税務訴訟資料第２６５号－１６７（順号１２７５０）
京都地方裁判所平成●●年（○○）第●●号贈与税決定処分取消等請求事件
国側当事者・国（右京税務署長）
平成２７年１０月３０日一部認容・確定
判決
原告甲
上記訴訟代理人弁護士崎間昌一郎
上記補佐人税理士木村守
被告国
上記代表者法務大臣岩城光英
処分行政庁右京税務署長
今井徹
被告指定代理人清水真人
同松山修
同小銭慎司
同福島貴浩
同庭田真子
同福田幸治
同橋本和也
主文
１ 処分行政庁が平成２４年７月５日付けで原告に対してした、平成１８年分贈与税の決定処分のうち、課税価格１６１０万７０００円及び納付すべき税額５２５万３５００円を超える部分を取り消す。
２ 処分行政庁が平成２４年７月５日付けで原告に対してした、平成１８年分贈与税に係る重加算税賦課決定処分（平成２４年１０月１６日付けでされた異議決定により無申告加算税相当額を超える部分が取り消された後のもの）のうち、１０２万５０００円を超える部分を取り消す。
３ 原告のその余の請求をいずれも棄却する。
４ 訴訟費用は、これを５分し、その１を原告の負担とし、その余を被告の負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
１ 処分行政庁が平成２４年７月５日付けで原告に対してした、平成１８年分贈与税の決定処分を取り消す。
２ 処分行政庁が平成２４年７月５日付けで原告に対してした、平成１８年分贈与税に係る重加算税賦課決定処分（平成２４年１０月１６日付けでされた異議決定により無申告加算税相当額を超える部分が取り消された後のもの）を取り消す。
第２ 事案の概要
１ 事案の要旨
処分行政庁は、原告が、原告の父から平成１８年４月４日に金地金２５㎏の贈与を受けたとして、平成２４年７月５日付けで、原告に対して平成１８年分贈与税の決定処分及び同贈与税に係る重加算税賦課決定処分をした。原告は、上記各処分に対して異議申立てをしたが、処分行政庁は、上記重加算税賦課決定処分のうち、無申告加算税相当額を超える部分を取り消したものの、その余の異議申立てを棄却し、国税不服審判所長は原告の審査請求を棄却した。
本件は、原告が、上記金地金は平成１８年４月４日に贈与を受けたものではなく、①平成６年６月１２日頃、②平成１２年７月２０日頃、③平成１６年１２月６日頃の３回にわたり贈与を受けたものであるから、上記贈与税決定処分及び上記重加算税賦課決定処分（一部取消後のもの）は違法であると主張して、その各取消しを求めた事案である。
２ 法令の定め（ただし、必要部分のみの抜粋）
（１）相続税法
ア ２２条
相続、遺贈又は贈与により取得した財産の価額は、特別の定めのあるものを除き、当該財産の取得の時における時価による。
イ ２８条１項、３３条、３６条１項柱書き
（ア）贈与により財産を取得した者は、相続税法の規定により計算した結果、納付すべき贈与税額が生じるときは、贈与により財産を取得した年の翌年２月１日から３月１５日までの間に贈与税の申告書を納税地の所轄税務署長に提出するとともに（２８条１項）、当該申告書の提出期限までに贈与税を国に納付しなければならない（３３条）。
（イ）（贈与税の申告書を提出する義務があると認められる者が申告書を提出しなかった場合には、）税務署長は、その調査により、法定申告期限から６年を経過する日まで、贈与税の決定をすることができる（３６条１項柱書き）。
（２）租税特別措置法７０条の２（平成２１年法律第６１号による改正前のもの）
ア １項
平成１３年１月１日以後に贈与により財産を取得した者に係る贈与税については、相続税法２１条の５の規定にかかわらず、課税価格から１１０万円を控除する。（以下略）
イ ２項
前項の規定により控除された額は、相続税法その他贈与税に関する法令の規定の適用については、相続税法２１条の５の規定により控除されたものとみなす。
（３）国税通則法
ア １５条２項
納税義務は、次の各号に掲げる国税（１号から１２号までにおいて、附帯税を除く。）については、当該各号に定める時（当該国税のうち政令で定めるものについては、政令で定める時）に成立する。
（ア）５号
贈与税贈与（贈与者の死亡により効力を生ずる贈与を除く。）による財産の取得の時
（イ）その余の号（略）
イ ２５条本文
税務署長は、納税申告書を提出する義務があると認められる者が当該申告書を提出しなかった場合には、その調査により、当該申告書に係る課税標準等及び税額等を決定する。
ウ ３５条２項
次の各号に掲げる金額に相当する国税の納税者は、その国税を当該各号に掲げる日（延納に係る国税その他国税に関する法律に別段の納期限の定めがある国税については、当該法律に定める納期限）までに国に納付しなければならない。
（ア）１号（略）
（イ）２号
（前略）決定通知書に記載された納付すべき税額
その（中略）決定通知書が発せられた日の翌日から起算して１月を経過する日
エ ６６条
（ア）１項
次の各号のいずれかに該当する場合には、当該納税者に対し、当該各号に規定する申告、更正又は決定に基づき３５条２項（期限後申告等による納付）の規定により納付すべき税額に１００分の１５の割合を乗じて計算した金額に相当する無申告加算税を課する。ただし、期限内申告書の提出がなかったことについて正当な理由があると認められる場合は、この限りでない。
ａ １号
期限後申告書の提出又は２５条（決定）の規定による決定があった場合
ｂ ２号（略）
（イ）２項
前項の規定に該当する場合において、同項に規定する納付すべき税額（中略）が５０万円を超えるときは、同項の無申告加算税の額は、同項の規定にかかわらず、同項の規定により計算した金額に、当該超える部分に相当する税額（同項に規定する納付すべき税額が当該超える部分に相当する税額に満たないときは、当該納付すべき税額）に１００分の５の割合を乗じて計算した金額を加算した金額とする。
３ 前提事実
以下の事実は、当事者間に争いがないか、末尾の括弧内掲記の証拠及び弁論の全趣旨によって容易に認められる。
（１）当事者及び関係者
ア 原告は、昭和●年●月●日生まれの女性である（甲１３）。
イ 亡乙（大正●年●月●日生、以下「乙」という。）は、原告の父であり、平成２１年１０月●日に死亡した。
乙の妻は、亡丙（平成２２年５月●日死亡、以下「丙」という。）であり、乙との間には、丁（長男、以下「丁」という。）、戊（長女、以下「戊」という。）、Ａ（二男、以下「Ａ」という。）、Ｂ（二女、以下「Ｂ」という。）、原告（三女）及びＣ（三男、以下「Ｃ」という。）の６名の子がいる。
（以上につき、甲１、２２、乙３９、４０、弁論の全趣旨）
ウ Ｄ（昭和●年●月●日生、以下「Ｄ」という。）は、原告の夫であり、原告と婚姻後の昭和５５年４月に乙が経営していたＥ株式会社（以下「Ｅ」という。）に入社し、以後、乙が死亡した平成２１年１０月まで同社に勤め、平成３年３月から平成１０年３月までは同社の代表取締役を務めてもいた（甲２２、弁論の全趣旨）。
エ Ｆ（昭和●年●月●日生、以下「Ｆ」という。）は、原告とＤとの間の子である（甲２２、乙２の１・２、弁論の全趣旨）。
（２）原告による金地金の売却
原告は、平成１８年４月４日、Ｇ株式会社（旧商号はＨ株式会社。以下、商号変更の前後を問わず「Ｇ」という。）Ｉ店において、乙から贈与を受けた２５㎏の金地金（１㎏の金地金２５枚。以下「本件金地金」という。）を、Ｄ名義で５７５２万５０００円（１ｇ当たり２３０１円）（消費税を含む。）で売却した（以下「本件売買」という。）（乙１の１・２、甲２２、弁論の全趣旨）。
（３）原告の本件金地金の贈与に係る贈与税の不申告
原告は、上記（２）の乙からの本件金地金の贈与につき、贈与税の法定申告期限までに、贈与税の申告をしなかった（争いがない。）。
（４）原告に対する処分行政庁の贈与税等の課税及び原告の不服申立て
