税務訴訟資料第２７３号（順号１３８８６）
静岡地方裁判所令和●●年（○○）第●●号法人税額等の更正及び過少申告加算税賦課決定処分取消等請求事件
国側当事者・国（沼津税務署長）
令和５年９月２１日棄却・控訴
判決
当事者の表示別紙当事者目録記載のとおり
主文
１ 原告の請求をいずれも棄却する。
２ 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
１ 沼津税務署長が平成３０年３月２７日付けで原告に対してした、平成２５年４月１日から同年１２月３１日までの事業年度の法人税についての更正及び過少申告加算税賦課決定のうち、所得金額３億６３６６万８５１５円、納付すべき法人税額９２１０万５３００円及びこれに対する過少申告加算税額１３７７万９５００円、復興特別法人税額９２１万０５００円及びこれに対する過少申告加算税１３５万５０００円を超える部分を取り消す。
２ 沼津税務署長が平成３０年３月２７日付けで原告に対してした、平成２６年１月１日から同年１２月３１日までの事業年度の法人税についての更正及び過少申告加算税賦課決定のうち、所得金額３億８３２０万６１４７円、納付すべき法人税額９６８７万７５００円及びこれに対する過少申告加算税額１４５０万５５００円、復興特別法人税額９６８万７７００円及びこれに対する過少申告加算税額１４２万７０００円を超える部分を取り消す。
３ 沼津税務署長が平成３０年３月２７日付けで原告に対してした、平成２７年１月１日から同年１２月３１日までの事業年度の法人税についての更正及び過少申告加算税賦課決定のうち、所得金額２億９６０４万２７２７円、納付すべき法人税額７４６５万０７００円及びこれに対する過少申告加算税額１１１７万２５００円、地方法人税額３２８万４６００円及びこれに対する過少申告加算税４６万７０００円を超える部分を取り消す。
４ 沼津税務署長が平成３０年３月２７日付けで原告に対してした、平成２８年１月１日から同年１２月３１日までの事業年度の法人税についての更正及び過少申告加算税賦課決定のうち、所得金額３億８４９８万８００６円、納付すべき法人税額９１３０万０１００円及びこれに対する過少申告加算税額１３６７万円、地方法人税額４０１万７２００円及びこれに対する過少申告加算税額５７万６５００円を超える部分を取り消す。
第２ 事案の概要
１ 事案の要旨
本件は、一般社団法人である原告が、平成２５年から平成２８年までの各１２月期事業年度（以下「本件各事業年度」という。後記参照）において、別紙物件目録記載の土地（以下「本件各土地」といい、このうち同目録記載１ないし３の土地を「本件演習場の土地」と、同目録記載４ないし７の土地を「本件営舎地区の土地」という。）を国に貸し付けたことにより得た賃貸料（以下「本件各賃貸料」という。）に係る収入（以下「本件各賃貸料収入」という。）と、別紙地権者目録記載の者（以下「本件各受給者」という。）に対する支払につき、これらを別経理として処理し、原告の法人税、復興特別法人税及び地方法人税（以下「法人税等」という。）の申告対象としていなかったことについて、処分行政庁から平成３０年３月２７日付けで後記各処分（以下「本件各処分」という。）を受けたことから、被告に対し、処分行政庁が、①本件各賃貸料収入が原告に帰属するとして益金（法人税法２２条１項）の額に算入したこと、また、②本件各受給者に対する支払額が寄附金の額（法人税法３７条７項）に該当するとしたことは誤りであるなどと主張として、本件各処分の一部取消しを求める事案である。
本件各処分とは、（１）法人税に係る各処分（以下「本件法人税各処分」という。）である本件各事業年度の法人税の各更正処分（以下「本件法人税各更正処分」という。）及び過少申告加算税の各賦課決定処分（以下「本件法人税各賦課決定処分」という。）、（２）復興特別法人税に係る各処分（以下「本件復興特別法人税各処分」という。）である平成２５年及び平成２６年の各１２月課税事業年度（後記参照）の復興特別法人税の各更正処分（以下「本件復興特別法人税各更正処分」という。）及び過少申告加算税の各賦課決定処分（以下「本件復興特別法人税各賦課決定処分」という。）、（３）地方法人税に係る各処分（以下「本件地方法人税各処分」という。）である平成２７年及び平成２８年の各１２月課税事業年度（後記参照）の地方法人税の各更正処分（以下「本件地方法人税各更正処分」という。）及び過少申告加算税の各賦課決定処分（以下「本件地方法人税各賦課決定処分」という。）である。
