税務訴訟資料第２６６号－１５９（順号１２９３７）
宮崎地方裁判所平成●●年（○○）第●●号青色申告取消処分等請求事件
国側当事者・国（日南税務署長）
平成２８年１１月２５日棄却・控訴
判決
原告
Ａ株式会社
同代表者代表取締役
甲
同訴訟代理人弁護士
坂元直人
黒沢佐和美
藤岡諒
折田健市郎
同補佐人税理士
徳留利幸
奥田浩二
楠田公郎
被告
国
同代表者法務大臣
金田勝年
処分行政庁
日南税務署長佐藤謹二
同指定代理人
菊地英理子
石橋輝明
竹本英孝
永田篤希雄
北林淳治
日髙剛
鈴木譲
吉岡啓三
光洋平
亀井勝則
鈴木章義
鶴田貴志
主文
１ 原告の請求をいずれも棄却する。
２ 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
１ 日南税務署長が原告に対し平成２４年４月２５日付けでした平成１９年４月１日から平成２０年３月３１日までの事業年度（以下「本件事業年度」という。）以後の法人税の青色申告承認取消処分（以下「本件青色取消処分」という。）を取り消す。
２ 日南税務署長が原告に対し平成２４年４月２５日付けでした本件事業年度の法人税の更正処分（ただし、平成２４年１２月２１日付けでされた減額更正処分後のもの。以下「本件更正処分」という。）のうち所得金額４８２９万３５１８円、納付すべき税額１３８２万８１００円を超える部分及び重加算税の賦課決定処分（ただし、平成２４年１２月２１日付けでされた変更決定処分後のもの。以下「本件賦課決定処分」という。）をいずれも取り消す。
第２ 事案の概要等
１ 事案の要旨
本件は、いわゆる青色申告の承認を受けていた原告が、本件事業年度に係る法人税の確定申告に当たり、有限会社Ｂ（以下「Ｂ」という。）との間で魚（カンパチ）の売買を行ったとして、同売買に係る売上額を益金の額に算入するなどしたところ、日南税務署長が、同売買は架空の取引であり、また、これにより原告が受領した金員は何ら対価性なく得たものであるから、同金員の受領は「無償による資産の譲受け」として益金の額に算入されるとして、原告に対して、青色申告の承認の取消処分、法人税の更正処分、重加算税の賦課決定処分をしたことについて、原告が、Ｂとの取引は架空ではなく上記各処分は違法であるなどと主張して、本件青色取消処分、本件更正処分、本件賦課決定処分（以下、これら３つの処分を併せて「本件各処分」という。）の取消しを求めた事案である。
２ 関係法令の定め
別紙１「関係法令」記載のとおり
３ 前提事実（末尾に証拠等を掲げた事実以外は当事者間に争いがない。）
（１）原告の事業及び役員等
ア 原告は、昭和６３年１月●日に設立された宮崎県串間市を本店所在地とする株式会社であり（なお、当初は有限会社として設立され、平成２３年３月１日、現在の商号に変更された。）、魚類の養殖・販売、魚介類の加工・製造・販売等の事業を行っている（乙１）。
イ 原告代表者は、平成１４年８月１０日、原告代表取締役に就任し、同人の叔父である乙は、平成２０年当時、原告の取締役であった（甲２４、乙１、１８、弁論の全趣旨）。
ウ 原告は、平成元年４月１日から平成２年３月３１日までの事業年度以後、法人税の確定申告書等の提出について、青色申告の承認を受けていた。
エ 原告の関連会社として、Ｃ株式会社（以下「Ｃ」という。）があり、平成２０年当時、乙が同社の代表取締役であり、丙（以下「丙」という。）は同社の役員（専務）であった（乙１９、４３、乙３項、弁論の全趣旨）。
（２）原告の取引先等の関係者
ア Ｄ株式会社（以下「Ｄ」という。）は、平成２０年当時、酒類事業、水産飼料事業等を行っており、同社の水産飼料事業部は、九州及び四国を中心に養殖魚用配合飼料の製造・販売を行っていた（甲１０、弁論の全趣旨）。丁（以下「丁」という。）は、平成２０年当時、Ｄの水産飼料事業部所属の従業員（平成１８年２月に同事業部水産営業部営業一課長となり、平成２０年４月から同事業部水産営業部長となった。）として、原告の担当をしていた（甲１０、２６）。
イ Ｂは、飼料原料を仕入れ、製造業者に販売する事業を行っている有限会社であり、平成２０年１月当時から現在に至るまで、同社の代表取締役は、戊（以下「戊」という。）である（乙３１、戊１項、弁論の全趣旨）。
ウ Ｅ株式会社（以下「Ｅ」という。）は、平成２０年当時、魚粉の製造等を事業としていた株式会社であり、Ｆ（以下「Ｆ」という。）は、平成１８年４月にＤからＥに出向し、平成１９年１２月にＤを退職して、同月から平成２３年７月までＥの工場長であった（甲２５、乙１７）。
（３）Ｂとの間の取引等
ア Ｂに対する売上げ
（ア）原告の本件事業年度の総勘定元帳の成魚売上高勘定には、Ｂに対するカンパチの売上げ（以下「本件売上取引」という。）として、平成２０年１月３１日に１億５０００万円（１５万尾×１０００円）、同年２月２９日に１億８０００万円（１８万尾×１０００円）の合計３億３０００万円が計上されている（乙８）。
（イ）原告は、Ｂから、平成２０年２月２８日に１億５７５０万円（消費税込みの金額の趣旨であると認められる。消費税抜きの金額は１億５０００万円である。）、同年３月２８日に１億８９００万円（消費税込みの金額の趣旨であると認められる。消費税抜きの金額は１億８０００万円である。）を、原告名義の口座に対する振込みにより受領した（甲７。以下、原告が受領した上記各金額の合計３億４６５０万円を「本件金員」という。）。
イ Ｄに対する買掛金の支払
原告は、Ｄに対する買掛金の支払として、平成２０年２月２９日に１億５３３４万４６９８円、同年３月２８日に１億８６２１万８２３８円を上記原告名義の口座からＤ名義の口座への振込みにより支払った（甲７ないし９、乙１３）。
ウ Ｂからの仕入れ
原告の本件事業年度の総勘定元帳の成魚仕入高勘定には、Ｂからのカンパチの仕入れ（以下「本件仕入取引」といい、本件売上取引と併せて「本件各取引」という。）として、平成２０年３月３１日に３億２０００万円（３２万尾×１０００円）が計上されている（乙９）。また、買掛金勘定には、同仕入れに対する買掛金として３億２０００万円及びこれに対する仮払消費税として１６００万円の合計３億３６００万円が計上されている（乙１３）。
（４）確定申告等
ア 原告は、平成２０年５月２６日、日南税務署長に対し、別表の「確定申告」欄記載のとおり、本件事業年度に係る法人税の確定申告書を提出した（乙５）。
イ 原告は、平成２０年１２月１６日、日南税務署長に対し、別表の「修正申告」欄記載のとおり、所得金額等を修正する本件事業年度に係る法人税の修正申告書を提出した（以下「本件修正申告」という。）ところ、日南税務署長は、同月２５日、別表の「賦課決定」欄記載のとおり、原告に対し、修正申告に対する重加算税の賦課決定処分を行った（乙６、７）。
（５）Ｄによる調査とその結果の公表
ア Ｄは、水産飼料事業部が一部の取引先との間で行っていた不適切な取引について事実関係の調査、解明のため、平成２２年５月２１日、社内調査委員会を設置し、同年８月１２日付けの社内調査報告書（以下「本件調査報告書」という。）を作成し、同日、公表した（甲１０）。
イ 本件調査報告書には、本件売上取引に関し、要旨以下のとおり記載されている（甲１０、弁論の全趣旨）。
（ア）Ｄは、原告に対する平成２０年２月末及び同年３月末が支払期限である売掛金を回収するため、別図記載のとおり、水産飼料事業部がＥに飼料の製造を委託したことにしてＥが飼料の架空製造を行い、Ｄがこれを購入したことにしてその代金をＥに支払い（別図④・⑤）、他方、原告は養殖魚をＢに販売したことにし（別図②）、さらにＢがＥに魚粉を販売したことにして（別図③）、それぞれ仮装取引を行い、ＥがＢに魚粉代金を支払い（別図⑥）、Ｂが原告に養殖魚代金を支払う（別図⑦）ことによって原告に資金を回すことにし、現に、Ｂから原告に対し合計３億４６５０万円（本件金員）が支払われ、Ｄは原告から売掛金全額を回収した（別図⑧）。
（イ）別図記載のとおりの一連の架空取引は、ＤがＧ株式会社（以下「Ｇ」という。）に対して有する売掛金を回収するため、同社が原告と同様の立場となって行われ、最終的にＢからＧに対し合計６億３０１０万円が支払われ、ＤはＧから売掛金全額を回収した。
（６）本件各処分等
