の「増改築等」にはあたらない。
(5) 平成２１年度の税制改正により、「居住開始前の増改築等」が住宅借入金等の特別控除の適用対象とされたことからも、本件更正処分時においては、「居住開始前の増改築等」は、特別控除の対象外であることは明らかである。
第３ 裁判所の判断
１ 争点について
(1) 措置法４１条１項は、①住宅の用に供する家屋の新築、②居住用家屋で建築後使用されたことのないものの取得、③建築後使用されたことのある家屋の取得、④居住の用に供している家屋の増改築等に係る借入金を住宅借入金特別税額控除の対象になると規定する。
(2) 本件工事が、事務所兼店舗であった本件建物を居住用家屋に変更するためのものであり、本件借入金は、本件建物等の購入代金に加え、本件工事費用に充てるために借り入れられたものであることは、前提事実記載のとおりである。
また、前提事実及び証拠（甲２、乙６）によれば、本件工事は、平成１７年５月１日に着工され、同年７月３０日に完成したと認められ、本件工事は、本件家屋及び本件土地の購入後、これを居住の用に供する前に実施されたものであると認められる。
そうとすると、本件借入金は、上記(1)の①、②に該当しない。
(3) 上記(1)の③に関して、措置法通達は、「家屋と一体として取得した」電気設備等の附属設備（同通達４１－２４(1)）、家屋の取得日以後、居住の用に供する日前にした当該家屋に係る修繕に要した額（同通達４１－２４(2)）、「併せて同一の者から取得等をし」、対価額がきん少と認められる門、車庫、家具セット等の「構築物」（同通達４１－２６）を家屋の取得対価に含めると規定する。
ア 措置法通達４１－２４(1)について
(ア) 本来、電気設備等の取得の対価は、家屋の取得の対価とはいえない。しかし、電気設備等を家屋と一体として取得する場合には、実務上対価の区分計算が困難である。そのため、措置法通達４１－２４(1)は、電気設備等の取得の対価の額を家屋の取得の対価の額に含める趣旨で規定したものである。したがって、この「家屋と一体として取得した」とは、同一人から同時に電気設備等と家屋とを取得したものであることを要すると解される。
この点、原告は、措置法通達４１－２６には、「併せて同一の者から」という表現が用いられている一方、同通達４１－２４(1)では、このような表現が用いられていないこと、措置法４１条の３の２第２項に類似の表現が用いられていることから、「家屋と一体として取得した」とは、「家屋と一体としての効用を果たす」と解すべきと主張する。しかし、措置法通達４１－２４(1)の規定の趣旨や、附属設備は元来当然に家屋と一体としての効用を果たすものであることからすると、原告の同主張は採用できない。
また、原告は、措置法４１条の３の２第２項に「当該家屋と一体となって効用を果たす設備の取替え」という表現があることを理由として、措置法通達４１－２４(1)のいう「一体として取得した」という文言も同様に解釈すべきとも主張する。しかし、同条項は、５０歳以上の者や介護保険法１９条１項に規定する要介護認定を受けている者等が自立した日常生活を営むのに必要な設備についての規定であることからすると、当該設備に関する規定と附属設備に関する規定とを同一に解すべき理由はない。
(イ) 前提事実のとおり、本件建物等の譲渡人は国であるところ、本件工事は、有限会社Ａにより行われ、本件建物等の対価と本件工事費用の支払い先は全く別個であるから、原告が本件工事を「家屋と一体として取得した」とは認められない。
イ 措置法通達４１－２４(2)について
「修繕」とは、劣化した部分や機能が低下した部分などを原状回復又は事実上支障のない状態まで回復させることをいうところ、措置法通達４１－２４(2)は、特に中古家屋を購入した場合には、大なり小なりの修繕を施すことが多く、当該家屋を居住の用に供する前に要したものであれば、これも家屋の取得の対価の額に含めることが実情に即しているとの趣旨から規定されたものである。
原告は本件工事のうち、少なくとも防水工事は修繕費用に該当する旨主張するが、当該防水工事が劣化等した部分の原状回復等として行われたものであると認めるに足りる証拠はない。また、このほかに、本件工事に修繕工事に該当する部分が存することを認めるに足りる証拠もない。
したがって、本件工事費用は、措置法通達４１－２４(2)に該当しない。
ウ 措置法通達４１－２６について
本件工事費用のうち構造物の取得対価と認められるものがあったとしても、「構築物等を家屋又は敷地の取得がある場合の当該敷地と併せて同一の者から取得等をしている場合」にあたらないから、本件工事費用は、措置法通達４１－２６に該当しない。
以上によれば、本件工事費用のための借入金は、上記(1)の③に該当しない。
(4)ア措置法４１条１項（上記(1)の④）は、「その者（居住者）の居住の用に供している家屋で政令が定めるものの増改築等」と定め、同条３項は、「第１項に規定する増改築等とは、当該居住者が所有している家屋につき行う増築、改築その他の政令で定める工事」と規定していることから、上記(1)の④にいう増改築とは、「居住の用に供し」かつ「居住者が所有する」家屋につき行う増改築をいうものと解される。
イ 上記(2)で認定したとおり、本件工事は、本件家屋が原告の居住の用に供される前に実施されたものであるから、居住の用に供した家屋につき行われた増改築に該当しない。