なお、本件各事業年度は、平成２５年４月１日から同年１２月３１日までの事業年度（以下「平成２５年１２月期」という。）及び平成２６年ないし平成２８年の各年１月１日から同年１２月３１日までの事業年度（以下、それぞれ「平成２６年１２月期」「平成２７年１２月期」「平成２８年１２月期」という。）のことをいう。
また、各１２月課税事業年度は、平成２５年ないし平成２８年の各年１月１日から同年１２月３１日までの課税期間（以下、それぞれ「平成２５年１２月課税事業年度」「平成２６年１２月課税事業年度」「平成２７年１２月課税事業年度」「平成２８年１２月課税事業年度」という。）のことをいう。
２ 関係法令等の定め
関係法令等の定めは別紙関係法令等の定め記載のとおりである。
３ 前提事実（当事者間に争いがないか、掲記の証拠〔特段の記載のない限り枝番を含む。以下、同じ〕及び弁論の全趣旨により容易に認められる事実）
（１）原告について
ア 原告は、地域の自然・生活環境整備、社会福祉活動、地域の文化活動等の推進及び天災地変非常災害に備えての防災対策並びに罹災者等の援助を図り、もって地域社会の共栄発展に資することを目的とし、その達成のために、不動産賃貸事業等を行う一般社団法人である（甲４）。
イ 原告は、昭和１１年１月●日に設立された「社団法人Ａ」（以下「移行前原告」という。）を前身とし、一般社団法人及び一般財団法人に関する法律の制定（平成１８年法律第４８号、平成２０年１２月１日施行）及び公益法人関係税制の改正に伴い、平成２５年４月１日に「一般社団法人Ａ」に移行したものである。
なお、原告は、上記の移行に伴い、処分行政庁に対し、原告が法人税法２条９号の２イに規定する非営利型法人に該当する旨の異動届出書を提出した（乙８）。
（２）本件各土地に係る賃貸借契約締結の経緯等
ア 移行前原告は、国（支出負担行為担当官・横浜防衛施設局長）との間で、陸上自衛隊Ｂ演習場の土地（本件演習場の土地〔別紙物件目録記載１ないし３の土地〕が含まれる。）については遅くとも昭和４２年４月１日から契約番号「Ⓐ」として、Ｃ営舎地区の土地（本件営舎地区の土地〔別紙物件目録記載４ないし７の土地〕が含まれる。）については遅くとも昭和４３年１２月２５日から契約番号「Ⓑ」として、それぞれ賃貸借契約を締結した。なお、上記賃貸借契約の帰属主体に関しては、当事者間に争いがある。
イ 移行前原告は、平成１９年５月２０日付けで、横浜防衛施設局長宛てに「陸上自衛隊Ｂ演習場及びＣ営舎地区の賃貸借契約の分割について」と題する書面（甲８、以下「要望書」という。）を提出し、上記アの賃貸借契約について「契約管理の上で支障が生ずるため」、契約番号「Ⓐ」の賃貸借契約を契約番号「Ⓐ」と「Ⓒ」に、契約番号「Ⓑ」の賃貸借契約を契約番号「Ⓑ」と「Ⓓ」に、それぞれ分割することを要望した。
なお、上記の分割後の賃貸借契約のうち、契約番号「Ⓒ」の賃貸借契約が本件演習場の土地を、契約番号「Ⓓ」の賃貸借契約が本件営舎地区の土地を、それぞれ対象に含むものである。
ウ 原告は、国（支出負担行為担当官・南関東防衛局長）との間で、平成２５年４月１日から平成２９年３月３１日までの期間中（以下「本件期間」という。）、賃貸人（甲）を原告、賃借人（乙）を国とし、契約期間を毎年４月１日から翌年３月３１日とする契約番号「Ⓐ」（乙９）及び契約番号「Ⓑ」（乙１０）の各賃貸借契約のほか、本件各土地を対象に含む契約番号「Ⓒ」及び契約番号「Ⓓ」の各賃貸借契約（以下、本件期間における契約番号「Ⓒ」及び契約番号「Ⓓ」の各契約を併せて「本件各賃貸借契約」という。）を、それぞれ締結した。なお、本件各賃貸借契約の帰属主体に関しては、当事者間に争いがある。
（以上につき、甲７、８、１１、乙９、１０）
（３）本件各処分に至る経緯
ア 原告は、本件期間において、①本件各賃貸借契約に係る賃貸料（本件各賃貸料）については、原告が管理するＤ農業協同組合●●支店の原告名義の普通貯金口座（口座番号●●●●、以下「本件口座」という。）に振り込む方法により、②本件各賃貸借契約以外の契約に係る賃貸料については、原告が管理するＤ農業協同組合●●支店の原告名義の普通貯金口座（口座番号●●●●、以下「本件本勘定口座」という。）に振り込む方法により、いずれも年１回（契約番号「Ⓐ」及び契約番号「Ⓒ」に係る賃貸料は毎年７月、契約番号「Ⓑ」及び契約番号「Ⓓ」に係る賃貸料は毎年９月）、その支払を受けた。