ア 日南税務署長は、原告の帳簿書類（総勘定元帳）には、以下の事実が認められ、これらの事実は帳簿書類に取引の一部を隠ぺいし又は仮装して記載し又は記録し、その記載又は記録をした事項の全体についてその真実性を疑うに足りる相当の理由があることになるとして、平成２４年４月２５日、原告に対し、本件青色取消処分を行った（乙１０）。
（ア）本件事業年度において、Ｄから資金を得るために、循環取引により、Ｂに対し実際にはカンパチを販売していないにもかかわらず、本件売上取引に係る請求書を架空に発行した上、総勘定元帳に成魚売上高として架空に計上していたこと
（イ）本件事業年度において、Ｂからカンパチを仕入れた事実はないにもかかわらず、Ｂから本件仕入取引に係る架空の請求書の発行を受け、これを基に総勘定元帳に成魚仕入高として架空に計上していたこと
イ 日南税務署長は、平成２４年４月２５日、原告に対し、別表の「更正処分等」欄記載のとおり、本件事業年度の法人税に係る更正処分及び重加算税賦課決定処分を行った（乙１１。以下、下記ウ記載の減額更正がされる前の本件更正処分については「本件更正処分（変更前のもの）」といい、下記ウ記載の変更がされる前の本件賦課決定処分については「本件賦課決定処分（変更前のもの）」という。）。
ウ 日南税務署長は、平成２４年１２月２１日、本件更正処分（変更前のもの）及び本件賦課決定処分（変更前のもの）について、別表の「減額更正」欄記載のとおり、所得金額及び納付すべき税額を減額する更正処分及び重加算税の額を変更する決定を行った（乙１２）。
（７）不服申立手続
ア 原告は、日南税務署長に対し、平成２４年６月１９日付けで、本件青色取消処分、本件更正処分（変更前のもの）及び本件賦課決定処分（変更前のもの）について異議申立てをしたところ、日南税務署長は、平成２４年９月１４日付けで異議申立てをいずれも棄却する旨の決定（甲１）をした。
イ 原告は、上記アの決定を不服として、国税不服審判所長に対し、平成２４年１０月４日付けで、審査請求をしたところ、国税不服審判所長は、平成２５年９月３０日付けで、審査請求をいずれも棄却する旨の裁決（甲３）をした。
（８）訴えの提起
原告は、平成２６年１月２７日、本件訴訟を提起した（顕著な事実）。
４ 本件更正処分及び本件賦課決定処分の根拠及び適法性に関する被告の主張本件更正処分及び本件賦課決定処分の根拠及び適法性に関する被告の主張は、後記５に掲げるほか、別紙２「本件更正処分及び本件賦課決定処分の根拠及び適法性」に記載のとおりである。
５ 争点及び争点に関する当事者の主張
（１）本件金員は「無償による資産の譲受け」として益金の額に算入すべきものであるか（以下「争点１」という。）
（被告の主張）
ア 本件各取引は、次のとおり、実体のない架空のものであるから、原告が本件売上取引の対価として受領したと主張する本件金員は、何らの取引関係に基づかず無償で得たものというべきである。また、本件金員は、原告がＢに対して返還すべきものでも、Ｂに対する何らかの債務の履行として弁済すべきものでもない。本件金員の提供元がＤであるとしても、Ｄと原告との間に、本件金員の清算に関する何らかの合意が成立していたと評価できる事実もない。
したがって、本件金員は、本件事業年度において、「無償による資産の譲受け」として益金の額に算入すべきものである。
（ア）本件各取引は実体のない架空のものであること
本件各取引の相手方であるＢ代表者の戊や、本件各取引を仲介したＦは、いずれも本件各取引が架空の取引であったと供述し、本件調査報告書においても、本件売上取引は、原告がＤに対して負担する買掛金債務を解消するために行われた架空の取引であったと結論付けている。現に、本件仕入取引に係る債務は一切履行されないまま、最終的には存在しないものとして処理されているのであって、本件各取引が実体のない架空の取引であったことは明らかである。
（イ）本件各取引の架空性を原告も認識していたこと
原告は、本件各取引が架空の取引であるとは当時認識していなかった旨主張し、原告代表者及び丁もこれに沿う供述をする。
しかし、乙ら原告関係者は、平成２０年８月に行われた国税局の調査において、本件各取引が架空のものであることを認め、原告代表者及び丁も、平成２２年５月から同年８月にかけて行われたＤの社内調査委員会による調査等において、本件売上取引が架空のものであったことを認識していた旨述べていることに加え、次のとおり、原告代表者やその関係者が本件各取引の架空性を認識していたことをうかがわせる事実が複数存在することを併せ考慮すれば、原告代表者やその関係者は、いずれも本件各取引が架空の取引であったことをその取引当時から認識していたものというべきである。
ａ 原告は、本件売上取引は、有効な「先買い」（養殖途中のカンパチを売買し、成魚になるまで養殖業者側で管理・飼育がおこなわれるもの）であった旨主張するが、カンパチの引渡し量に影響する単位数量や餌代等の負担、死滅したカンパチの取扱いについて全く取り決めておらず、不自然である。
ｂ 本件売上取引に係る請求書が尾数単位で記載されたもの（甲１３、１４）から重量単位で記載されたもの（甲５、６）に書換えがされたのは、Ｆが後者の請求書をＢとＥ間の取引を仮装する資料として用いるためであり、これを原告の経理担当者である丙も認識していたからこそ、原告代表者に相談等をせず書き替えたのである。
ｃ 本件売上取引については、他の取引と異なり、売掛金ノート（乙３２）や資金繰り表（乙２５）に詳細な記載がされておらず、在庫管理表（乙４４）上も、本件売上取引の対象になったカンパチと対象にならなかったカンパチで算定根拠が異なるなど、不自然な点が複数ある。
ｄ 原告代表者は、本件売上取引により在庫が枯渇し次の取引計画を立てることができない状況に陥ったことから、本件仕入取引をするしかなかった旨供述するが、本件売上取引の時点で、そのように在庫が枯渇する可能性があることは容易に予測がついたはずである。
ｅ ３億円以上もの高額の本件仕入取引をするに際し、その支払日や支払方法の取決め等をしないのは、通常の取引においておよそ考え難い。
ｆ 本件仕入取引に関する協議がされたのは、本件事業年度の最終日（平成２０年３月３１日）以降であるのに、本件仕入取引に係る請求書は平成２０年３月３１日付けで作成され、これに基づき、本件仕入取引が本件事業年度の損金に計上されているのであって、損金計上時期を仮装しただけでなく、現実の在庫と整合性を図るためにされたものである。
ｇ 原告は、本件仕入取引に係る買掛金債務を約２年９か月もの間、一切履行しておらず、Ｂに対してその猶予を求めたこともない。
ｈ 原告は、平成２３年１月にＢに本件仕入取引に係る債務の残高確認を行い、Ｂから残債務は存在しない旨の回答を受けているが、３億円以上の債務について一切履行しないまま突然、債務が存在しない旨の回答を受けたにもかかわらず、その理由についてＢに一切問合せをしておらず、極めて不自然である。
イ なお、本件金員の性格を実質的に捉えた場合であっても、原告は、ＥやＢを経由してＤから本件金員の提供を受け、これによってＤに対する買掛金を支払ったのであるから、原告としてはＤから買掛金を免除されたことになり、買掛金免除益３億３９５６万２９３６円及び（本件金員から上記買掛金免除額を差し引いて）原告の手元に残った６９３万７０６４円の受贈益の合計３億４６５０万円が益金の額に算入されるべきこととなる。（原告の主張）
法人税法２２条２項の益金該当性を判断するに当たっては、同項にいう「収益」性の有無が問題になる。当事者間で金銭の移動が生じた場合、これが売買・贈与であれば収益となるし、貸金・預り金であれば収益にはならない。すなわち、収益性が認められるかどうかは、外形のみから判断することは不可能であり、当事者の主観面に左右されることになる。したがって、当事者の経済行為を基礎付ける主観面の分析と特定が不可欠である。被告は、益金性の判断には、経済的価値の流入のみで足りると述べるが、それは誤りである。
また、被告は、本件売上取引が正常取引ではなく売買契約が成立しないことをいうのみであるが、収益該当性・益金該当性を判断するに当たっては、それを超えて、贈与契約が成立することまで主張立証する必要があるはずである。しかし、本件では、以下のとおり、当事者の全体を通じて、贈与・受贈の意思を有する者は一人もいなかった。