財務省発表の「平成２１年度税制改正の大綱」において「居住者がその所有している家屋について、居住の用に供する前に増改築等をして、６か月以内に居住の用に供した場合」には特別控除の適用を受けることができる措置を講ずるとされているが、これは、現行の措置法４１条１項の規定が上記のようなものであることを前提に、法改正等の措置を検討しているというに過ぎず、これを根拠に居住の用に供する前の増改築等を措置法４１条１項の既存住宅の取得等に含めて解釈することはできない。
ウ したがって、本件借入金のうち本件工事費用に充てられた部分は、上記(1)の④に該当しない。
２ 本件各処分の適法性について
(1) 本件更正処分
以上によれば、原告の平成１８年分の所得税についての住宅借入金等特別控除の額及び還付金の額に相当する税額は、別表２「被告主張額」記載のとおりであり、住宅借入金等特別控除の額は、１３万５０００円、還付金の額に相当する額は、６５１万３６５９円となる。そうすると、これは、本件更正処分における還付金の額に相当する税額（別表１の「更正処分等」欄中の「還付金の額に相当する税額」欄記載の金額）と同額であるから、本件更正処分は適法である。
(2) 本件賦課決定処分
上記のとおり本件更正処分は適法であるところ、平成１８年分確定申告書に記載された還付金の額に相当する税額がいずれも過大であったことについて、原告に国税通則法（以下「通則法」という。）６５条４項に規定する「正当な理由があると認められるものがある場合」に該当する事由があるとは認められない。そうすると、平成１８年分の過少申告加算税の額は、通則法１１８条３項、６５条１項、２項に従って計算すると、９０００円になる。これは、本件賦課決定処分における過少申告加算税の額（別表１の「更正処分」欄中の「過少申告加算税の額」欄記載の金額）と同額であるから、本件賦課決定処分は適法である。
３ 結論
以上によれば、原告の請求は理由がないから、これを棄却することとし、訴訟費用の負担について、行政事件訴訟法７条、民訴法６１条を適用して、主文のとおり判決する。岐阜地方裁判所民事第２部
裁判長裁判官内田計一
裁判官永山倫代
裁判官山本菜有子
別紙
物件目録
１ 所在岐阜市
地番
地目宅地
地積１８５．１２㎡
２ 所在岐阜市
家屋番号
種類事務所兼店舗
構造鉄骨造陸屋根３階建
床面積１階１４３．０２㎡
２階１４３．０２㎡
３階１４３．０２㎡
別表１
課税の経緯
（単位：円）
区分
確定申告
確定申告
(再提出)
更正処分等
異議申立て
異議決定
審査請求
裁決
日付
平成19年3月12日平成19年3月15日平成19年4月24日平成19年4月26月平成19年6月22日平成19年6月25日平成20年5月22日事業所得の金額
20,770,811
20,770,811
20,770,811
一時所得の金額
20,996
20,996
20,996
雑所得の金額
13,500
13,500
13,500
総所得金額
20,805,307
20,805,307
20,805,307
所得控除の額の合計額
4,290,960
4,290,960
4,290,960
課税される総所得金額
16,514,000
16,514,000
16,514,000
算出税額
3,724,2000
3,724,200
3,724,200
住宅借入金等特別税額控除の額
135,000
230,700
135,000
定率減税額
125,000
125,000
125,000
源泉徴収税額
9,977,859
9,977,859
9,977,859
還付金の額に相当する税額
6,513,659
6,609,359
6,513,659
過少申告加算税の額
9,000
全部取消し
棄却
全部取消し
棄却
別表２
被告主張額
１ 本件土地家屋の売買代金の内訳
（単位：円）
所有者別の内訳
内訳
項目
金額
原告(持分3分の1)
原告の妻(持分3分の2)
本件土地の売買代金
31,131,648
10,377,216
20,754,432
本件建物の売買代金
9,368,352
3,122,784
6,245,568
合計
40,500,000
13,500,000
27,000,000
２ 住宅借入金特別税額控除の額の計算明細
（単位：円）
項目
金額
①本件家屋の取得対価の額
3,122,784
②本件土地の取得対価の額
10,377,216
③
取得対価の合計額（①＋②）
13,500,000
④住宅借入金等の年末残高
23,071,124
⑤
③と④のいずれか少ない方の金額
13,500,000
居住用部分に係る住宅借入金等の年末残高
⑥
（⑤×居住用割合100％）
13,500,000
住宅借入金等特別税額控除の額
⑦
（⑥×１％、100円未満切り捨て）
135,000
３ 原告が納めるべき所得税額等
（単位：円）
区分
金額
①
事業所得の金額
20,770,811
②
一時所得の金額
20,996
③雑所得の金額
13,500
④総所得金額
（①＋②＋③）
20,805,307
⑤
所得控除の額の合計額
4,290,960
⑥
課税される総所得金額
（④－⑤）
16,514,000
⑦算出税額
3,724,200
⑧
住宅借入金等特別税額
控除の額
135,000
⑨定率減税額
125,000
⑩源泉徴収税額
9,977,859
⑪
還付金の額に相当する
税額（⑦－⑧－⑨－⑩）
6,513,659
⑫
過少申告加算税の額
9,000
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2009/pdf/11221.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
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