イ 原告は、本件期間において、本件各賃貸借契約に係る本件各賃貸料の支払を受けた後、本件各受給者に対し、本件口座から振り込む方法により一定金額を支払った（以下、本件各受給者に対して支払った金員を「本件金員」という。）。
ウ 原告は、経理処理等として、本件期間における本件各賃貸料収入については、本件各事業年度に作成された「収支決算書（分割地会計）」（甲１７）の「収入の部」に計上し、本件期間における本件金員の支出については、上記収支決算書（分割地会計）（甲１７）の「支出の部」に計上していた。
一方、原告は、本件期間における本件各賃貸料以外の賃貸料収入については、本件各事業年度に作成された正味財産増減計算書及び正味財産増減計算書報告書（甲１８、乙１２。以下「正味財産増減計算書等」という。）に計上していた。
エ 原告は、本件各事業年度の法人税、平成２５年１２月課税事業年度及び平成２６年１２月課税事業年度の復興特別法人税並びに平成２７年課税事業年度及び平成２８年課税事業年度の地方法人税について、別表１「本件法人税各処分の経緯」の「確定申告」欄、別表２「本件復興特別法人税各更正処分の経緯」の「申告」欄、別表３「本件地方法人税各更正処分の経緯」の「確定申告」欄に記載のとおりの内容による各確定申告書又は申告書を、いずれも法定申告期限までに処分行政庁に提出した（乙１ないし６）。
その際、原告は、法人税の確定申告書においては、上記ウの収支決算書（分割地会計）（甲１７）で経理処理した本件各賃貸料収入及び本件金員の支出を、原告の正味財産増減計算書等の作成の基となる決算に組み入れていなかった。
また、原告は、原告が法人税法施行令３条１項各号に規定する要件を満たす非営利法人に該当し、かつ、上記ウの正味財産増減計算書等（甲１８、乙１２）で経理処理した本件各賃貸料以外の賃貸料収入が法人税法施行令５条１項５号ホに規定する「国に対し直接貸し付けられる不動産の貸付業」に該当し、非収益事業に係る収入であると判断していた。
（以上につき、甲６、１７、１８、乙１ないし６、１２）
（４）本件各処分
処分行政庁は、処分行政庁所属の職員（以下「本件調査担当者」という。）の調査（以下「本件調査」という。）に基づき、（ａ）原告が特定の個人に特別の利益を与えていたことから、法人税法施行令３条１項３号に規定する要件を満たさないとして、非営利型法人に該当せず、法人税法２条９号に規定する普通法人に該当するとした上で、原告が非収益事業に係る収入であると判断していた本件各賃貸料以外の賃借料収入を所得金額に加算し、また、（ｂ）－ⅰ本件各賃貸料収入が原告に帰属し、法人税法２２条２項により益金の額に算入すべきであるとして、これを所得金額に加算するとともに、（ｂ）－ⅱ本件金員が法人税法３７条７項の寄附金の額に該当するとして、同条１項の規定により寄附金の損金不算入額を所得金額に加算した上で（別表５「被告主張額計算表（法人税）」の「加算」⑤及び⑧欄、別表８「別表５の『⑤本件各賃貸料収入の計上漏れ額』の計算過程」、別表９「別表５の『⑧寄附金の損金不算入額』の計算過程」各参照）、他の否認項目を含め、別表１「本件法人税各処分の経緯」、別表２「本件復興特別法人税各更正処分の経緯」及び別表３「本件地方法人税各更正処分の経緯」の各「更正処分及び賦課決定処分」欄記載のとおり、平成３０年３月２７日付けで本件各処分を行った（別表５「被告主張額計算表（法人税）」、別表１２「被告主張額計算表（復興特別法人税）」、別表１３「被告主張額計算表（地方法人税）」各参照）。
（以上につき、甲１９ないし２１、別表１ないし１３）
（５）本件訴訟提起に至る経緯
ア 審査請求及び再審査請求
原告は、平成３０年６月１９日付けで国税不服審判所長に対し、本件各賃貸料を益金に算入すること及び本件金員が寄附金に該当することを争い、本件各処分の一部取消しを求めて審査請求（甲２２）を行ったところ、国税不服審判所長は、平成３１年４月２２日付けで上記審査請求をいずれも棄却する旨の裁決（甲２３、以下「本件裁決」という。）を行った。
イ 本件訴訟の提起
原告は、令和元年１０月２日、本件各処分の一部取消しを求めて本件訴えを静岡地方裁判所に提起した（当裁判所に顕著な事実）。
４ 争点及びこれに関する当事者の主張
本件における争点は、本件各処分の適法性であり、具体的には、①本件各賃貸料が、原告の収入として法人税法２２条１項所定の「益金の額」に算入されるか、②本件金員が、法人税法３７条７項所定の「寄附金の額」に該当するかである。