ア 原告の主観的認識
そもそも原告は、本件各取引を通常行われる先買い取引、すなわち正常取引と認識していたのであり、本件売上取引による本件金員を先買いによる正当な代金として受領していた。原告は、本件各取引と同時期に、Ｄからの指示を受けて、Ｈ株式会社（以下「Ｈ」という。）とも有効な先買い取引をしており、原告から見れば、Ｂとの取引も併せていずれもＤの指示に従った正常取引であった。仮に、原告に本件売上取引が架空であるという認識があれば、本件仕入取引を行う必要性はないはずであるし、また、原告は、Ｂから本件仕入取引に係る買掛金債務が存在しない旨の回答を受け、現に高額の消費税を納付してもいるのである。
イ Ｂ及びＤの認識
本件各取引の相手方であるＢは単なる送金代行の意思を有するのみであり、資金の原資も有していなかった。
資金の出所であるＤとしても消費寄託等の認識に基づき当該資金の回収を前提としていた。現に、Ｄは、原告と同様に一連の循環取引により資金提供を受けたＧに対し、同社に渡った金銭の一部の返還を求める訴訟を提起しており、その中でＤは、Ｇに対する資金提供は、贈与ではなく、将来的な回収を意図した一時的な資金融通であったことを明確に述べている。
（２）本件賦課決定処分の要件該当性（以下「争点２」という。）
（被告の主張）
ア 原告は、本件事業年度に係る総勘定元帳に本件各取引を記載しているところ、本件各取引は、いずれも売買の実体のない架空のものであって、これについて原告自身も認識していたのであるから、原告が本件各取引を実際に行われた取引であるかのようにして本件事業年度に係る総勘定元帳に記載し、本件金員を無償による資産の譲受けとして益金の額に算入せず法人税の確定申告書を提出したことは、「事実の隠ぺい又は仮装」したところに基づき確定申告書を提出したことに当たり、その結果、過少申告状態が生じたのであるから、国税通則法６８条１項に規定する重加算税の賦課要件を満たすことは明らかである。
イ 原告は、原告の会計処理手順を示した上、原告代表者や乙がこれに関与することは一切なかった旨主張し、「隠ぺい又は仮装」の存在を否定するが、原告代表者及び乙は、当時、本件各取引が架空のものであることを認識しており、その上で、総勘定元帳への記載を指示ないし黙認し過少申告を続けたのであるから、原告による「隠ぺい又は仮装」に当たることは明らかである。
ウ さらに、仮に、原告側では丙のみが、当時、本件各取引の架空性を認識していたのだとしても、原告の経理について一任されていた経理責任者で、原告代表者や乙とも親族関係にある丙の行為は、原告の行為と同視すべきものであり、本件賦課決定処分の要件該当性に欠けるところはない。
（原告の主張）
ア 上記（１）（原告の主張）に記載のとおり、被告は、本件売上取引について、売買契約の不成立を主張するのみで、益金の増額・税額の変更を導く贈与契約の成立について何ら主張立証していないことから、重加算税賦課の基礎となる過少申告加算税の要件を欠く。
イ 上記（１）（原告の主張）に記載のとおり、原告としては、本件各取引を正常な実取引と認識していたのであるから、「隠ぺい又は仮装」する前提（外形と事実とが異なることの認識という意味での「故意」）を欠く。
ウ 仮装隠ぺい行為を論じる場合、被告としては、実行行為者、故意、仮装隠ぺい行為の具体的内容について主張立証する必要があるはずであるのに、仮装隠ぺいの主体を原告とするにとどまり、誰が仮装隠ぺいをしたかという点について具体的に特定しておらず、故意についても、漠然と「原告に故意があった」と述べるのみで何らその内容を明確にしていない。また、仮装隠ぺい行為の具体的態様についても、「原告が本件各取引を実際に行われた取引であるかのようにして本件事業年度に係る総勘定元帳に記載した」というのみで、原告における会計処理手順を理解しないまま主張されており、仮装隠ぺい行為の具体的内容を指摘したとは到底いえない。なお、原告における会計処理には、原告代表者はもとより、乙も一切関与しておらず、虚偽事実の作出を担当者に指示した事実もない。
（３）本件青色取消処分の要件該当性（以下「争点３」という。）
（被告の主張）
法人税法１２７条１項３号にいう「隠ぺい又は仮装」の意義は、重加算税のそれと同義に解される。
ア 原告は、本件事業年度に係る総勘定元帳に本件各取引を記載しているところ、本件各取引は、いずれも売買の実体のない架空のものであった上、これについて原告自身も認識していたのであるから、原告が本件各取引を実際に行われた取引であるかのようにして本件事業年度に係る総勘定元帳に記載したことは、帳簿書類に取引を「隠ぺい又は仮装」して記載したことに当たり、法人税法１２７条１項３号に規定する青色申告承認の取消事由に該当する。
イ 原告代表者、乙、丙の関与については、上記（２）（被告の主張）イ・ウと同じである。（原告の主張）
上記（２）（原告の主張）イ・ウと同じである。
（４）租税公平（平等）主義との関係（以下「争点４」という。）
（原告の主張）
被告の主張を前提とすると、Ｄ、Ｅ、Ｂについても、当然に原告と同様の処分が行われるはずである。また、ＤからＥ及びＢを介するという原告と全く同じ構造による取引を行ったＧについても同様の処分が行われるはずである。しかし、実際には、関係当事者の中で最も事情を知らなかった原告にだけ処分が行われ、他に原告と同様の処分が行われた者はおらず、明らかに租税の公平性を害している。
（被告の主張）
個々の納税者には多くの差異があり、それにより課税関係が異なってくるのであるから、原告とＧに課税関係の差異があるとしても特に不自然なことではない。むしろ、原告は、ＧがＢとの間で買戻契約をした事実はない旨主張し、その差を自認している。
また、法の適用に違法がなく適法であれば、処分を受けた納税者に税法上不利益な結果を与えたとはいえず、租税公平主義に反したとはいえない。結局、原告の主張は、ある納税者に課税漏れがあれば、原告も課税を受けるべきでないという悪平等を求めるものであり、失当である。
第３ 当裁判所の判断
１ 判断順序について
以下では、まず各争点の前提となる本件各取引の実態及びこれらに対する関係者の認識について検討した上で、各争点について判断を示すこととする。
２ 本件各取引の実態及びこれらに対する関係者の認識について
（１）認定事実
前記前提事実、後掲の証拠及び弁論の全趣旨を総合すると、次の事実が認められる。
ア 本件各取引前の経緯
（ア）原告は、会社設立当初より魚類の養殖を事業の中心としており、中でもカンパチの養殖及び販売を事業の中核としてきたが、遅くとも平成１９年時点では、カンパチを養殖するための配合飼料について、ほぼ１００％の比率でＤから仕入れるようになっていた（原告代表者３１項・弁論の全趣旨）。
（イ）平成１８年１０月、Ｄの水産飼料事業部が販売した養殖魚用飼料からＩ等の使用禁止成分が検出された。Ｄは、取引先の養殖業者からＩ等が混入しているおそれのある飼料を摂取した養殖魚を買い上げるなどしたが、さらに他の飼料への汚染の可能性も考慮して、同時期に製造された他の飼料を摂取した全ての養殖魚を買い上げた上、販売が可能となるまでの間、それら買い上げた養殖魚の管理を原告及びＧに委託した。
（以上、甲１０）
（ウ）平成１９年７月、台風４号の影響により原告がＤから管理の委託を受けていた養殖魚が全滅する等の被害が生じた（甲１０、弁論の全趣旨）。
イ 本件各取引
（ア）Ｂは、平成２０年当時、Ｄを得意先としており、Ｆはその仲介を行っていた（乙３１、戊１８項）。当時、戊は、原告代表者や乙とは面識がなかった（乙３１、戊２１項）。
（イ）戊は、平成２０年１月の初め頃、Ｆから、「原告からＢに請求書が送られてくるので、それに見合う量の魚粉をＥに売却したことにして、その請求書をＥに送ってほしい。その後、その請求書に基づいて、ＥからＢにお金を振り込むので、そのお金で原告に支払をしてほしい。」旨の依頼を受けた（乙３１、戊４０項以下）。
（ウ）戊がＦの依頼に応じたことから、Ｂは、Ｅから魚粉代金の名目で入金を受けた上、平成２０年２月２８日に１億５７５０万円、同年３月２８日に１億８９００万円を原告名義の口座に振り込んだ（戊１２、３３、４３項以下）。
（エ）本件売上取引に係る請求書の送付