ア 処分行政庁は、原告が、乙から平成１８年４月４日に本件金地金の贈与を受けたとして、原告に対し、平成１８年分贈与税（以下「本件贈与税」という。）の決定処分（以下「本件贈与税決定処分」という。）及び同贈与税に係る重加算税賦課決定処分をした（甲２）。
イ 上記課税処分等の経緯は、別紙１「課税処分等の経緯」記載のとおりである。なお、異議申立てにより、重加算税の賦課決定処分のうち無申告加算税相当額を超える部分が取り消されたが、以下、取消後の賦課処分を「本件賦課決定処分」といい、本件贈与税決定処分と併せて「本件各処分」という。
（以上につき、甲１、３、乙８、弁論の全趣旨）
（５）原告による本件訴訟の提起
原告は、平成２６年３月２６日、本件訴訟を提起した（顕著な事実）。
４ 争点及びこれに関する当事者の主張（なお、このほか、本件各処分の根拠及び適法性に関する被告の主張の要旨については、別紙２「本件各処分の根拠及び適法性」記載のとおりであり、原告はこれを特に争っていない。）
（１）贈与税の納税義務の成立時期の解釈（争点（１））
〔被告〕
国税通則法１５条２項５号が、贈与税の納税義務の成立時期を「贈与…された時」とせず、「贈与…による財産の取得の時」と規定している趣旨は、贈与税が、受贈者の担税力に着目して課される税であることから、受贈者が当該贈与によって現実に担税力を取得するに至った時に課税するという点にある。
この点、本件金地金の贈与は書面によらない贈与と認められるところ、書面によらない贈与がされた場合、その履行が終わるまでは、各当事者がいつでも自由にこれを取り消すことができるから（民法５５０条）、その履行前は、贈与の目的とされた財産の確定的な移転があったということができず、受贈者が現実に担税力を取得するに至ったとはいえない。
そうすると、「贈与…による財産の取得の時」とは、書面によらない贈与の場合は、その履行が完了し、受贈者が贈与された財産を、自己の財産として現実に支配管理し自由に処分することができる状態に至った時と解すべきである。
そして、書面によらない贈与は、親族間でされることが多く、課税庁が贈与の事実を把握することが困難であるところ、納税義務の履行を納税者の恣意に委ねることなく、適正な納税義務の履行、徴税の確実を期すためには、「財産の取得」があったか否かは、外形的かつ客観的に明らかな事実に基づいて判断するべきである。
〔原告〕
国税通則法１５条２項５号は、贈与税の納税義務の成立時期を「贈与…による財産の取得の時」と規定しているところ、民法上、書面によらない贈与による確定的な財産取得の時とは、贈与契約の履行完了の時（金地金の贈与契約の場合は引渡しの時）と解されている。
そして、履行完了があれば、受贈者は現実に担税力を取得するに至ったとして、贈与税の納税義務は成立すると解するべきである。受贈者の担税力の取得を納税義務の根拠とする限り、被告の主張するような「受贈者が贈与された財産を自己の財産として現実に支配管理し自由に処分することができる状態に至った時」という要件を付加する必要はないし、「外形的かつ客観的に明らかな事実」に基づいて判断すべきとすることも、民法の贈与規定からも解釈上導き出されないような要件を恣意的に付加することになり不当である。
（２）本件金地金のうち１３㎏についての贈与税の納税義務の成立時期（争点（２））〔被告〕
ア 本件金地金２５㎏全部につき、贈与税の納税義務の成立時期は、平成１８年４月４日である。
すなわち、前記前提事実（２）記載のとおり、原告は、平成１８年４月４日に、本件売買により本件金地金を売却しているから、原告が本件金地金を自己の財産として現実に支配管理し自由に処分することができる状態に至ったことが外形的かつ客観的に認められるのは同日である。
仮に、原告が主張する時期に、乙が原告に対し本件金地金を贈与する旨の意思表示をし、これを引き渡した事実があったとしても、以下の（ア）～（オ）の事情に照らせば、上記時期に、原告が本件金地金を自己の財産として現実に支配管理し自由に処分できる状態に至ったとは認められない。
（ア）原告は、平成１８年４月４日に本件金地金を売却する際に、乙の許可を得た上で売却している（乙３６）。
なお、原告は、乙３６（質問てん末書）の成立の真正を争っているが、その作成経緯に何ら不自然な点はなく、真正に成立したと認められる。
（イ）原告や、原告の姉である戊及びＢは、それぞれ、質問てん末書において、国税調査官に対し、乙が、一旦引き渡した金地金の返還を求める意思を示したことがあった旨供述している。また、Ｄは、平成６年の金地金保有量の確認の際に、乙の求めに応じ、平成２年頃に原告に引き渡された金地金２５㎏を一旦乙に戻した旨証言している。
これらの供述及び証言を前提とすると、乙は、原告に対し、金地金を引き渡すことがあったとしても、それは贈与の意思に基づくものではなく、いつでも返還を求めることができるという認識で引き渡していたにすぎないと認められる。
（ウ）乙は、税理士法人Ｊ（以下「訴外税理士法人」という。）に依頼して、平成１６年１１月２５日付けの報告書（原告の主張によると、乙が生前に財産を処分した場合の税額のシミュレーションをしたもの）を複数作成させているが（乙３３～３５）、同報告書には、同日以前に原告に金地金を贈与した旨の記載がない。このことからすると、乙は、同日以前に原告に金地金を引き渡していたとしても、贈与の意思は有していなかったというべきである。
（エ）戊及びＢは、丁を被告として提起した遺留分減殺請求訴訟において、平成７年頃から平成１２年頃までの間に、２人で合計４５㎏の金地金を乙から受け取った旨の上申書を提出しているが、「金買入内訳」と題する書面（甲４）記載の金地金の保有量は、平成６年６月１１日時点で２０８．１㎏、平成１２年６月９日で１８５．１㎏となっており、上記受け取りに係る金地金の引渡しが反映されていない。
そうすると、乙は、原告その他の子に金地金を引き渡したとしても、引き続き自己が所有する金地金であるとの認識を有していた可能性が高いというべきである。
（オ）原告は、乙の指示で、贈与を受けたと主張する各時期に贈与税の申告をしておらず、このことからは、原告が、乙から本件金地金の引渡しを受けていたとしても、乙には贈与の意思がなく、原告としても、これを自己の財産として現実に支配管理し自由に処分することができる状態に至ったとの認識を有していなかったことが推認される。
イ 原告は、乙から平成６年６月１２日頃に本件金地金のうち１３㎏の贈与を受けたと主張するが、以下のとおり、同事実は認められない。
（ア）乙が平成６年６月１１日頃に作成したとされる「金買入内訳」と題する書面（甲４）は、乙が昭和５６年１月１９日にＧから金地金５㎏を購入しているにもかかわらず（乙１６）、その記載がない上、乙が金地金の売買履歴をまとめたと思われるメモ（乙１１、以下「売買履歴メモ（乙１１）」という。）の記載内容とも整合しないし（同メモの記載によって推認される合計３８．５㎏の売却に関する記載が上記書面（甲４）にはない。）、乙が作成した「平成１２年６月９日書」と題する金地金の保有量をまとめた書面（甲６）の記載内容とも整合しない（同書面には「Ｋ」から買い入れた金地金４㎏の記載があるが、上記書面（甲４）には「Ｋ」から買い入れた金地金の記載がない。）など、信用性に乏しい。
（イ）証人Ｄは、平成６年６月１２日頃に、乙から原告に対し、本件金地金のうち１３㎏の贈与・引渡しが行われた旨証言するが、その証言は、以下のような点において、不自然、曖昧で具体性がなく、変遷もしており、信用性に乏しい。
ａ Ｄが証言するように、乙が、平成３年頃に贈与したはずの２５㎏を、約３年も経った平成６年６月１１日になって自己の保有する金地金の在庫確認の対象に含めた上、その翌日に１３㎏に減らして贈与したというのは不自然である。
ｂ 金地金が高価なものであることを考えれば、Ｄが証言するように、上記金地金１３㎏の保管場所が自宅の押入れの布団の中であったというのは不自然である。
〔原告〕