（１）争点①（本件各賃貸料が、原告の収入として法人税法２２条１項所定の「益金の額」に算入されるか）について
（被告の主張）
法人税法２２条２項は、内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上当該事業年度の益金の額に算入すべき金額は、別段の定めがあるものを除き、資産の販売、有償又は無償による資産の譲渡又は役務の提供、無償による資産の譲受けその他の取引で資本等取引以外のものに係る当該事業年度の収益の額とすると定めるところ、本件各賃貸料は、原告が所有する土地を国に対して貸し付けた対価であって、以下のとおり、原告の当該事業年度の収益の額に該当するものである。
すなわち、本件各賃貸料の発生原因である本件各賃貸借契約の契約書（以下「本件各賃貸借契約書」という。）においては、いずれも賃貸人が原告とされていること、原告は、昭和１１年に売買を原因として本件各土地の所有権を取得し、その後、所有権の移転やその他の権利の登記はないこと、原告の平成２２年の「財産目録」には、本件各土地が取得年度とともに記載され、原告の基本財産として扱われてきたと認められること、原告は、本件各賃貸料を原告名義の本件口座に振り込ませ、収支決算書（分割地会計）において原告の収入として計上していること、原告代表者及び被告担当者は、本件各土地の所有者が原告であるとし、防衛局担当職員は、本件各賃貸借契約が、原告と防衛局長の契約であると述べていることなどの事情が認められる。そうすると、本件各土地の所有者である原告が、本件各賃貸借契約の賃貸人となり、本件各賃貸料を受領することは自然かつ合理的であり、本件各賃貸料を第三者に帰属させるべき法的根拠も存在せず、本件各賃貸借契約の記載内容と別異に解すべき特段の事情も存在しないことからすれば、本件各賃貸借契約の賃貸人は原告であり、本件各賃貸料収入は原告に帰属するものと認めることができる。
したがって、本件各賃貸料収入は、法人税法２２条２項により原告の本件各事業年度の益金の額に算入される。
（原告の主張）
原告は、本件各賃貸借契約につき、各地権者（本件各受給者）の代理人として本件各賃貸借契約書に署名押印したに過ぎず、実質的には、各地権者（本件各受給者）が本件各土地の賃貸人である。原告と各地権者（本件各受給者）は、本件各賃貸借契約について書面によらない事務委託契約を締結しており、原告は、上記事務委託契約に基づき本件各賃貸借契約の締結や、本件各賃貸料の受領を行った上で、各地権者（本件各受給者）に対し、事務手数料３％のみを控除した残額を交付していたに過ぎない。
原告は、本件各土地の散逸防止のために、本件各土地の所有名義を有しているものの、本件各土地の使用収益権（本件各土地を耕作又は養蚕のために使用し利益を得る権利）は各地権者（本件各受給者）に留保されている。また、国は、本件各賃貸借契約を締結するに当たり、本件各土地の使用収益権が各地権者（本件各受給者）に留保されていたこと及び本件各賃貸借契約の効力が実質的には各地権者（本件各受給者）に帰属することを認識していた。
各地権者（本件各受給者）において、本件各賃貸料を収受するための使用収益権が存在することは、①従前の経緯として、移行前原告の設立以前から、本件各土地の区割図に各地権者の氏名が記載され、上記設立後も各地権者による使用の形跡が確認できること、②移行前原告の「創立報告書」（甲３）とも整合すること、③従前の賃貸借契約書（甲７、１０外）では、原告は各地権者の代理人として契約したり、地権者名簿が添付されたり、委任状（甲９）が存したりしていること、④本件各賃貸料は、原告の運営上の口座とは別口座で管理され、本件金員は、受領から約１週間程度で３％の事務手数料を控除して各地権者に支払う取扱いが継続していたこと、⑤本件各賃貸料は、各地権者による税務申告がされてきたことなどから裏付けられる。
したがって、本件各賃貸料は原告に帰属するものではなく、原告の益金の額に算入されるべきものではない。
（２）争点②（本件金員が、法人税法３７条７項所定の「寄附金の額」に該当するか）について（被告の主張）
法人税法３７条７項にいう「寄附金」とは、民法上の贈与に限られるものではなく「経済的にみて贈与と同視し得る金銭その他の資産の譲渡又は経済的な利益の供与」をいい、これは、金銭その他の資産又は経済的な利益を対価なく他に移転することであり、その行為について通常の経済取引として是認することのできる合理的な理由が存在しないものをいうと解される。