ａ 平成２０年３月末頃、本件売上取引に関して、①カンパチ２００万ｋｇにつき単価７５円とした合計１億５０００万円に消費税７５０万円を併せた１億５７５０万円の平成２０年１月３１日付け請求書（甲５）及び②カンパチ２４０万ｋｇにつき単価７５円とした合計１億８０００万円に消費税９００万円を併せた１億８９００万円の平成２０年２月２９日付け請求書（甲６）が、原告からＢに対して渡っている（戊４９項以下、Ｆ１７０、１７１項）。
ｂ 原告からＢに対しては、上記ａ以前に、①カンパチ１５万尾につき単価１０００円とした合計１億５０００万円に消費税７５０万円を併せた１億５７５０万円の平成２０年１月３１日付け請求書（甲１３）及び②カンパチ１８万尾につき単価１０００円とした合計１億８０００万円に消費税９００万円を併せた１億８９００万円の平成２０年２月２９日付け請求書（甲１４）も、渡っている（戊５３項）。
ｃ Ｆは、上記ｂの尾数単位で単価１０００円の２通の請求書（甲１３、１４）が発行された後、丙に対し、Ｂの経理上、単価・数量を書き換えた請求書を発行してほしい旨依頼し、上記ａの２通の請求書が発行されることとなった（甲２５、Ｆ１５６項以下）。
（オ）本件仕入取引に係る請求書の送付等
ａ Ｆは、平成２０年４月末又は同年５月頃、戊に対し、Ｂが原告に魚を売ったことを内容とする請求書の作成を依頼し、戊は、これに応じ、同年３月３１日付けで、「さかな」３２万尾につき単価１０００円とした合計３億２０００万円に消費税１６００万円を併せた３億３６００万円のＢから原告に対する請求書（甲１２）を作成し、これをＦに対し交付した。なお、同請求書の日付、品目、数量、単価については、Ｆの指示を受けたものであり、また、同請求書には代金支払日や支払方法に関する記載はなかった。
（以上、乙３１、戊５６項以下、７５、７７項）
ｂ 戊は、Ｂの帳簿上、本件売上取引により原告から購入したことになっているカンパチが加工の上、Ｅへ売却されたことになっており、既に存在しなかったため、上記ａの請求書作成と同時に、平成２０年３月３１日付けで、「キャンセルのため３／３１付けで赤伝処理」と記載したマイナス３億３６００万円のＢから原告に対する請求書を作成し、これをＦに対し交付した（乙３１、戊６８項以下）。
（カ）その後、原告からＢに対し、上記（オ）ａの代金３億３６００万円の支払方法等について問合せや現実の支払はなく、Ｂから原告に対し支払を請求したこともなかった（戊８２、８３、９０、９１項）。
ウ 本件各取引後の経緯
（ア）原告は、平成２２年１２月●日付けで、原告を合併会社、原告の関連会社であり原告代表者が代表取締役である有限会社Ｊ（以下「Ｊ」という。）を被合併会社とする吸収合併契約書を作成した（乙２７）。
（イ）原告は、平成２３年１月５日付けで、Ｂに対し、「残高確認ご依頼の件」と題する書面を送付した。原告は、その中で、原告のＢに対する買掛金の平成２２年１２月３１日時点の帳簿残高は３億３６００万円であることを示した上、Ｂに対し、同社における帳簿残高を確認し、相違があればその内容を記入して返送するよう求めた。これに対し、Ｂは、平成２３年１月１９日付けで、平成２２年１２月３１日時点の同社の原告に対する売掛金の帳簿上の残高は０円である旨回答したが、原告から、Ｂに対して同回答に対する問合せはなかった。
（以上、乙２１、戊１０３項）
（ウ）原告は、Ｂに対する３億３６００万円の帳簿上の買掛金残高のうち消費税相当額１６００万円を除く３億２０００万円について、平成２３年３月３１日、平成２２年４月から平成２３年３月までの事業年度の総勘定元帳の雑収入勘定に振り替え、同事業年度の益金の額に算入した（乙２２）。また、原告は、これに伴い１６００万円を消費税として納付した（甲２３（枝番を含む。）、弁論の全趣旨）。
（エ）原告は、平成２２年４月から平成２３年３月までの事業年度の確定申告に際し、原告自身の欠損金額３億１２５６万７０４２円に加え、法人税法上の適格合併を理由に被合併法人であるＪから引継ぎを受ける（法人税法５７条２項）欠損金額１億３８７３万１４１２円（合計４億５１２９万８４５４円）を損金の額に算入した（乙２９）。
（２）本件に関する関係者の供述等
後掲各証拠によれば、本件関係者は、本件について、大要以下のとおり供述している（なお、本件証拠関係に加え、供述内容が変遷している者も含まれることに照らし、後記（３）の検討に当たって、各関係者の供述状況及び内容を的確に把握する必要があることから、以下では、比較的詳細に、各関係者の供述等を記載した。）。
ア 原告代表者の供述等の要旨
（ア）平成２２年８月１１日付けＤ社内調査委員会に対する陳述書（乙２０）
単価７５円のＢに対する請求書２通（甲５、６）を見るのは、初めてであるが、どのようなものであるかは分かる。原告がＢに対してカンパチを売ったことにして資金を原告に回すために作成した請求書である。時期はよく覚えていないが、丁や丙らと話合いをした際、丁から、実際には魚を動かすことはないもののＢに魚を売ったことにして原告にお金を回し、これでＤに対する買掛金の支払をしてもらえないかとの提案があったので、これを承諾することにした。実際にＢから合計３億４６５０万円の支払があり、原告はほぼ同じくらいのタイミングで入金されたお金をそのままＤに支払った。カンパチを実際に出荷したことはないし、Ｂから引渡しを求められたこともない。Ｂに売ったことにしたカンパチの在庫関係を帳簿上、どのように処理したかは覚えていない。
（イ）平成２７年２月１２日付け陳述書（甲２７）及び本人尋問の結果
ａ 本件各取引前の経緯について
平成１９年末時点でＤに対し未払の餌代が約４億７０００万円あった。
平成１９年７月の台風被害により原告の管理するカンパチが壊滅的な被害を受け、平成２０年１月以降のＤに対する買掛金の支払（同月末日に約１億３１４５万円、同年２月末日に約１億５３３４万円、同年３月末日に約１億８６２１万円）がままならない状態となり、丁に対し、平成１９年１２月、返済を先延ばしにしてほしい旨の陳情書（甲４）を送付した。丁からは支払の猶予は難しいと言われ、ＨとＢに対する先買いによって決済資金を捻出する提案をされた。Ｈに対しては２歳魚を、Ｂに対しては当歳魚を先買いの方法で売却することになった。
ｂ 本件売上取引等について
Ｈに対する先買いによって、支払期限が平成２０年１月末日の買掛金の資金を捻出することができた。その後、Ｈに対しては、魚が成長した時点で実際に引き渡している。Ｂに対する売上げもＨに対するものと同じく有効な先買いであると認識していた。Ｂとの本件売上取引の詳細については、丁から、原告の帳簿を管理していた丙に連絡があった。
ｃ 本件仕入取引について
平成２０年２月末になって、本件売上取引においてカンパチを尾数で売却していることが分かった。これにより、原告の魚の帳簿上の在庫がなくなり、今後の取引ができないということで、丁に買戻しの相談をしたところ、平成２０年３月末か同年４月末、鹿児島県内の別の会社の事務所で原告代表者、丙、丁及びＦらで話合いをすることになった。その場で丙からＦに対し、Ｂからのカンパチの買戻しを頼むと、Ｆはあっさり了承してくれた。その後、自分からＢに連絡などはしていないが、丁に支払について聞くと、丁は、「回るときぼちぼちで」良いと言ったので、Ｄが融通を利かせてくれ、結果的にＤからＢに対する債権の付替えになったのかなと思った。Ｂからいわゆる赤伝票（上記（１）イ（オ）ｂ）は受け取っていない。Ｊとの合併に際して買掛金債務を整理するように税理士から指示されたため、Ｂに対して残高照会（上記（１）ウ（イ））を行ったが、これを行うまでは、残高がゼロであるとは本当に思っていなかった。それ以前にＢに対して残高照会をすることは、仮に請求された時のことを考えると躊躇してできなかった。
イ 乙の供述等の要旨
（ア）平成２０年８月２０日の税務調査の際の質問応答書（乙１９）
本件各取引について、実際にはカンパチの売上げや仕入れはしていない。全てＤとの取引を清算するための架空の取引である。
（イ）平成２６年７月１４日付けの陳述書（甲２４）及び証人尋問の結果
本件各取引の詳細はほとんど把握しておらず、平成１９年末に原告がＤから売掛金の回収を迫られていたことも知らなかった。税務調査の際は、原告の魚の在庫表を見せられ、魚が実際には動いていないのに売上げが計上されていることを聞いて、それは架空取引だと思い、そのように言っただけである。Ｄとの取引の清算に関しては話しておらず、調査担当者が質問応答書に書いてきたものである。