ア 本件金地金のうち１３㎏につき、贈与税の納税義務の成立時期が平成１８年４月４日であることは否認する。
なお、原告の質問てん末書（乙３６）の成立は否認し、その記載内容の真実性も争う。
イ 原告は、本件金地金のうち１３㎏につき、乙から平成６年６月１２日頃に贈与を受けたものであり、同日が贈与税の納税義務の成立時期である。同事実は、以下の事情から明らかである。
（ア）平成６年６月１１日、乙は、Ｄの協力の下で、金地金の購入先の内訳を記載した書面（甲４）を作成しており、この書面作成時点の金地金保有量は合計で２０８．１㎏であった。
（イ）平成１２年６月９日、同様に、乙は、Ｄの協力の下に、その時点の金地金保有量を確認しその書面（甲６）を作成している。これによれば、その時点での金地金保有量は合計１８５．１㎏であった。
（ウ）上記（ア）と（イ）の保有数量の推移からすると、平成６年６月１１日から平成１２年６月９日までの間に、乙が保有している金地金は２３㎏減少している。
そして、平成９年９月４日、乙自身が株式会社Ｌ（以下「Ｌ」という。）で金地金を１０㎏売却したことのほかに、乙が他に金地金を売却した証拠はない。
したがって、これは、平成６年６月１２日頃の金地金１３㎏の原告に対する贈与を裏付けている。
（エ）原告は、平成６年６月１２日頃に、乙から本件金地金のうち１３㎏の贈与の意思表示を受け、Ｅの保管庫又は乙の自宅において金地金の現物の引渡しを受けて、Ｄと共に、原告の自宅に持ち帰った。
上記金地金１３㎏については、１㎏ずつ新聞紙で包んだ上、それをビニール袋に入れて６㎏入りと７㎏入りの２袋に分け、当時の自宅奥和室８畳の押入上段一番下の布団の間に入れて保管していた。その後、平成１１年１２月１０日に現在の住所地に転居した際には、新自宅の洗面所床下収納庫に上記２袋を移して保管した。
（オ）被告は、乙が平成６年６月１１日頃に作成したとされる「金買入内訳」と題する書面（甲４）は、乙が金地金保有量等を記載した他の書面（甲６、乙１１）と整合しないことなどからして、信用性が乏しい旨主張する。
しかしながら、売買履歴メモ（乙１１）に記載されている取引のうち、領収証が存在しないもの（昭和４７年１１月２４日のＫにおける金地金７．５㎏の購入、取引日不明の株式会社Ｍ（以下「Ｍ」という。）における金地金３．５㎏の売却、昭和５４年６月２５日のＧにおける金地金１０㎏の購入）については、同一取引店で一旦購入し、売却したものであると考えるのが会計学上合理的である。また、売買履歴メモ（乙１１）に記載があり、前記書面（甲４）に記載のない昭和５６年１月１９日のＧにおける金地金５㎏の購入については、前記書面（甲４）が作成された平成６年６月１１日までに同一取引店で売却されたと考えるのが合理的である。そうすると、前記書面（甲４）における平成元年５月９日時点の金地金保有残量と、売買履歴メモ（乙１１）における同日時点の金地金保有残量はいずれも２０８．１㎏で一致し、正しい数字であることが分かるから、前記書面（甲４）の記載内容は信用できる。
さらに、「平成１２年６月９日書」と題する書面（甲６）の作成時には、乙は、金地金の買入れ先を厳格に照合していなかったものと推測されるから、同書面（甲６）にＫで購入した金地金４㎏の記載があったとしても、前記書面（甲４）の信用性は妨げられない。
（３）本件金地金のうち５㎏についての贈与税の納税義務の成立時期（争点（３））〔被告〕
ア 本件金地金２５㎏全部につき、贈与税の納税義務の成立時期は、平成１８年４月４日である。
すなわち、前記前提事実（２）記載のとおり、原告は、平成１８年４月４日に、本件売買により本件金地金を売却しているから、原告が本件金地金を自己の財産として現実に支配管理し自由に処分することができる状態に至ったことが外形的かつ客観的に認められるのは同日である。
仮に、原告が主張する時期に、乙が原告に対し本件金地金を贈与する旨の意思表示をし、これを引き渡した事実があったとしても、前記（２）の被告の主張アの（ア）～（オ）の事情に照らせば、上記時期に、原告が本件金地金を自己の財産として現実に支配管理し自由に処分できる状態に至ったとは認められない。
イ 原告は、乙から平成１２年７月２０日頃に本件金地金のうち５㎏の贈与を受けたと主張するが、以下のとおり、同事実は認められない。
（ア）「Ｄ家贈与内訳書」（甲７）には、「平成十二年七月」「金五Ｋ」との記載があるが、原告は、同書面を本件各処分に係る不服申立ての際に提出しておらず、本件訴訟において突然提出してきたものであって、同書面の記載は信用性に乏しい。仮に、これが本件金地金の贈与に関する記載であったとしても、Ｆに関する記載であることからすると、Ｆに対する贈与について記載されたものと解するのが自然である。
（イ）証人Ｄは、上記時期に、乙から原告に対し、本件金地金のうち５㎏の贈与・引渡しが行われた旨証言するが、離縁の理由等を乙にもＦにも尋ねようともしていない点や、上記贈与後の金地金の保管場所が、貸金庫等ではなく自宅の洗面所兼脱衣所の収納庫である点など、その証言は不自然、曖昧で具体性がなく、変遷もしており、信用性に乏しい。〔原告〕
ア 本件金地金のうち５㎏につき、贈与税の納税義務の成立時期が平成１８年４月４日であることは否認する。
イ 原告は、本件金地金のうち５㎏につき、乙から平成１２年７月２０日頃に贈与を受けたものであり、同日が贈与税の納税義務の成立時期である。同事実は、以下の事情から明らかである。
（ア）平成１６年１１月２５日、訴外税理士法人は、将来の乙の相続に備えて、乙の当時の財産調査を行い、財産調査報告書（甲８、乙３５）を作成した。
その中では、訴外税理士法人は、乙の相続（予定）財産を種類別に記載し、この時点で乙からの書面に基づいて、同人が金地金１８０㎏を保有していたことを確認し、そのことを上記報告書に記載した。
上記報告書と甲６によれば、平成１２年６月９日から平成１６年１１月２５日までの間に、乙の金地金保有量は５．１㎏減少しているが、この間乙が金地金を売却処分したことを裏付けるものはなく、これは平成１２年７月２０日頃に、乙が原告に金地金５㎏を贈与し、その保有量が減少したことを裏付けている。
（イ）乙が作成した「Ｄ家贈与内訳書」（甲７）には、「Ｆ迷惑料」「平成十二年七月金五Ｋ」との記載があり、これは、乙が平成１２年７月に原告に５㎏の金地金を贈与したことを表している。なお、これは書面による贈与であるから、贈与の意思表示の時点で、確定的に贈与契約が成立している。
（ウ）原告は、平成１２年７月２０日頃に、乙から本件金地金のうち５㎏の贈与の意思表示を受け、Ｅの保管庫又は乙の自宅において金地金の現物の引渡しを受けて、Ｄと共に、原告の自宅に持ち帰った。
原告は、前記（２）で主張したとおり、平成１１年１２月１０日の転居以降、現在の自宅の洗面所床下収納庫に本件金地金のうち１３㎏を保管していたところ、本件金地金のうち５㎏の贈与を受けた後は、合計１８㎏の金地金を５㎏入りビニール袋３袋と３㎏入りビニール袋１袋に分け、引き続き上記床下収納庫で保管していた。
（４）本件金地金のうち７㎏についての贈与税の納税義務の成立時期（争点（４））〔被告〕
ア 本件金地金２５㎏全部につき、贈与税の納税義務の成立時期は、平成１８年４月４日である。
すなわち、前記前提事実（２）記載のとおり、原告は、平成１８年４月４日に、本件売買により本件金地金を売却しているから、原告が本件金地金を自己の財産として現実に支配管理し自由に処分することができる状態に至ったことが外形的かつ客観的に認められるのは同日である。
仮に、原告が主張する時期に、乙が原告に対し本件金地金を贈与する旨の意思表示をし、これを引き渡した事実があったとしても、前記（２）の被告の主張アの（ア）～（オ）の事情に照らせば、上記時期に、原告が本件金地金を自己の財産として現実に支配管理し自由に処分できる状態に至ったとは認められない。