原告は、本件口座から本件各受給者に対し、本件金員を支払うとともに、収支決算書（分割地会計）（甲１７、乙１２）の「支出の部」に「分割地借料」として、平成２５年１２月期及び平成２６年１２月期はそれぞれ１億３５０５万６３５１円を、平成２７年１２月期及び平成２８年１２月期はそれぞれ１億３４８５万２１３３円を各計上している。一方、原告は、本件各土地の所有者であり、本件各受給者から本件各土地を借りていないこと、本件各賃貸借契約では、本件各土地にある権利の制限に係る規定（４条）における権利者の住所氏名、権利者の種類及び権利の内容の各欄が抹消され、「その他物権を設定するときは、乙の承諾を得るものとする」（１８条）との規定があるものの、防衛局が本件各土地に地上権等物権の設定を承諾したことはないこと、原告は、本件各土地について「使用権等を有する者のないことを保証する」（２１条）とされ、防衛局も、本件各賃貸借契約書の金額に契約書別紙の土地賃借料以外の目的の支払は含まれないとしていることから、本件各受給者が本件各土地に関する権利関係を有しているとはいえず、本件金員を本件各受給者に対し支払わなければならない権利関係等は認められない。そうすると、原告から本件各受給者に対する本件金員の支払には対価性がなく、通常の経済取引として是認することができる合理的な理由がないから、経済的にみて贈与と同視し得る金銭その他の資産の譲渡又は経済的な利益の供与と認められる。
したがって、本件金員は、法人税法３７条７項所定の「寄附金の額」に該当する。
（原告の主張）
前記（１）（原告の主張）に記載のとおり、原告は、各地権者（本件各受給者）との間の事務委託契約により、各地権者（本件各受給者）が実質的な当事者である本件各賃貸借契約について、原告名義での書類作成、窓口として賃料の受領、受領した賃料の各地権者への分配という事務を受任している。原告は、上記事務委託契約に基づき、国からの本件各賃貸料を一時的に預かり、手数料のみを控除した金額（本件金員）を各地権者（本件各受給者）に対して分配しているのであるから、本件金員は、原告自身の収入を原資とするものではなく、「寄付金」に該当しない。
第３ 当裁判所の判断
１ 認定事実
前提事実に加え、掲記の証拠及び弁論の全趣旨によれば、以下の事実が認められる。
（１）本件各土地
本件各土地については、移行前原告のために、いずれも昭和１１年３月３１日売買を原因として同年７月１５日付け所有権取得の登記がされており、登記簿上、その他の権利の設定や変更等は認められない。
（以上につき、甲２、乙１９）
（２）移行前原告設立の経緯等
ア 移行前原告は、昭和１１年１月●日「社団法人Ａ」として設立された。
イ 移行前原告の定款に添付された昭和１１年３月１日付け「社団法人Ａ創立報告書」（以下「創立報告書」という。甲３）には、移行前原告所有名義の土地の来歴に関し、「明治十四年官民区分に際し当時の役員の英断と努力により民有に編入するを得たるは大に感謝する所なり以来関係部落の入会地として保護分収し来りたるも大正十三年時の県知事当該官吏をして分割整理並に部落有財産統一に関し斡旋の労を取らしめ昭和三年に至りこれを完了したりこの際我がＡは●●将来のため他字より相当多く村有とし●●及●●の一部は●●村有●●と交換し●●の残部は今なお●●区有としあるも近く本法人の財産に編入せんとすこの際旧来Ａ所有地の内（中略）はＥ神社々有とし爾余の土地はＦ外二百六十二人の共有又は地上権設定地としてそれぞれ手続を了したるも将来この儘にしては権利の移動転出の憂なきを保てずかくてはわれわれの祖先が子孫のため辛苦丹精したる土地の烏有に帰せしむるは当代住民の到底忍ぶ能はざる所なり故に昭和九年二月九日以来十数回の協議研究の結果Ａたる社団法人を組織し以て定款に（中略）書類を作成し昭和十年一月二十二日内務大臣に許可を申請するに至れり」との記載がある。
なお、本件各土地に関しては、大正期に開墾地分割連名簿（甲１６）が作成されたり、昭和３年頃までには区割図（甲１、１３、１４）が作成されたりしてきたことが認められる。また、移行前原告の「設立許可書」の関係資料である静岡県駿東郡●●（当時）の「村會決議書」「議第五五號」「本村有土地ノ内●●Ｆ外二百六十二名へ特賣ノ件」（昭和３年４月２５日提出、同日議決。甲３５）には、本件営舎地区の土地を含む当時の村有地について「𦾔來ノ縁故ヲ尊重シ●●Ｆ外二百六十二名へ金壱百二十五圓ヲ以テ特賣スルモノトス」との記載がある。