ウ 丁の供述等の要旨
（ア）平成２４年２月２０日の税務調査の際の質問応答書（乙１４）
原告への餌の売上げには架空の売上げ等が含まれていた。Ｉの件以降、Ｄの餌の売上げが激減したことから、売上げを確保するため、原告に上記のような架空の売上げ等を多く計上することになった。その後、台風被害により原告からの売掛金回収が困難になったことから、別図記載のような取引をすることになり、原告代表者に対し、Ｂに魚を売ったことにして資金を原告に回すので、これでＤに支払をしてほしいと依頼した。
（イ）平成２６年１２月１６日付け陳述書（甲２６）、平成２７年１１月２５日付け陳述書（甲３０）及び証人尋問の結果
ａ 本件各取引前の経緯について
平成１９年末の時点で、Ｄの原告に対する売掛金は約４億７０００万円になっていた。そのほとんどが架空の売上げによる債権であったが、原告側は、そのような事情は知らなかった。同年１２月、原告代表者から、Ｄに対する買掛金の返済猶予を要望する陳情書（甲４）が提出され、当時の上司でＤの水産事業部長であるＫ（以下「Ｋ」という。）らに相談したが、支払延期は認められなかった。そこで、自分とＫの協議の結果、「先買い」によって原告の資金ショートを防ぐことになった。原告は、まずＨとの間で先買いの取引を行っているが、これを決めたのは、Ｋであり、実務的なことは全て自分が行った。
ｂ 本件売上取引について
売却先や金額、その方法についてはＫが決めた。取引の詳細は、自分とＦの間で協議して決定した。原告代表者には相談しておらず、決まったことを伝えただけである。本件売上取引も、Ｈとの取引と同じく魚が育てば、Ｂ宛てに出荷することが予定された実体のある取引だと思っていた。Ｅが関わっていることも知らなかった。本件の一連の架空取引の流れを正確に把握したのは、平成２０年の秋頃である。Ｋからは、定期的に、「原告からはもらう分がある。」ということを言われていた。
ｃ 本件仕入取引について
原告代表者か丙から魚の買戻しについて相談されたので、協議のためにＦを呼ぶことにした。平成２０年４月末、原告代表者、丙、Ｆ及び丁らで鹿児島県内の会社の営業所に集まり、その場で丙がＦにＢからの魚の買戻しを依頼したところ、Ｆはこれを了承した。その後、Ｆとの間でＢに対する具体的な支払条件などについて特に協議はしていない。その時点では、本件仕入取引は実体の伴った取引であり、原告は代金をＢに支払う必要があると思っていたが、Ｄが関わっているのだろうと思い、原告代表者に対しては、Ｂへの支払は、「ぼちぼち」で良いとしか伝えていない。
エ Ｆの供述等の要旨
（ア）平成２４年７月１９日の税務調査の際の質問顛末書（乙１７）
平成２０年１月頃、Ｄの丁等から指示があった。Ｄに対して配合飼料代として実際の売上げに架空分を上乗せして請求し、Ｂからは魚粉の架空仕入れを行った。全体の構図は知らされていないが、Ｄ担当者から平成２０年１月頃、「Ｂを通じて原告にお金を渡さないといけないので協力してほしい。」とは言われた。
（イ）平成２６年８月７日付け陳述書（甲２５）
平成２０年１月当時、ＥからＤへの請求や、ＢからＥへの請求が実体を伴わない架空のものであることは認識していた。Ｄ担当者から「Ｂを通じて原告にお金を渡さないといけない、協力してくれ。」とは言われたが、同担当者は丁ではない。原告からＢへの単価７５円の２通の請求書（甲５、６）を戊に渡したのは自分であるが、自分と原告との間で架空取引を前提とするやり取りはなかった。当初、単価が１０００円の２通の請求書（甲１３、１４と思われる。）が発行されていたが、自分がＢの経理上、書き換えてほしいと丙に依頼した。原告からの要請を受け、自分がＢに買戻しの請求書（甲１２）の作成を依頼した。
（ウ）証人尋問の結果
ａ 本件売上取引について
Ｋの指示で、ＤやＢとの架空の取引を行った。平成２０年１月当時から、Ｄ・Ｅ間、Ｅ・Ｂ間の取引が実体を伴わず、金銭だけが流れる取引であることは分かっていた。本件売上取引の総額はＫから指示されており、それに合うように数量や金額、単価を決めた。尾数単位で単価１０００円の請求書（甲１３、１４）から重量単位で単価７５円の請求書（甲５、６）への書換えは丙に依頼した。丙は抵抗なく受け入れてくれた。
ｂ 本件仕入取引について
原告側から、Ｂの原告に対する請求書を発行してほしい旨の依頼はあった。これに対しては、Ｂのこともあるのでその場で返事せず、後日返事したように思う。なぜそのような請求書が必要なのかは聞いていない。戊に話して請求書（甲１２）を作成してもらい、これを原告側に渡したが、いわゆる赤伝票は渡していないかもしれない。
（３）以上を踏まえ、本件各取引の実態及びこれらに対する関係者の認識について検討する。
ア 前記前提事実、上記（１）認定事実及びＦの供述等（上記（２）エ）によれば、本件売上取引は、Ｄが原告に対する売掛金債権を回収するために行われた、Ｄ・Ｅ・Ｂ・原告の四者による別図記載のとおりの一連の取引の一部であったことが認められる。そして、少なくとも、Ｋ、Ｆ、さらにはＢの戊においては、上記一連の取引のうち、本件売上取引その他のＥ及びＢの関与する取引は、いずれも実体を伴った取引とすることは予定されておらず、当初から、資金をＤから原告まで、いわば循環させるためだけに行う架空の取引として考えていたことが認められ、本件売上取引のいわば巻戻しである本件仕入取引についても、Ｆ及び戊は、これが実体を伴わない、飽くまで請求書を作成するだけにとどまる架空の取引であることを認識していたことが認められる。
イ これに対し、原告は、本件各取引は実体を伴った正常な取引であった旨主張し、上記（２）ア（イ）及び同ウ（イ）のとおり、これに沿う甲第２７号証（原告代表者作成の陳述書）及び甲第２６号証（丁作成の陳述書）中各陳述記載部分、並びに原告代表者の尋問の結果中供述部分及び丁の証言部分がある。しかし、原告代表者、乙及び丁とも、上記（２）ア（ア）、同イ（ア）及び同ウ（ア）のとおり、平成２０年から平成２２年にかけて行われた、本件に関する税務調査の際ないしＤ社内調査委員会からの聴取の際には、本件売上取引が、原告のＤに対する買掛金の支払のため、原告に資金を回すために行われた架空のもので、現実に物（カンパチ）が動くことは予定されていなかったことを認めていたのであって、本件訴訟に至って変遷した上記供述等を容易に採用することはできない。
ウ そもそも、上記アのとおり、本件売上取引の相手方たるＢは、Ｆを通じたＤからの指示を受けて、本件売上取引は実体の伴わない架空取引であることを前提として送金等をしているのであって、Ｄが、丁を含めた原告側（以下、「原告側」という場合、原告にとってのＤの窓口であった丁も含む趣旨である。）に対してのみ、あえて、架空の取引であることを伝えない合理的な理由は見当たらない。
仮に、Ｄが、原告側には、本件売上取引が架空取引であることを知らせないことにしたら、原告としては、本件売上取引によりＢに売却したことになるカンパチの養殖を、自身の費用を投下して行うことになる上、当該カンパチを他の業者に売却することができなくなること、また、事情を知らない原告からＢに対して問合せがされ、無用な混乱が生じ得ること、そもそもＢは養殖魚の売買は行っていないこと（戊２０項）を併せ考慮すれば、原告側のみが、本件売上取引が架空の取引であることを知らされないというのは考え難い。そして、Ｄが、原告に本件売上取引が架空取引であることを伝えるに当たっては、丁を介したものと考えるのが自然であるところ、その際に、あえて、原告代表者に伝わらないようにする合理的理由も見出し難い。
エ さらに、以下に述べる事情を踏まえれば、本件においては、原告代表者も、他の取引関係者（Ｄ、Ｅ、Ｂ）と同じく、本件各取引が実体を伴わないものであったことをその取引当初から認識した上で、これに関与したものと認められる。
（ア）本件売上取引に関しては、上記（１）イ（エ）記載のとおり、当初、単価１０００円で尾数単位の２通の請求書（甲１３、１４）が発行されていたが、Ｆが丙に差替えを依頼し、同じく本件売上取引に関するものとして、単価７５円で重量単位の２通の請求書（甲５、６）が発行されているところ、仮に、原告側が、本件売上取引が真にカンパチの引渡しを要する正常な取引と考えていたのであれば、このような取引条件の大幅な変更になる請求書の再発行に応じることは通常考え難いのに、特段のやり取りもなく、請求書が差し替えられていることからすれば、原告側も、本件売上取引が架空であることを認識していたと推認できるというべきである。