イ 原告は、乙から平成１６年１２月６日頃に本件金地金のうち７㎏の贈与を受けたと主張するが、以下のとおり、同事実は認められない。
（ア）前記（２）、（３）で主張したとおり、原告が提出する甲４、６、７などの書証は信用性に乏しい。
（イ）証人Ｄは、上記時期に、乙から原告に対し、本件金地金のうち７㎏の贈与・引渡しが行われた旨証言するが、その証言は不自然、曖昧で具体性がなく、変遷もしており、信用性に乏しい。
〔原告〕
ア 本件金地金のうち７㎏につき、贈与税の納税義務の成立時期が平成１８年４月４日であることは否認する。
イ 原告は、本件金地金のうち７㎏につき、乙から平成１６年１２月６日頃に贈与を受けたものであり、同日が贈与税の納税義務の成立時期である。同事実は、以下の事情から明らかである。
（ア）乙は、平成１７年５月２０日、金地金５㎏を売却した（乙３８の添付資料５）。
（イ）乙は、平成１８年９月６日、金地金２５㎏を売却した（乙３８の添付資料６）。
（ウ）乙は、平成１８年９月２１日、金地金１０㎏を丙名義で売却した（乙３８の添付資料７）。
（エ）乙は、平成２０年３月４日、戊、Ａ、Ｂに対し、各３６．１５㎏、原告に対し、８．７５㎏の合計１１７．２㎏の金地金を贈与した（甲２１）。
（オ）以上の推移を一覧表にすると、別紙３「故乙氏、故丙氏の金の売却数量と保有明細書」（以下「本件明細書」という。）記載のとおりになり、これによれば、乙が平成１６年１２月６日頃に原告に対して本件金地金のうち７㎏を贈与したことが裏付けられる。
（カ）原告は、平成１６年１２月６日頃に、乙から本件金地金のうち７㎏の贈与の意思表示を受け、Ｅの保管庫又は乙の自宅において金地金の現物の引渡しを受けて、Ｄと共に、原告の自宅に持ち帰った。
原告は、前記（２）、（３）で主張したとおり、現在の自宅の洗面所床下収納庫に本件金地金のうち１３㎏及び同５㎏を保管していたところ、本件金地金のうち７㎏の贈与を受けた後は、本件金地金２５㎏を５㎏入りビニール袋５袋に分け、不慮の火災に備えて、自宅裏坪庭の敷石の下に穴を掘り、上記５袋を収納したプラスチック容器を入れてから、敷石を戻し、平成１８年４月４日に売却するまで、そこで保管していた。
第３ 当裁判所の判断
１ 認定事実
前記前提事実及び証拠（甲１～８、９の１～１６、１０、１２～１９、２０の１～５、２１～２３、乙１の１・２、２～４の各１～３、８、１０、１１、１２～１５の各１～３、１６、１７～２４の各１・２、２５・２６の各１～３、２７、２８、２９の１・２、３０、３２～３６、３７の別紙、３８～４３、証人Ｄ）並びに弁論の全趣旨によれば、以下の事実が認められる。
（１）乙と丙は夫婦であり、両名間には、丁（長男）、戊（長女）、Ａ（二男）、Ｂ（二女）、原告（三女）及びＣ（三男）の６名の子がいる。
（２）乙は、不動産関連業とゴルフ練習場経営等を目的とするＥを設立し、その代表取締役に就任した。
（３）乙は、昭和４７年頃から少なくとも平成９年頃まで（ただし、買入れは、平成元年５月９日が最後）、京都市所在のＫ、同市所在のＭ、同市所在のＬ、大阪市所在のＧ・Ｎ店において、金地金の取引を行っていた。
（４）Ｄは、昭和４９年５月に、原告と婚姻し、昭和５５年４月にＥに入社し、平成３年３月には、同社の代表取締役に就任した。
（５）乙は、平成６年６月１１日、Ｄと共に、Ｅの倉庫において、金地金の保有量の確認を行い、同日頃、「金買入内訳」と題する書面（甲４）を手書きで作成した。
上記書面には、昭和４７年１２月１８日以降平成元年５月９日までの乙の金地金取引の経緯等が記載されており、末尾には「６年６月１１日書」と記載されている。その記載の概要は、別紙４の「『金買入内訳』と題する書面（甲４）」欄記載のとおりであり、同書面作成時点での乙の金地金の保有量が２０８．１㎏であることを窺わせる記載がある（取引につき証拠があるものについては、「証拠（枝番含む）」欄に記載した。）。上記書面の原本は、現在、Ｄが所持している。
（６）証人Ｄは、「Ｄは、平成３年頃、乙から、ＤのＥの代表取締役就任の祝儀として、金地金２５㎏の贈与を受けていたが、平成６年６月１１日の保有量確認の際には、乙に言われて同金地金をＥの倉庫に持参しており、同金地金を含めて保有量確認が行われ、同金地金はそのまま乙が保有した。翌１２日、Ｄと原告が乙からＥに呼び出され、金地金１３㎏とその保証書を渡され、乙から『あげるから、大事に持っているように』と言われ、その金地金と保証書を自宅に持ち帰り、新聞紙に１㎏ずつ包み、自宅押入れの布団の間に隠して保管していた。」と証言（甲２２の陳述書の記載を含む。以下、「証人Ｄの証言」という場合は同様に同人の陳述書の記載も含む。）している。
（７）乙は、平成９年９月４日頃、Ｌで金地金１０㎏を１３０８万円で売却した（甲５、乙１１）。
（８）Ｄは、平成１０年３月、Ｅの代表取締役を辞任した。
（９）乙は、平成１２年６月９日、金地金の保有量等を記載した「平成１２年６月９日書」と題する書面（甲６）を手書きで作成した。同書面には、金地金の保有量・買入れ先等が記載され、末尾には、合計として、「１８５．１㎏」と記載されている（実際の表記は「１８５．１００ｇ」であるが、同記載は、１８５．１㎏を意味するものと解される。）。その記載の概要は、別紙５「『平成１２年６月９日書』と題する書面（甲６）」記載のとおりである。上記書面の原本は、現在、Ｄが所持している。
（10）乙が保管していた「領収書綴」の中には、乙が手書きで作成した作成時期不明の売買履歴メモ（乙１１）と、金地金の取引に係る納品書、領収証等（乙１２～３０〔枝番を含む〕）が綴られている。売買履歴メモ（乙１１）には、昭和４７年１１月２４日に金地金を購入したことから始まり、平成９年９月２日に金地金１０㎏を売却したことまで記載されており、最後の行には、「１８５．１㎏」と記載されている（実際の表記は「１８５．１００ｇ」であるが、同記載は、１８５．１㎏を意味するものと解される。）。その記載の概要は、別紙４の「売買履歴メモ（乙１１）」欄記載のとおりである（取引につき証拠があるものについては、「証拠（枝番含む）」欄に記載した。）。
なお、「金買入内訳」と題する書面（甲４）及び売買履歴メモ（乙１１）の各記載につき、同一の取引に関する記載と認められるものについては、別紙４のとおり、同一番号の取引として記載した。
（11）乙は、平成８年頃に、Ｄと原告との間の子であるＦと養子縁組をしたが、平成１２年７月●日に協議離縁した。
（12）乙は、平成１２年７月、「Ｄ家贈与内訳書」と題する書面（甲７）を手書きで作成した。
同書面には、要旨以下の記載があり、末尾には、「平成十二年七月吉日」と記載され、その後に、「父乙」と自署され、その名下に２種類の印鑑が押捺されている。
「（一）甲
昭和６３年現金２０００万円
（二）Ｄ
給料平成１０年４月～６月３か月４５０万円
（中略）
平成１２年７月～１２月６か月１８０万円
合計３７５０万円
（三）Ｆ迷惑料
平成１１年～１３年４月２２か月月１２０万円～２６４０万
平成１２年７月金５Ｋ（１０６０円）×５Ｋ５３０万円
合計３１７０万円」
（13）証人Ｄは、「平成１１年頃転居した。平成１２年７月２０日頃、Ｄと原告は、乙の自宅に呼び出されて、金地金５㎏とその保証書を渡され、乙から『長男（Ｆ）の将来の役に立ててやってくれ』と言われ、その金地金と保証書を自宅に持ち帰り、前にもらった金地金１３㎏と一緒に、自宅の洗面所兼脱衣所の収納庫に入れて保管していた。」と証言している。
（14）乙は、後の相続に備えて、相続税額の試算や、乙の子らの遺留分と生前贈与財産との比較等をシミュレーションするため、訴外税理士法人に平成１６年１１月２５日付けの「報告書」３通（乙３３～３５。甲８は乙３５の一部）を作成させた（ただし、添付資料には同日より後に作成されたものも含まれている。）。
上記各報告書は、乙が相続財産として何を残すか等の違いにより３パターン作成されており、そのうち乙３５の報告書の総括表（甲８）には、相続財産の１つとして「金＠１，４６０×１８０㎏」と記載されている一方、乙３３、３４の総括表には、相続財産の中に「金」は含まれていない。