ウ 移行前原告の上記定款（甲３）には、移行前原告は、祭祀、勧業、慈善、保健、教育並びに天災地変凶荒及び非常災害の際における罹災者の救護その他公益を図ることを目的とし（３条）、設立当初の資産は、財産目録所掲の財産とし（７条）、土地は植林及び貸付地として管理する（９条）などの定めがある。
そして、移行前原告において、本件各土地は、その基本財産であり、いずれも昭和１１年に分割整理地として移行前原告が取得したものとされる（平成２３年２月２０日付け「第７５回通常総会議案書」添付の「土地の表示」と題する書面参照、乙２０）。また、移行前原告は、本件各土地等の貸付地について「●●貸付地料金徴収簿」（甲５。昭和１１年度、昭和１２年度）に貸付先、料金額を記載し領収印を押印するなどして管理し、その後も、貸付地台帳等に基づき、利用者の承継関係等を整理し管理してきた（甲３６）。
（以上につき、前提事実（１）、甲１、３、５、１３、１４、１６、３５、３６、乙２０）
（３）原告の定款の定め等
ア 移行前原告は、平成２５年４月１日「一般社団法人Ａ」（原告）に移行した。
イ 原告の定款においては、原告は、地域の自然・生活環境整備、社会福祉活動、地域の文化活動等の推進及び天災地変非常災害に備えての防災対策並びに罹災者等の援助を図り、もって地域社会の共栄発展に資することを目的とし（３条）、その達成のために、不動産賃貸事業等を行う（４条）などの定めがある。
（以上につき、前提事実（１）、甲４）
（４）本件各土地に係る賃貸借契約締結の経緯等
ア 移行前原告は、国（支出負担行為担当官・横浜防衛施設局長）との間で、陸上自衛隊Ｂ演習場の土地（本件演習場の土地が含まれる。）については遅くとも昭和４２年４月１日から契約番号「Ⓐ」として（甲７の１）、Ｃ営舎地区の土地（本件営舎地区の土地が含まれる。）については遅くとも昭和４３年１２月２５日から契約番号「Ⓑ」として（甲１１の１）、それぞれ賃貸借契約を締結した。
イ 契約番号「Ⓐ」の賃貸借契約について、昭和４２年度の契約（甲７の１）では、賃貸人は「Ｇ外２４１名代理人」の移行前原告とされる一方、約定では、賃貸物件の所有者は移行前原告であり（１条）、賃貸物件にある権利の制限に係る条項に特段の記載はなく（２条）、賃貸人は、賃貸物件に権利を有する者の承諾を得た上、賃貸借契約を締結し（２６条）、賃貸人は、賃貸物件について使用権を有する者のないことを保証する（２７条）とする定めなどがある。そして、契約書には、移行前原告を所有者とし、Ｇ外２４１名を耕作者として記載した借料調書が添付されている。
また、その後の昭和４３年度ないし昭和４８年度（甲１２の１ないし９）の契約では、賃貸人名を「代理人」である移行前原告（昭和４３年度、昭和４８年度）又は移行前原告（昭和４４年度ないし昭和４７年度）とし、約定は上記と同様のものであり、耕作者の記載のある借料証書が添付されているが、昭和４９年度（甲１２の１０）の賃貸借契約においては、賃貸人名を移行前原告とし、約定も上記と同様のものであるが、耕作者の記載のある借料調書は添付されていない。
ウ 次に、契約番号「Ⓑ」の賃貸借契約について、昭和４３年度の契約（甲１１の１）では、賃貸人は「移行前原告」とされ、約定は上記と同様のものであり、契約書には、移行前原告を所有者とし、Ｇ外１２５名を耕作者として記載した借料調書が添付されている。
また、その後の昭和４４年度ないし昭和４６年度（甲１１の３ないし甲１１の５）の契約も、賃貸人名及び約定は同様のものであり、耕作者の記載のある借料証書が添付されているが、昭和４７年度（甲１１の６）の賃貸借契約においては、賃貸人名及び約定は同様のものであるが、耕作者の記載のある借料調書は添付されていない。なお、本件営舎地区の土地については、移行前原告が、横浜防衛施設局長に対し、昭和４４年８月２日付け「３００エーカー内農地分割個人別調書送付について」と題する書面を、個人別明細図等とともに提出したことがあった（甲２８の２）。
エ なお、国との間の別契約である契約番号「Ⓔ」の賃貸借契約（甲１０）では、昭和３７年度ないし昭和４１年度のいずれの契約においても、賃貸人は「代理人」である移行前原告とされ、約定は上記と同様であるが、耕作者の記載のある借料調書が添付されている。また、移行前原告は、昭和３９年４月１日付け「農地借料（Ⓔ）承諾書名義人変更について」と題する書面を横浜防衛施設局に提出し（甲２６の４）、昭和４３年にも同様の書面を提出したことがあった（甲２７の８）。