（イ）また、Ｃにおいて作成されていた原告の売掛金に関するノート（乙３２）には、取引日、取引先名、売掛金額、商品名と数量、入金予定日と思われる記載がされているところ、本件売上取引を除く他の取引（Ｈとの先買いも含む。）については、上記のような売掛金債権に関する詳細な内容が記載されているにもかかわらず、本件売上取引については、平成２０年２月分、同年３月分ともに、売掛金額、入金予定日の記載はあるものの、取引日欄には、月の記載までしかなく（「２／」及び「３／」としか記載されていない。）、商品名と数量の欄には、何らの記載もなく、余白に「伝票まだ」と記載されているだけであって、このようなノートが作成されていることは、原告側が、本件売上取引がカンパチの現実の引渡しを伴わない取引であることを前提にしていたことを推認させるというべきである。もっとも、上記ノートは、Ｃで作成されたものであり、原告代表者もこれを見たことはない旨供述する（原告代表者２４９項）が、原告はその経理をＣの従業員に代行してもらっていた（原告代表者１７から２４項まで）というのであるから、そのＣにおいて、上記ノートが作成されている以上、上記推認を妨げるとはいえない。
（ウ）次に、原告代表者は、本件売上取引を行うことになった当初は、飽くまで３億３０００万円分のカンパチを先買いの方法で売ることのみを考えていたところ、平成２０年２月末になって、本件売上取引においてカンパチを尾数で売却してしまっていることに気付き、そのままでは帳簿上の在庫がなくなり、今後の取引ができなくなるため、丁に買戻しの相談をし、本件仕入取引を行うことになった旨供述する（上記（２）ア（イ）ｃ、原告代表者３７３、３８０項等）。
しかし、原告代表者は、本件売上取引直前のカンパチの当歳魚の在庫が３３万尾であったことは把握していた（原告代表者３４４、３４５項）のであるから、これらの売却価値も当然把握していたといえる。そうすると、本件売上取引により３億３０００万円分の当歳魚のカンパチを売却すれば、その在庫がどうなるかは取引当初の時点から把握できたはずであり、本件仕入取引に至る経緯に関する上記のような供述は不自然といわざるを得ない。むしろ、本件仕入取引に至ったのは、本件売上取引が架空であり、現実にはカンパチを引き渡す必要はないことを前提に、ただ、帳簿上のカンパチの在庫を現実の在庫と合わせるために行ったものと考えるのが自然である。
（エ）本件仕入取引については、上記（１）イ（オ）（ａ）のとおり、その請求書に代金支払日や支払方法に関する記載がなく、その他、Ｆを通じるなどして、支払について取決めがなされた事実も認められない上に、これに関して、原告側からＢ又はＦに対して何らかの問合せが行われた事実も認められない。このように、３億円以上に上る本件仕入取引の代金について、何らの取決めもなされていないのみならず、原告側からも何らの働き掛けもないのは、本件仕入取引が実体を伴わないものであることについて、Ｂ及びＦのみならず、原告側においてもこれを認識していたが故であると考えるのが自然である。
また、その後、原告は、本件仕入取引に係る支払を一切行っていないにもかかわらず、上記（１）ウ（イ）のとおり、Ｂに対して買掛金の残高照会を行った結果、残高が存在しない旨回答されたのに対し、Ｂに対して何らの問合せをすることもなく、Ｆに対しても、原告側から同回答に関する問合せをした事実は認められない。３億円以上に上る買掛金債務が真に存在していたとすれば、これが理由なく消滅することはおよそ考えられないのであり、それにもかかわらず、原告側から何らの働き掛けもないのは、本件仕入取引が実体を伴わないものであることについて、Ｂ及びＦのみならず、原告側においてもこれを認識していたが故であると考えるのが自然である。
（オ）以上に対し、原告は、当初より本件売上取引が架空であると分かっていれば、本来必要のない買戻し（本件仕入取引）をしている上に、上記（１）ウ（ウ）のとおり、本件仕入取引に係る買掛金の免除に伴い１６００万円もの高額の消費税を納付していることを指摘して、原告の認識としては、飽くまで本件各取引が実体を伴う取引であった旨主張する。
しかし、本件仕入取引は、上記（ウ）のとおり、本件売上取引によって帳簿上の魚の在庫がなくなり、現に存在する魚を売却できなくなっていたために行ったものと考えられ、本件仕入取引の存在が、原告代表者らにおいて、本件売上取引が架空であると認識していたとの推認を妨げるものではない。消費税の支払についても、本件仕入取引及びこれに基づく買掛金債務の免除に付随的に必要になったにすぎず、原告代表者らの認識に直結するものではない。
また、原告は、原告代表者だけでなく、原告にとってのＤの窓口である丁も、本件各取引当時、これらが実体を伴わない架空の取引であることを認識していなかった旨主張し、丁も、本件訴訟提起後、同趣旨の供述をしている（上記（２）ウ（イ）ｂ）。
しかし、丁は、平成２４年２月２０日の税務調査の際には、質問応答書（乙１４）において、本件売上取引が架空であることを認めているのみならず、Ｄ社内調査委員会に対する平成２２年７月１７日付けの陳述書（乙４０）においても、自らがＤの窓口として、架空の本件売上取引に如何にして関与したかについて詳細に供述している。加えて、丁は、本件仕入取引が実体を伴うものであると考えながらも、原告代表者から本件仕入取引に係る買掛金の支払について問われると、特にＢに確認することなく、「ぼちぼち」で良いと答えた旨証言している（丁２８３項以下）ところ、本件仕入取引が実体を伴うものであれば、Ｂは原告に３億２０００万円の売掛金債権を有することになるのに、通常、その支払が「ぼちぼち」になることなどおよそ考え難い。これについて、丁は、「Ｄが後ろで入っている」と思い、「ぼちぼち」で良い旨原告代表者に答えた旨証言する（丁２９１項）が、丁がＤに対して何らかの確認をしたという形跡はなく、丁の本件訴訟提起後の供述を容易に信用することはできない。
オ 以上によれば、Ｂの戊だけでなく、原告代表者も、取引当初から、本件売上取引が飽くまでＤから原告に対し資金を回すことを目的として行われたものであり、カンパチの引渡しを予定しない架空の取引であること、本件仕入取引も実体を伴わない架空の取引であることを認識して、本件各取引を行ったものと認めるのが相当である。
３ 争点１（本件金員は「無償による資産の譲受け」として益金の額に算入すべきものであるか）について
（１）原告は、被告が本件金員を受贈益として評価するのであれば、本件売上取引について、これが形式上は売買であるものの、実際には贈与契約であることについてまで明確に主張すべきであるのにこれをせず、また被告による立証も不十分である旨主張する。
しかし、本件更正処分の適否について判断するに当たっては、本件金員の受領が「無償による資産の譲受け」に該当するか否かが問題になるのであって、原告と誰との間に民法上のいかなる典型契約が成立したかについてまで判断が求められるわけではなく、ただ、本件金員が本件売上取引の売買代金（及びその消費税）として受領されたものであるかどうか、返還あるいは何らかの債務の履行としての弁済が予定されたものであるかどうかについて判断することで足りるものと解される。以下、この視点から本件金員の性質について検討する。
（２）Ｂとの関係について
本件金員は、形式上、本件売上取引により、Ｂから原告が受領したものであるが、既に検討したとおり、本件売上取引は、その実体を伴わない架空の取引であること、上記２（１）イ認定の事実によれば、本件の一連の架空取引中、原告・Ｂ間の本件売上取引を贈与契約と評価するか否かにかかわらず、Ｂが本件金員に相当する金額を原告から返還してもらうことを想定していないことからすれば、Ｂとの関係において、本件金員の受領が「無償による資産の譲受け」に該当することを否定することはできない。
（３）Ｄとの関係について