（15）証人Ｄは、「平成１６年１２月６日頃、Ｄと原告は、乙に自宅に呼び出されて、乙から金地金７㎏とその保証書をもらった。乙から贈与を受けた本件金地金（２５㎏）は、５㎏毎にまとめてビニール袋に入れた上、それらをプラスチックの収納容器に入れ、自宅の坪庭の敷石の下に穴を掘り、そこにプラスチック収納容器を埋めて保管していた。」と証言している。
（16）原告は、平成１８年４月４日、Ｇ・Ｉ店において、Ｄ名義で、本件金地金（２５㎏）を５７５２万５０００円（１ｇ当たり２３０１円）で売却した。本件金地金は、縦約１１．５㎝、横約５．５㎝、厚さ約１㎝の形状である金地金１㎏２５枚からなる。
上記売却に当たっては、原告は、乙から売却の許可を得ていた。
翌５日には、上記売却代金を原資として、Ｐ信用金庫上桂支店において、Ｆ名義で２０００万円、Ｄ名義で２０００万円、甲名義で１７５２万５０００円の各定期預金がされた。
（17）Ｄは、「平成２０年３月４日頃、乙は、Ａ、戊、Ｂに金地金を各３６．１５㎏、原告に金地金を８．７５㎏の合計１１７．２㎏を贈与し、乙の金地金保有量の残りは１５．９㎏になった。残りの１５．９㎏の処分等は知らない。」と証言している。
なお、戊とＢは、後記のとおり、特別国税調査官に対する質問てん末書（乙３９、４０）において、同人らが平成２０年３月４日又は同月６日に受領した金地金はいずれも１１㎏であると供述している。
（18）戊は、平成２０年３月６日、金地金３６．１５㎏の乙宛の受領証（乙３９の別紙）を作成した。
Ｂは、平成２０年３月４日、金地金３６．１５㎏の乙宛の受領証（乙４０の別紙）を作成した。
このほか、Ａと原告もこの頃、金地金３６．１５㎏（Ａ）及び同３６㎏（原告）の乙宛の受領証をそれぞれ作成した（原告につき、乙３７の別紙）。
（19）乙は、平成２０年５月２３日、下記のとおりの内容の公正証書遺言（乙３９の別紙）をした。
記
「第１私は、私の死亡のときにおいて、私の所有又は権利に属する一切の財産を、私の長男丁に相続させます。
第２ 私は、祖先の祭祀を主宰すべき者として次の者を指定し、墓地、仏壇・位牌等一切の仏具を相続させます。
長男丁
第３ 私は、この遺言の執行者として次の者を指定します。
弁護士Ｑ
第４ 付記事項
私は、長男丁を私の後継者と定め、私のすべての財産を相続させた。他の相続人には、既に、法定相続分以上の財産を贈与してあるので、絶対に相続争いをしてはならない。」
（20）原告は、平成２０年４月１８日、Ｒ株式会社において、Ｄ名義で、金地金８．７５㎏を２８１５万７５００円（１ｇ当たり３２１８円）で売却した。
（21）乙は、平成２１年１０月●日に死亡した。
（22）原告は、平成２４年２月２日、特別国税調査官に対する質問てん末書（乙３６）において、Ｄと原告の夫婦は、平成２～３年頃、乙から、Ｄ家の分として、金地金３３．７５㎏の贈与を受けたと供述している（なお、原告は、乙３６の成立等を争っているが、後記のとおり、乙３６は真正に成立し、その内容も基本的に信用できると解される。）。
（23）Ｂは、平成２４年２月１６日、特別国税調査官に対する質問てん末書（乙４０）において、平成２０年３月４日に乙からもらった金地金は１１㎏であること、Ｂはそれを当初自宅で保管していたが、途中からは信用金庫の貸金庫で保管していること、Ｂは、そのほか、自宅の１階居間のソファー内に金地金５．３㎏を、２階クローゼット内の黒い布袋に金地金１５．１５㎏をそれぞれ保管していること、平成２０年３月４日付けの金地金３６．１５㎏の受領証については、これまでにもらった金地金の合計であること、乙からもらった金地金については贈与税の申告をしていないが、これは乙から申告しなくてよいと言われていたからであることなどを供述している。
（24）戊は、平成２４年２月１７日、特別国税調査官に対する質問てん末書（乙３９）において、平成２０年３月６日に乙からもらった金地金は１１㎏であり、夫名義の信用金庫の貸金庫に保管していること、戊は、そのほか、自宅１階の和室の押入れに保管の肌色のケース、青色のビニール袋の中に金地金を１８．８５㎏保管していること、平成２０年３月６日付けの金地金３６．１５㎏の受領証については、これまでにもらった金地金の合計がその数量になるかもしれないこと、乙からもらった金地金については贈与税の申告をしていないが、これは乙から申告しなくてよいと言われていたからであることなどを供述している。
（25）原告は、平成２４年７月５日付けで、処分行政庁から、平成１８年分贈与税として、本件贈与税決定処分（平成１８年４月４日に乙から金地金２５㎏の贈与を受けたこと）及び本件贈与税に係る重加算税の賦課決定処分を受けた。
また、原告は、平成２４年７月５日付けで、処分行政庁から、平成２０年分贈与税として、平成２０年３月４日に乙から金地金３６㎏の贈与を受けたとして、贈与税決定処分及び重加算税賦課決定処分を受けた。
（26）原告は、平成２４年７月１７日付けで、処分行政庁に対し上記各処分に係る各異議申立てをした。原告は、上記各異議申立てにおいて、Ｄが手書きで作成した「故乙氏、故丙氏の金の売却数量と保有明細書」と題する書面（乙３８の７頁、本件明細書）を処分行政庁に提出した。本件明細書の記載内容は、概ね別紙３のとおりである。
（27）処分行政庁は、平成２４年１０月１６日付けで、平成１８年分贈与税の課税処分に対する異議申立てについては、本件贈与税決定処分は適法であるが、重加算税の賦課決定処分は違法で無申告加算税の賦課にとどめるべきであるとして、原処分の一部を取り消した（甲３）。
（28）処分行政庁は、平成２４年１０月１６日付けで、平成２０年分贈与税の課税処分に対する異議申立てについては、原告が平成２０年３月４日に贈与を受けたのは３６㎏ではなく、原告主張のとおり８．７５㎏にとどまるとして、原処分の一部を取り消した（甲２１）。
上記異議決定書の理由中には、乙が平成２０年直前に保有していた金地金の量は、本件明細書記載のとおり、１３３．１㎏にすぎないから、Ａ、戊、Ｂ及び原告の４名全員に３６㎏を渡すことは不可能であるという原告の主張に添う判断をしているかの記載がある。
（29）戊らが丁に対して提起した遺留分減殺請求訴訟（京都地方裁判所平成●●年（○○）第●●号、同第●●号）において、戊らは、戊とＢが、以下のとおり金地金の生前贈与を受けた旨の上申書を提出しているが、その贈与を受けた日時の根拠は判然としない。
ア 戊
昭和４８年に２㎏、平成７年に２０㎏、平成１４年に３㎏、平成２０年３月６日に１１㎏の合計３６㎏
イ Ｂ
平成７年に２０㎏、平成８年に３㎏、平成１２年に２㎏、平成２０年３月４日（甲２３参照）に１１㎏の合計３６㎏
２ 本件の主張立証責任についての基本的な考え方
本件のような課税処分取消訴訟においては、その訴訟物は課税処分の取消原因としての違法性一般（適法性の欠缺一般）、すなわち、処分の主体、内容、手続、方式等実体上及び手続上のすべての面における違法であると解される。したがって、原告は、課税処分を主体、名宛人、主文等によって特定し、それが「違法」である旨主張すれば、これによって訴訟物は特定され、請求原因に係る主張としては足り、これに対し、被告は、租税債権の発生原因事実として、課税処分が実体上及び手続上の適法要件を具備していることを抗弁として主張立証しなければならない。
これを本件についてみると、本件においては、金地金の贈与の時期（贈与税の納税義務の成立時期）が争点になっており、原告は、一応、①平成６年６月１２日頃、②平成１２年７月２０日頃、③平成１６年１２月６日頃の３回にわたる贈与を主張しているが、上記の主張立証責任の分担からして、原告が上記３回の贈与につき立証責任を負担しているものではなく、被告が平成１８年４月４日の贈与の立証責任を負担しているのであって、原告としては、被告の上記立証に合理的な疑いを生ぜしめ、これを不奏功にしさえすれば足りるものである。