オ また、昭和３６年度ないし昭和４５年度には、賃貸物件をその「耕作地」又は「所有地」とする者の連名による移行前原告に対する国との賃貸借契約締結、賃貸料の請求・受領に関する一切のこと等を委任する内容の委任状及び移行前原告が賃貸借契約締結の手続を行うこと等を承諾する内容の承諾書が作成されていた（甲９、甲２５、甲２６の１ないし３、甲２６の５ないし８、甲２７の２ないし７、甲２７の９・１０、甲２８の１・３ないし５、甲２９ないし３２）。
カ 移行前原告は、遅くとも昭和４２年度以降、国から賃貸料が支払われると、支払調書を作成して配分を定め、３％相当額を寄附として控除した上で金員の支払をしていた（甲３３ないし３５）。
キ 移行前原告は、平成１９年５月２０日付けで、横浜防衛施設局長宛てに「陸上自衛隊Ｂ演習場及びＣ営舎地区の賃貸借契約の分割について」と題する書面（甲８、要望書）を提出し、前記アの賃貸借契約につき「契約管理の上で支障が生ずるため」、契約番号「Ⓐ」及び契約番号「Ⓑ」の各賃貸借契約から、本件各土地に対象に含む契約番号「Ⓒ」及び契約番号「Ⓓ」を分割するよう要望した。
ク 原告は国（支出負担行為担当官・南関東防衛局長）との間で、本件期間において、平成２５年４月１日から平成２９年３月３１日の間（本件期間）において、本件各土地を対象とし、賃貸人（甲）を原告、賃借人（乙）を国、契約期間を毎年４月１日から翌年３月３１日とする契約番号「Ⓐ」（乙９）及び契約番号「Ⓑ」（乙１０）の各賃貸借契約並びに本件各土地を対象とする契約番号「Ⓒ」及び契約番号「Ⓓ」の本件各賃貸借契約を締結した。
ケ なお、国の支出負担行為担当官である南関東防衛局は、Ｂ演習場の土地に係る賃貸借契約の契約締結事務において、土地の所有者又は当該所有者から委任を受けた者を契約の相手方としており、年度当初に土地の登記事項証明書を取得し、南関東防衛局が管理する土地台帳と照合して所有権移転の有無等を確認しており、代理人と契約を締結する場合も、契約書の賃貸人欄に代理人であることを明記し、土地所有者等の印鑑証明を添付した委任状の提出を受けて委任状況を確認していること、登記簿等により特定した土地所有者等に契約内容を説明し、又は上記委任状により委任関係の意思確認をするため、契約対象地の所有権又は地上権等の権利が確認できない者や、委任状がない代理人と賃貸借契約を締結することはないことなどから、本件各賃貸借契約については、原告が土地所有者であり、南関東防衛局としては、原告を賃貸人として契約を締結しているものと認識している。
（以上につき、前提事実（２）、甲７ないし１０、甲１１の１・３ないし６、甲１２、甲２５、甲２６の１ないし８、甲２７の２ないし７、甲２７の８ないし１０、甲２８ないし３５、乙９、１０、２３、令和４年８月２５日付け調査嘱託回答書）
（５）本件各賃貸借契約の内容等
ア 本件各賃貸借契約書のうち、契約番号「Ⓒ」の契約書（甲７の２の②ないし⑤）には、次のとおりの記載がある。
（ア）同契約書頭書は「自衛隊の用に供する目的をもって、賃貸人静岡県御殿場市●●一般社団法人Ａ理事長（中略）を甲とし、賃借人国支出負担行為担当官南関東防衛局長（中略）を乙として、下記条項のとおり土地賃貸借契約を締結する。」と規定する。
（イ）第４条（賃貸借物件にある権利の制限）は、「甲（原告）は、この契約期間中、賃貸借物件にある次の権利の行使又は変更について、乙（被告）の使用を妨げないようにする。」と規定するところ、同条の「権利者の住所氏名」「権利者の種類」及び「権利の内容」の各欄はいずれも抹消されている。
（ウ）第６条（賃貸借料）２項は、「乙（被告）は、この契約締結後甲（原告）の支払請求があった後３０日以内に、前項の賃貸借料を乙（被告）の指定する場所において甲に支払う。ただし、乙（被告）は、前項の賃貸借料を前金払することができる。」と規定する。
（エ）第２０条（権利者の承諾）は、「甲（原告）は、賃貸借物件に権利を有する者の承諾を得た上、この契約を締結する。」と規定する。
（オ）第２１条（使用権に対する保証）第１項は、「甲（原告）は、賃貸借物件について、第４条に掲げる権利者のほか、使用権等を有する者のないことを保証する。」と規定する。
イ 本件各賃貸借契約書のうち、契約番号「Ⓓ」の契約書（甲７の３の②ないし⑤）には、次のとおりの記載がある。