ア 上記２（３）ア認定の事実のとおり、Ｄは、原告に対する売掛金を回収するため、原告に資金を回す目的で本件の一連の架空取引を行うこととして、Ｅから飼料を架空で仕入れ、その代金名目でＥに支払を行っている。そうすると、Ｄとしては、何らかの方法で本件金員に相当する金額の回収を行うことを当初から予定していたと考えるのが自然であるともいえ、丁も、上司のＫから、定期的に「原告からもらう分がある」と言われるなど、Ｄが原告から回収する意図を有しているものと思っていた旨供述する（丁１０１から１０６項まで）。
イ しかし、本件売上取引の当初から、Ｄが本件金員に相当する金額を最終的には原告から回収する意図を有し、これを原告も了承していたことを認めるに足りる的確な証拠は見当たらない。また、丁も、原告からの回収方法について、「架空でまた餌の単価に乗せたりとか、Ｋさんのことですから、そういうふうなやり方でいろいろ考えてくださると思ってました。」（丁１０４項）と述べるだけで、曖昧なものにとどまっている。Ｄとしては、本件一連の架空取引によりＥから仕入れたこととなる架空の飼料の帳簿上の在庫の処理（ひいては、これら在庫処理により、如何にして原告やＧに回した資金を回収するか）が問題になるが、本件調査報告書や乙第４０号証（丁作成の平成２２年７月１７日付け陳述書）によれば、本件各取引当時、Ｄ水産飼料事業部がこれら架空の在庫の処理についての方針を確定していたとはいえず、また、回収するにしても、Ｇからの回収を念頭に置き、原告からの回収について検討された様子がうかがえないこと、そもそも丁によれば、平成１９年末時点のＤの原告に対する売掛金債権の多くが架空債権であり（丁１２項）、原告に回した本件金員を原告自身から回収することがＤ水産飼料事業部にとって重要な事項ではなかったとうかがわれることからすると、Ｄが本件金員に相当する金額を後に何らかの形（架空の売上げの計上等）で回収する意図があったとしても、これを超えて、Ｄと原告との間で、本件金員に相当する金額を原告がＤに返還することが予定されていたとまで認めることは困難である。
ウ 原告は、ＤがＧに対し、原告と同様の一連の架空取引を理由として、Ｇに渡った金銭のうち一部の返還を求める訴訟を提起しているとして、Ｄは、本件金員の回収を当初から予定していたのであり、原告に対する贈与意思はなかった旨主張する。しかし、上記イのとおり、Ｄ水産飼料事業部がＧからの回収を想定していたとしても、原告からの回収を予定していたような事情は見受けられないし、そもそも、原告の主張は、租税法の問題とは直接は関係しない私人間の訴訟に関するものであり、かつ、原告とＧの立場の異同を捨象したものであって、容易に採用することはできない。
（４）以上に加え、その他本件の主張立証を検討しても、本件金員について、原告がＢその他の本件関係者に返還すべきものであるとか、何らかの債務の履行として弁済すべきものであるなどとはいえない。
したがって、本件金員の受領は「無償による資産の譲受け」に該当し、本件事業年度の雑収入として益金の額に算入すべきである。
４ 争点２（本件賦課決定処分の要件該当性）について
（１）国税通則法６５条１項（過少申告加算税）該当性
上記３で検討したことに加え、下記７（まとめ）記載のとおりである。
（２）仮装・隠ぺい行為、これらに基づく納税申告書の提出について
ア 国税通則法６８条に規定する重加算税は、同法６５条等に規定する各種の加算税を課すべき納税義務違反が事実の隠ぺい又は仮装という不正な方法に基づいて行われた場合に、違反者に対して課される行政上の措置であって、故意に納税義務違反を犯したことに対する制裁ではないから、同法６８条１項による重加算税を課し得るためには、納税者が故意に課税標準等又は税額等の計算の基礎となる事実の全部又は一部を隠ぺいし、又は仮装し、その隠ぺい、仮装行為を原因として過少申告の結果が発生したものであれば足り、それ以上に、申告に対し、納税者において過少申告を行うことの認識を有していることまでを必要とするものではないと解するのが相当である（最高裁昭和６２年５月８日第二小法廷判決・裁判集民事１５１号３５頁）。
イ 原告代表者は、上記２（３）のとおり、現実には、Ｄに対する買掛金の弁済の原資として本件金員を受領しただけであるにもかかわらず、本件各取引の外形を仮装することに関与したものであり、現に仮装された本件各取引が本件事業年度の総勘定元帳に記載されている以上、国税通則法６８条１項の仮装・隠ぺい行為及びこれらに基づく納税申告書の提出があったものと認められる。
ウ これに対し、原告は、本件各取引は、実体を有するものであり、少なくとも、原告代表者はそのように認識していたなどと主張するものの、上記２（３）で判断したとおり、原告の主張は採用できない。
また、原告は、原告の会計処理には原告代表者（及び乙）は関与していない旨を指摘する。確かに、本件証拠上、原告の会計処理は、丙及びＣの従業員により、いわば代行されていることが認められるものの、原告代表者は、上記のとおり、本件金員の受領の実態を隠匿し、本件各取引を仮装したのであるから、原告の上記指摘をもってしても、重加算税賦課要件が欠けることにはならない。
エ その他、原告は、本件賦課決定処分の適法性について縷々主張するが、いずれも上記イの判断を左右するものではない。
５ 争点３（本件青色取消処分の要件該当性）について
法人税法１２７条１項３号にいう「隠ぺい」及び「仮装」の意義は、重加算税の場合のそれと同義に解することができるところ、本件では、上記４（２）で検討したとおり、原告代表者による隠ぺい・仮装が認められることから、青色申告承認の取消処分の要件に欠けるところはない。
原告は、本件青色取消処分の適法性について縷々主張するが、いずれも上記の判断を左右するものではない。
６ 争点４（租税公平（平等）主義との関係）について
（１）原告は、本件の一連の取引に関わったＤ、Ｅ及びＢ、さらには、ＤからＥ及びＢを介するという原告と全く同じ構造による取引を行ったＧについても原告と同様の処分が行われるべきであるところ、実際には、原告のみが本件各処分を受けており、明らかに租税の公平性を害しているなどと主張する。
（２）しかしながら、課税の公平・平等とは、課税の根拠となる法を適用すべき者に対しては等しく適用すべきとすることであって、法の適用を免れる者が生じないよう行政を運営すべきことはいうまでもないが、法の適用を免れる者が生じたが故に、直ちに他の者に対して法を適用することが平等に反し許されないことにはならないと解するのが相当である。
原告は、本件一連の架空取引に関与した法人の中に、原告と同様の処分を受けた者がいないなどと主張するが、このような主張は、本件更正処分や本件賦課決定処分が違法となることを基礎付け得るものであるとは認められない。
（３）また、青色申告の承認の取消しは、取消理由が存することを前提に、各納税者の個別の事情に応じてその要否を判断の上されるものであって、原告が主張するような他の納税者の取扱いの一事をもって、原告に対してされた本件青色取消処分が直ちに裁量権の濫用等に当たるということはできず、その他本件全証拠によっても、本件青色取消処分について、処分行政庁の裁量権の逸脱・濫用を基礎付ける事情は認められない。
７ まとめ
以上述べたところ及び弁論の全趣旨によれば、原告のその余の主張を考慮しても、本件青色取消処分は適法であり、本件更正処分及び本件賦課決定処分も、別紙２のとおり、いずれも適法なものと認められる（なお、原告は、本件仕入取引により仕入れたカンパチはその全てが本件事業年度の期末棚卸資産に計上されており、その代金である３億２０００万円は、本件事業年度の売上原価とならず、これは損金に算入されていないにもかかわらず、被告が本件更正処分に当たり、３億２０００万円を所得額に計上したことには、重大な疑義がある旨主張する。しかし、既に検討したとおり、本件売上取引及び本件仕入取引の双方が実体の伴わない架空の取引であり、さらに本件仕入取引の代金３億２０００万円が、本件事業年度の末日に原告に実在したカンパチの評価額に合わせたものであると認められること（上記２（３）エ（ウ）参照）を考慮すれば、原告の主張は、本件更正処分の計算方法の問題を的確に指摘するものではない。）。
第４ 結論
よって、原告の請求はいずれも理由がないから棄却することとし、主文のとおり判決する。宮崎地方裁判所民事第１部
裁判長裁判官藤田光代
裁判官安部利幸