３ 贈与税の納税義務の成立時期の解釈（争点（１））について
（１）贈与税の納税義務は、「贈与…による財産の取得の時」に成立すると規定され（国税通則法１５条２項５号）、「贈与…された時」とはされていない。
この趣旨は、贈与税が、受贈者の担税力に着目して課される税であることから、受贈者が当該贈与によって現実に担税力を取得するに至った時に課税する点にあると解される。
そして、書面によらない贈与がされた場合、その履行が終わるまでは、各当事者がいつでも自由に撤回することができるため（民法５５０条）、その履行完了前は、贈与の目的とされた財産の確定的な移転があったということができないから、受贈者が現実に担税力を取得するに至ったとまで評価することはできない。
そうすると、贈与税の納税義務の成立時期は、書面によらない贈与の場合は、その履行が完了した時と解するのが相当である。
この点、相続税法基本通達も、贈与による財産取得の時期について、書面によるものについてはその契約の効力の発生した時により、書面によらないものについてはその履行の時によることとしており（同基本通達１の３・１の４共－８の（２））、上記と同様の考えに基づくものと解される。
（２）被告は、書面によらない贈与について、「贈与…による財産の取得の時」とは、①贈与の履行が完了し、②受贈者が贈与された財産を、自己の財産として現実に支配管理し自由に処分することができる状態に至った時と解すべきであるとか、「財産の取得」があったか否かは、適正な納税義務の履行等を期すために、外形的かつ客観的に明らかな事実に基づいて判断すべきであるなどと主張している。
しかしながら、真に、「贈与」契約が成立したのであれば、その後、受贈者が贈与された財産を自己の財産として支配管理し自由に処分することができるのは、上記①を待つまでもなく、贈与の性質上、当然のことであって、上記②のような要件をあえて付加する必要はない。むしろ、このような要件を付加することは、贈与契約自体は成立しているのに、法律上の障害ではなく、事実上の障害によって贈与された財産を自由に処分することができないような場合にまで、贈与契約の成立を否定するようなことになりかねず、「贈与」の概念を混乱させることになり妥当ではない。上記②のような要件は、あくまで、「贈与」契約が成立したか否かの事実認定において考慮されるべき事柄である。
また、我が国の民法は、契約の成立には、意思表示の合致のみで足り、契約書等の書面を要しないとしており、この点は、書面によらない贈与であっても同様である。そして、上記の意思表示が合致したか否かは、最終的には、裁判所が自由心証主義に基づいて、諸般の事情に照らして判断するのであって、あえて、「外形的かつ客観的に明らかな事実」に基づいて判断することを要するものではない。むしろ、この点を強調することは、親族間の贈与のように、秘密裏に行われることが多い贈与の場合に、課税の便宜のみが強調され、実際の贈与の時期より明らかに遅い時期を贈与の時期と認定し、その結果、「贈与」の概念を混乱させることにつながることになり、妥当ではない。
したがって、被告の上記主張はいずれも採用できない。
４ 本件金地金のうち１３㎏についての贈与税の納税義務の成立時期（争点（２））について（１）証人Ｄの証言内容とその裏付証拠の存在について
証人Ｄは、本件金地金のうち１３㎏については、平成６年６月１２日頃、乙から贈与を受けた旨証言し、その具体的内容として、前記認定事実（６）のとおり証言している。そして、その裏付けとして、原告は、乙が平成６年６月１１日に作成した「金買入内訳」と題する書面（甲４）に記載の金地金保有量２０８．１㎏と、乙が平成１２年６月９日に作成した「平成１２年６月９日書」と題する書面（甲６）に記載の金地金保有量１８５．１㎏との差が２３㎏であるところ、乙は、平成９年９月４日頃にＬで金地金を１０㎏売却しているから、残りの本件金地金のうち１３㎏が平成６年６月１２日頃に原告に贈与され、引き渡された旨主張している。
（２）検討
ア 証人Ｄの上記証言内容は、それ自体、具体的かつ詳細であり、贈与の一応の動機も存在し、特段、不自然な点や不合理な点など、信用性を疑わせる事情は見当たらない上、乙が作成した金地金保有量の在庫確認文書（甲４、６）とも合致しており、信用できると解される。
被告は、証人Ｄの上記証言は信用できない旨主張するが、そうすると、甲４や甲６に合致する上記証言は、いわば、本件金地金のうち１３㎏の贈与の存在をねつ造したものであるということにもなる。しかしながら、原告が、平成２４年７月５日付けで本件各処分を受け、同月１８日に異議申立てをした後、遅くとも同年８月６日の時点では、Ｄは、本件明細書と、その裏付資料である甲４及び甲６を処分行政庁に提出し（右京税務署財務事務官に対するＤの質問てん末書、乙３８）、上記１３㎏の贈与は平成６年６月１２日にされたものである旨主張していたところ、さほど時間的余裕もない中で、甲４や甲６に基づき上記贈与の存在をねつ造したとは考え難く、そのこと自体、証人Ｄの上記証言が信用できるとする根拠といえる。
イ 被告は、乙が平成３年頃に贈与したはずの２５㎏を、約３年も経った平成６年６月１１日になって自己の保有する金地金の在庫確認の対象に含めた上、その翌日に１３㎏に減らして贈与したのは不自然であると主張している。
しかしながら、そもそも、乙の指示は絶対であり、その指示には逆らうことができず、乙が金地金をはじめ色々な財産を簡単に「あげる」と言ったり、既にあげたものを突然に「返せ」と言うなど、何事にも思いのまま無理、無茶なことを言う人物であったことからすると（乙３９、４０）、一旦、Ｅの代表取締役就任の祝儀として２５㎏贈与したものの、後になって、多すぎると考えて減量して再び贈与したとしても、乙の行動としては、あながち不自然、不合理とはいえない。
ウ 被告は、上記１３㎏の保管場所が自宅の押入れの布団の中というのは不自然であると主張している。
しかしながら、世上、高額の現金や貴重品を金融機関に預けたりせずに、自宅で保管する人物がいることは公知の事実であるし、現に、原告の姉妹である戊やＢも、乙から贈与を受けた金地金を自宅の押入れやクローゼットなどに保管していたと供述しているのであるから（前記認定事実（23）、（24））、この点もあながち不自然とはいえない。
エ 被告は、金地金の在庫確認文書（甲４、６）の記載内容が売買履歴メモ（乙１１）などと一致せず、信用できないと主張している。
しかしながら、甲４は、「金買入内訳」と題され、末尾に「６年６月１１日書」と記載された乙の自筆文書であり、その記載内容も乙１１と一致する部分が多いことからして（別紙４及び別紙６）、平成６年６月１１日に金地金の在庫を確認した際に、その結果を記載した文書であるとしか考えられない。なるほど、甲４と乙１１を対比すると、別紙４及び別紙６各記載のとおり、乙１１に記載があるのに、甲４には記載がないものがあるが、その大部分は領収証や納品書などの証拠が存在しないものであり、甲４があくまでその時点の在庫を確認したもので、一旦購入したものの、確認時までに売却したものは除いたと考えれば、別紙６記載のとおり、平成６年６月１１日時点の保有量としては一致していると考える余地がある。
甲６も、冒頭に「平成１２年６月９日書」と記載され、末尾に「合計１８５．１㎏」と記載された乙の自筆文書であり、その内容も、金地金の買入先毎に金地金の本数を記載したもので、乙１１と一致する部分が多いことからして（別紙７）、平成１２年６月９日に金地金の在庫を確認した際に、その結果を記載した文書であるとしか考えられない。なるほど、上記のとおり、甲４があくまでその時点の在庫を確認したもので、一旦購入したものの、確認時までに売却したものは除いたと考えることを前提に、甲６を乙１１と対比すると、別紙７記載のとおり、買入先等で一致しない部分があるが、手作業の確認であり、甲６の作成の際に、乙が買入先の記載を誤ったと考えれば、矛盾はない。
しかも、甲４及び甲６の原本は、乙から託されてＤが保管していたというのであるから、それなりに重要な文書であると推認できる。
したがって、甲４や甲６の記載は信用でき、乙１１とともに、証人Ｄの証言内容を裏付けているといえる。
オ 被告は、原告が主張する時期に乙が原告に本件金地金を引き渡した事実があったとしても、その時点では、乙には贈与の意思はなかったと主張し、その根拠として、①原告は、乙の許可を得た上で本件金地金を売却したこと（乙３６）、②原告らは、乙から、一旦受け取った金地金の返還を求められたことがあり、Ｄは実際に返還していること、③平成１６年作成の訴外税理士法人作成の報告書（乙３３～３５）に金地金の生前贈与の記載がないこと、④甲４記載の金地金の保有量は、戊やＢが、前記遺留分減殺請求訴訟で提出した上申書において平成７年頃～平成１２年頃に乙から受け取ったとしている金地金の量が反映されていないこと、⑤原告らは、乙の指示で金地金の贈与税の申告をしていないことを指摘している。
しかしながら、乙は、現金については、子どもらに少しずつ贈与しているし（甲２１の４枚目）、金地金についても、戊やＢも、何回かに分けて贈与を受けた旨の上申書を前記遺留分減殺請求訴訟において提出しているのであって（前記認定事実（29）、ただし、その日時は判然としない。）、原告に対してのみ、２５㎏の本件金地金を一度に贈与したとは考え難い。
①については、乙が一旦贈与しても、後に「返せ」とかいう人物であったことから、売却後トラブルが生じないように売却前に乙の許可を求めたとしても、それ以前に贈与があったことを否定する根拠となるものではない（なお、原告は、乙３６の成立等を争っているが、乙３６には、各頁に原告の印鑑で契印が押され、末尾に原告の署名と押印がされている以上、真正に成立した文書であることは明らかであって、その内容も基本的に信用できるものと解される。）。②については、贈与の意思表示があって、一旦引渡しを受ければ贈与の履行は完了しているのであり、その後、乙の求めに応じて返却することがあったとしても、それは再度、原告らから乙に贈与がされたにすぎないものである。③については、金地金について、乙が贈与税の申告をしなくてよいと指示していたこと（前記認定事実（23）、（24）、証人Ｄ）などからすれば、秘密裏に処分するつもりであり、相続の際のシミュレーション（乙３３～３５）にはあえて生前贈与として記載しなかったと考えることも可能である。④については、前記上申書記載の贈与の日時やその根拠は判然とせず、Ｂや戊は、質問てん末書（乙３９、４０）においては、贈与の日時につき、細かいことは覚えていないであるとか、思い出せないなどと述べていたのであるから、前記上申書記載の時期に金地金の贈与があったと認めるには足りない。⑤については、脱税を企てる者が存在する以上、贈与税の申告をしないことがその時点で贈与がなかったことの証左となるものでないことは明らかである。
（３）まとめ
以上のとおり、平成６年６月１２日頃に乙から金地金１３㎏の贈与を受けたとするＤの証言をあながち虚偽として排斥する根拠に乏しく、平成１８年４月４日に本件金地金（２５㎏）のうち１３㎏の贈与を受けたとする被告の立証には合理的な疑いが残るといわざるを得ない。
５ 本件金地金のうち５㎏についての贈与税の納税義務の成立時期（争点（３））について（１）証人Ｄの証言内容とその裏付証拠の存在について
証人Ｄは、本件金地金のうち５㎏については、平成１２年７月２０日頃、乙から贈与を受けた旨証言し、その具体的内容として、前記認定事実（13）のとおり証言している。そして、その裏付けとして、原告は、①乙作成の「Ｄ家贈与内訳書」と題する書面（甲７）中に「Ｆ迷惑料」「平成十二年七月金五Ｋ」と記載がある旨、②甲６によれば、平成１２年６月９日時点の金地金の保有量は１８５．１㎏であるところ、訴外税理士法人が平成１６年１１月２５日に作成した財産調査報告書（甲８、乙３５）には、相続財産として、金地金が１８０㎏存在することが記載されており、この間、乙が金地金を売却処分したことを裏付ける証拠はないから、この差額５㎏が平成１２年７月２０日頃に原告に贈与された旨主張している。
（２）検討
ア 証人Ｄの上記証言内容は、それ自体、具体的かつ詳細であり、贈与の一応の動機も存在し、特段、不自然な点や不合理な点など、信用性を疑わせる事情は見当たらない上、乙が作成した贈与に関する文書（甲７）や金地金の在庫量が記載された文書（甲６、乙３５）とも合致しており、信用できると解される。
イ 被告は、Ｄが乙にもＦにも離縁の理由等を質問しなかったことが不自然であると主張している。
しかしながら、前記４（２）イで判示したとおり、そもそも乙は自分の思うままに、無理、無茶なことを行う人物であって、原告らはそれに逆らうことが困難であったのであるから、乙に対してはもちろん、Ｆに対しても、離縁の理由等を質問することを差し控えたからといって、あながち不自然とはいえない。
ウ 被告は、上記５㎏の贈与後の金地金の保管場所が自宅の洗面所兼脱衣所の収納庫というのは不自然であると主張している。
しかしながら、この点は、前記４（２）ウで判示したとおり、あながち不自然とはいえない。
エ 被告は、「Ｄ家贈与内訳書」と題する書面（甲７）は、原告ではなく、Ｆに対する贈与を証している旨主張している。
しかしながら、Ｆは、原告とＤとの間の子であるから、実質的にはＦに対する贈与であっても、原告に対する贈与とすること自体、格別不自然なことではない。しかも、本件の場合は、原告が、金地金の贈与を受けたのはＤであって、原告ではない旨主張しているのに（乙３７。なお、乙３６と同様、真正に成立したものと認められる。）、処分行政庁が家族単位で考えて全て原告に対する贈与として評価するという方針で臨んだことが推認できるから（弁論の全趣旨）、仮に、実質的にはＦに対する贈与であったとしても、原告に対する贈与として評価するのが相当である。
なお、被告は、上記書面（甲７）につき、原告が、同書面を本件各処分に係る不服申立ての際に提出しておらず、本件訴訟において初めて提出したことを捉えて、同書面の記載は信用性に乏しい旨主張するが、上記文書の体裁からして、これが偽造されたとは到底認められないから、被告の上記主張は採用できない。
オ 被告は、原告が主張する時期に乙が原告に本件金地金を引き渡した事実があったとしても、その時点では、乙には贈与の意思はなかったと主張している。
この点は、前記４（２）オで判示したとおりであって、被告の上記主張は採用できない。
（３）まとめ
以上のとおり、甲６や乙３５を検討するまでもなく、平成１２年７月２０日頃に乙から金地金５㎏の贈与を受けたとするＤの証言は信用でき、平成１８年４月４日に本件金地金（２５㎏）のうち５㎏の贈与を受けたとする被告の立証には合理的な疑いが残るといわざるを得ない。なお、上記５㎏の贈与は、甲７という書面による贈与とも解されないではないが、原告自身が受贈者として明確に表示されていないことから、書面によらない贈与であると考えたとしても、前記のとおり、贈与の事実は認められるし、その履行も完了している。
６ 本件金地金のうち７㎏についての贈与税の納税義務の成立時期（争点（４））について（１）証人Ｄの証言の信用性について
証人Ｄは、本件金地金のうち７㎏については、平成１６年１２月６日頃、乙から贈与を受けた旨証言し、その具体的内容として、前記認定事実（15）のとおり証言している。
しかしながら、上記贈与に関しては、証人Ｄの証言によっても乙の贈与の動機が不明である。前２件の贈与に関しては、当該時期に贈与が行われたことについての一応の動機が存在するのに（Ｅの代表取締役就任の祝儀としての金地金２５㎏につき、一旦乙に戻した上でその翌日に１３㎏に減らして贈与、Ｆの離縁に関する迷惑料（謝罪金）としての贈与）、この件のみ存在しないのはそれ自体不自然である。