裁判官伊藤達也
（別紙１）
関係法令
第１ 法人税法
１ 法人税法２２条２項は、内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上当該事業年度の益金の額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、資産の販売、有償又は無償による資産の譲渡又は役務の提供、無償による資産の譲受けその他の取引で資本等取引以外のものに係る当該事業年度の収益の額とする旨を定めている。
２ 法人税法１２７条１項（平成２７年法律第９号による改正前のもの。以下同じ。）は、同法１２１条１項（青色申告）の承認を受けた内国法人につき次の各号のいずれかに該当する事実がある場合には、納税地の所轄税務署長は、当該各号に定める事業年度までさかのぼって、その承認を取り消すことができ（前段）、この場合において、その取消しがあったときは、当該事業年度開始の日以後その内国法人が提出したその承認に係る青色申告書は、青色申告書以外の申告書とみなす（後段）旨を定めている。
１号及び２号略
３号その事業年度に係る帳簿書類に取引の全部又は一部を隠ぺいし又は仮装して記載し又は記録し、その他その記載又は記録をした事項の全体についてその真実性を疑うに足りる相当の理由があること当該事業年度
４号及び５号略
第２ 国税通則法
国税通則法６８条１項は、同法６５条１項（過少申告加算税）の規定に該当する場合（同条５項の規定の適用がある場合を除く。）において、納税者がその国税の課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠ぺいし、又は仮装し、その隠ぺいし、又は仮装したところに基づき納税申告書を提出していたときは、当該納税者に対し、政令で定めるところにより、過少申告加算税の額の計算の基礎となるべき税額（その税額の計算の基礎となるべき事実で隠ぺいし、又は仮装されていないものに基づくことが明らかであるものがあるときは、当該隠ぺいし、又は仮装されていない事実に基づく税額として政令で定めるところにより計算した金額を控除した税額）に係る過少申告加算税に代え、当該基礎となるべき税額に１００分の３５の割合を乗じて計算した金額に相当する重加算税を課する旨を定めている。以上
（別紙２）
本件更正処分及び本件賦課決定処分の根拠及び適法性
第１ 本件更正処分の根拠及び適法性
１ 本件更正処分（変更前のもの）について
（１）所得金額
３億８４７９万３５１８円
上記金額は、次のアないしウの合計金額からエの金額を控除した金額である。
ア 申告所得金額
４８２９万３５１８円
上記金額は、本件修正申告における所得金額である。
イ 売上原価（成魚仕入高）否認
３億２０００万円
上記金額は、原告が本件事業年度において、本件仕入取引に係るＢからの成魚仕入高として損金の額に算入した額であるが、当該成魚仕入高は実体のない架空の仕入れに係るものであるから、損金の額に算入されない金額である。
ウ 雑収入除外
３億４６５０万円
上記金額は、原告が本件事業年度において、本件売上取引に係るＢに対するカンパチの売上げ（成魚売上高）の対価として受領したとする金員の額であるが、同金員は本件売上取引に関して受領したものではないから、無償による資産の譲受けであり、雑収入として益金の額に算入すべき金額である。
エ 売上高（成魚売上高）減算
３億３０００万円
上記金額は、原告がＢに対する成魚売上高として益金の額に算入した額であるが、当該成魚売上高は架空の売上げに係るものであるから、売上げとして益金の額に算入されない金額である。
（２）納付すべき税額
１億１４７７万８１００円
上記金額は、３億８４７９万３０００円（上記（１）記載の金額から国税通則法１１８条１項の規定により１０００円未満の端数を切り捨てたもの。）に、法人税法（平成２３年法律第１１４号による改正前のもの）６６条１項及び２項に規定する税率を乗じて算出した１億１４７９万７９００円から控除税額１万９７２８円を控除した１億１４７７万８１７２円から国税通則法１１９条１項の規定により１００円未満を切り捨てた金額である。
２ 本件更正処分について
（１）所得金額
３億８０５８万７２６８円
上記金額は、次のアの金額からイの金額を控除した金額である。
ア 更正所得金額
３億８４７９万３５１８円
上記金額は、上記１（１）記載の金額である。
イ 寄附金の損金不算入額の過大額
４２０万６２５０円
上記金額は、次の（ア）の金額から（イ）の金額を控除した金額であり、寄附金の額の損金不算入額として、本件事業年度の所得金額の計算上、過大に加算されていたものである。
（ア）本件修正申告の寄附金の損金不算入額
８９４２万８７６６円
上記金額は、本件修正申告において、法人税法３７条１項及び同法施行令７３条の規定に基づき、原告が本件事業年度に支出した寄附金の額の合計額９１１７万７５２０円のうち、所得金額の計算上、損金の額に算入されない金額として所得金額に加算した金額である。
（イ）本件更正処分（変更前のもの）後の寄附金の損金不算入額
８５２２万２５１６円
上記金額は、本件更正処分（変更前のもの）に伴い、本件事業年度の寄附金支出前所得金額が、本件修正申告の１億３９６０万０３７２円から３億３６５０万円（上記１（１）イ及び同ウの合計金額から同エの金額を控除した金額）増加し、４億７６１０万０３７２円となったため、法人税法３７条１項及び同法施行令７３条の規定に基づき、損金の額に算入されない寄附金の額を再計算して算出された金額である。
（２）納付すべき税額
１億１３５１万６３００円
上記金額は、３億８０５８万７０００円（上記（１）記載の金額から国税通則法１１８条１項の規定により１０００円未満の端数を切り捨てたもの。）に、法人税法（平成２３年法律第１１４号による改正前のもの）６６条１項及び２項に規定する税率を乗じて算出した１億１３５３万６１００円から控除税額１万９７２８円を控除した１億１３５１万６３７２円から国税通則法１１９条１項の規定により１００円未満を切り捨てた金額である。
第２ 本件賦課決定処分の根拠及び適法性
１ 本件賦課決定処分（変更前のもの）について
国税通則法６８条１項の規定により、本件更正処分（変更前のもの）に伴う重加算税の計算の基礎額１億００９５万円（前記第１の１（２）の金額から本件修正申告による納付すべき税額１３８２万８１００円を控除した金額）に３５％を乗じた３５３３万２５００円が重加算税の額となる。
２ 本件賦課決定処分について
国税通則法６８条１項の規定により、本件更正処分に伴う重加算税の計算の基礎額９９６８万円（前記第１の２（２）の金額から本件修正申告による納付すべき税額１３８２万８１００円を控除した金額。ただし、国税通則法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てたもの。）に３５％を乗じた３４８８万８０００円が重加算税の額となる。以上
別表
（単位：円）
確定申告
修正申告
賦課決定
更正処分等
異議申立
異議決定
審査請求
減額更正
裁決
年月日
H20.5.26
H20.12.16
H20.12.25
H24.4.25
H24.6.19
H24.9.14
H24.10.4
H24.12.21
H25.9.30
所得金額
48,293,518
- 384,793,518
380,587,268
納付すべき
税額
13,828,100
- 114,778,100
113,516,300
還付金額
▲19,728
－－－－
重加算税
－－
4,844,000
35,332,500
全部取消し
棄却
全部取消し
34,888,000
棄却
別図
Ｄ
原告・Ｇ
ＥＢ
①魚・飼料の売掛金
②架空の
魚の販売
③架空の
魚粉販売
④架空飼料の
製造・販売
⑤飼料代金
⑥魚粉代金
⑦魚代金
⑧魚・飼料代金
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2016/pdf/12937.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
本文は公表資料（PDF 等）から機械的に抽出・整形したもので、改行や記号に誤りを含むことがあります。正確な文言は原本でご確認ください。