しかも、原告がその裏付けとして主張するのは、本件明細書のみであるが、その記載も平成１６年１１月２５日より後の時点での各金地金保有量については、これを認めるに足りる的確な証拠がないし、残余の１５．９㎏の所在も不明である（乙３８）。
そうすると、本件金地金のうち７㎏の贈与時期が平成１６年１２月６日ではなく、平成１８年４月４日であったとしても、本件明細書記載の各出来事との間に矛盾が生じるものではなく、本件明細書をもって、平成１６年１２月６日に本件金地金のうち７㎏の贈与及び引渡しがあったことを十分に窺わせる証拠とは認め難い。
したがって、証人Ｄの上記証言も直ちに信用できるものではない。
（２）まとめ
そうすると、平成１８年４月４日に本件金地金のうち７㎏の贈与・引渡しがあったとの本件各処分に係る被告の論拠を揺るがすことはできないというべきである。
７ まとめ
以上によれば、本件各処分は、本件金地金のうち７㎏に係る部分は適法であり、本件金地金のうち１３㎏及び同５㎏に係る部分は違法となるところ、これを前提として、上記適法部分についての平成１８年分贈与税を計算すると、以下のとおり、課税価格は１６１０万７０００円、納付すべき税額は５２５万３５００円となり、上記贈与税に係る無申告加算税は１０２万５０００円となる。
（１）平成１８年分贈与税について
ア 財産の価額の合計額（課税価格）１６１０万７０００円
相続税法２２条は、贈与により取得した財産の価額は、特別の定めのあるものを除き、当該財産の取得の時における時価による旨規定しているところ、原告は、平成１８年４月４日に本件金地金を貴金属買取業者であるＧに対して売却しており、当該売却は本件金地金の時価（１ｇ当たり２３０１円）により行われたと認められるから、原告が平成１８年４月４日に贈与により取得した本件金地金のうち７㎏の価額は、１６１０万７０００円であると認めるのが相当である。
（計算式）
２３０１円／ｇ×７㎏（７０００ｇ）＝１６１０万７０００円
イ 基礎控除後の課税価格１５００万７０００円
上記金額は、上記アの金額から、相続税法２１条の５及び租税特別措置法７０条の２（平成２１年法律第６１号による改正前のもの）の規定により贈与税の基礎控除額１１０万円を控除した金額である。
ウ 納付すべき税額５２５万３５００円
上記金額は、上記イの金額に、相続税法２１条の７（平成２５年法律第５号による改正前のもの）の規定する税率を乗じて算出した金額である。
（２）平成１８年分贈与税に係る無申告加算税について
ア 本件全証拠及び弁論の全趣旨によれば、原告から、本件金地金のうち７㎏の贈与に係る期限内申告書の提出がなかったことについて、国税通則法６６条１項に規定する「正当な理由」があるとは認められない。
イ 無申告加算税の計算の基礎となる税額５２５万円
上記金額は、原告が納付すべき上記（１）ウの税額について、国税通則法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てた金額である。
ウ 無申告加算税の額１０２万５０００円
上記金額は、上記イの金額５２５万円を基礎として、国税通則法６６条１項の規定により１００分の１５の割合を乗じて計算した金額７８万７５００円に、上記５２５万円のうち５０万円を超える部分に相当する４７５万円について、同条２項の規定により１００分の５の割合を乗じて計算した金額２３万７５００円を加算した金額である。
８ 結論
以上によれば、原告の本訴請求中、本件贈与税決定処分のうち、課税価格１６１０万７０００円及び納付すべき税額５２５万３５００円を超える部分と、本件賦課決定処分のうち、１０２万５０００円を超える部分の取消しを求める部分は理由があり、その余の請求は理由がない。
よって、主文のとおり判決する。
京都地方裁判所第３民事部
裁判長裁判官神山隆一
裁判官福渡裕貴
裁判官阿波野右起
（別紙１）
課税処分等の経緯
（単位：円）
区分
項目
決定処分
異議申立て
異議決定
審査請求
裁決
平成24年7月5日平成24年7月18日平成24年10月16日平成24年11月7日平成25年10月7日取得した財産の価額の合計額
①
57,525,000
全部取消し
57,525,000
全部取消し
棄却
基礎控除額
②
1,100,000
1,100,000
②の控除後の課税価格
（①－②）
③
56,425,000
56,425,000
納付すべき税額
④
25,962,500
25,962,500
加算税の基礎となる税額
⑤
25,960,000
25,960,000
無申告加算税の額
⑥－
5,167,000
重加算税の額
⑦
10,384,000
－
別紙２
本件各処分の根拠及び適法性
本件訴えにおいて被告が主張する、本件各処分（本件贈与税決定処分及び本件賦課決定処分）の根拠及び適法性は、以下のとおりである。
１ 本件贈与税決定処分について
（１）財産の価額の合計額（課税価格）
５７５２万５０００円
相続税法２２条は、贈与により取得した財産の価額は、特別の定めのあるものを除き、当該財産の取得の時における時価による旨規定しているところ、原告は、平成１８年４月４日に本件金地金を貴金属買取業者であるＧに対して売却しており、当該売却は本件金地金の時価により行われたと認められるから、原告が平成１８年４月４日に贈与により取得した本件金地金の価額は、同日に行われた上記売却時の売却金額５７５２万５０００円であると認めるのが相当である（乙１の１・２）。
（２）基礎控除後の課税価格
５６４２万５０００円
上記金額は、上記（１）の金額から、相続税法２１条の５及び租税特別措置法７０条の２（平成２１年法律第６１号による改正前のもの）の規定により贈与税の基礎控除額１１０万円を控除した金額である。
（３）納付すべき税額
２５９６万２５００円
上記金額は、上記（２）の金額に、相続税法２１条の７（平成２５年法律第５号による改正前のもの）の規定する税率を乗じて算出した金額である。
（４）本件贈与税決定処分の適法性
上記（３）のとおり、原告の平成１８年分の贈与税額は２５９６万２５００円であるところ、これは、本件贈与税決定処分の税額と同額であるから、同処分は適法である。
２ 本件賦課決定処分について
（１）無申告加算税の計算の基礎となる税額
２５９６万円
上記金額は、本件贈与税決定処分により原告が納付すべきこととなった上記１（３）の税額２５９６万２５００円について、国税通則法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てた金額である。
（２）無申告加算税の額
５１６万７０００円
上記金額は、上記（１）の金額２５９６万円を基礎として、国税通則法６６条１項の規定により１００分の１５の割合を乗じて計算した金額３８９万４０００円に、上記２５９６万円のうち５０万円を超える部分に相当する２５４６万円について、同条２項の規定により１００分の５の割合を乗じて計算した金額１２７万３０００円を加算した金額である。
（３）本件賦課決定処分の適法性
原告から、本件金地金の贈与に係る期限内申告書の提出がなかったことについて、国税通則法６６条１項に規定する「正当な理由」があるとは認められない。
そして、上記（２）のとおり、原告の平成１８年分贈与税に係る無申告加算税の額は５１６万７０００円であるところ、これは、本件賦課決定処分の税額と同額であるから、同処分は適法である。
以上
別紙３から別紙７まで省略
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2015/pdf/12750.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
本文は公表資料（PDF 等）から機械的に抽出・整形したもので、改行や記号に誤りを含むことがあります。正確な文言は原本でご確認ください。