（ア）同契約書頭書は「日本国とアメリカ合衆国との間の相互協力及び安全保障条約六条に基づく施設及び区域並びに日本国における合衆国軍隊の地位に関する協定を実施するために、日本国に駐在するアメリ合衆国軍隊（以下「駐留軍」という。）の用に供する目的をもって、賃貸人一般社団法人Ａ理事長（中略）を甲とし、賃借人国を乙とし、甲乙間において、下記の条項のとおり土地建物等の賃貸借契約を締結する。」と規定する。
（イ）第２条（賃貸物件にある権利の制限）は、「甲（原告）は、本契約期間中第１条の物件にある次の権利について、行使又は変更につき駐留軍の使用を妨げないようにする。」と規定するところ、同条の「権利者住所氏名」欄、「権利の種類」欄及び「権利の内容」欄はいずれも抹消されている。
（ウ）第６条（賃貸料）、第２６条（権利者の承諾）及び第２７条（使用権に対する保証）には、それぞれ、前記ア（ウ）、（エ）及び（オ）と同趣旨の規定がある。
（以上につき、甲７）
（６）本件各賃貸料及び本件金員の経理上の取扱い等
ア 原告は、本件期間において、年１回、国から賃貸料の支払を受けると、①本件各賃貸借契約に係る賃貸料（本件各賃貸料）については、原告が管理する本件口座において、②本件各賃貸借契約以外の契約に係る賃貸料については、原告が管理する本件本勘定口座において、それぞれ管理した。
イ 原告は、本件期間において、本件各賃貸借契約に係る本件各賃貸料の支払を受けると、本件各受給者への配分額を算出し、本件各受給者に対し、本件口座から振り込む方法により一定金額を支払った。
なお、原告においては、本件各賃貸借契約の対象に含まれる本件各土地について、原告がこれを所有し、定款上の不動産賃貸事業として本件各賃貸借契約を締結しているものであるが、国との契約上、耕作補償等の約定はないものの、国に賃貸する以前から一部の会員に対して耕作地として貸し付けていたことから、当該会員又はその後継者に地上権が設定され又は実質的な所有者であるものとして扱い、国から本件各賃貸料を受領する都度、貸付地の面積で按分して配分額を決定し、事務手数料として３％相当額を控除した残額である本件金員を支払ってきたものと認識していた。
ウ 原告は、経理処理等としては、本件期間における本件各賃貸料収入については、本件各事業年度に作成された「収支決算書（分割地会計）」（甲１７）の「収入の部」の「１財産収入」の「１賃貸料収入」の「決算額」欄に計上し、本件期間における本件金員の支出については、上記収支決算書（分割地会計）（甲１７）の「支出の部」の「１分割地借料」の「１賃借補償料」の「１補償料」の「決算額」欄に計上していた。
一方、原告は、本件期間における本件各賃貸料以外の賃貸料収入については、本件各事業年度に作成された正味財産増減計算書等（甲１８、乙１２）の「１一般正味財産増減の部」の「１経常増減の部」の「（１）経常収益」の「事業収益」欄又はその「賃貸料収益」欄に計上していた。
エ 原告は、本件各事業年度の法人税、平成２５年１２月課税事業年度及び平成２６年１２月課税事業年度の復興特別法人税並びに平成２７年課税事業年度及び平成２８年課税事業年度の地方法人税について、別表１ないし別表３の「確定申告」又は「申告」欄に記載のとおりの内容による各確定申告書又は申告書を、いずれも法定申告期限までに処分行政庁に提出した。その際、原告は、法人税の確定申告書において、上記収支決算書（分割地会計）（甲１７）で経理処理した本件各賃貸料収入及び本件金員の支出を、原告の正味財産増減計算書等の作成の基となる決算に組み入れなかった。
（以上につき、前提事実（３）、甲６、１７、１８、乙１ないし６、１２、２３）
（７）本件各処分等
処分行政庁は、本件調査に基づき、ⅰ本件各賃貸料収入が原告に帰属し、法人税法２２条１項により益金の額に算入すべきであるとして、これを所得金額に加算するとともに、ⅱ本件金員が法人税法３７条７項の寄附金の額に該当するとして、同条１項の規定により寄附金の損金不算入額を所得金額に加算するなどし、平成３０年３月２７日付けで本件各処分を行った。
（以上につき、前提事実（４）、甲１９ないし２１、別表１ないし１３）
２ 争点（１）（本件各賃貸料が、原告の収入として法人税法２２条１項所定の「益金の額」に算入されるか）について
（１）原告は、本件期間における本件各賃貸借契約に係る本件各賃貸料を収受するための使用収益権は各地権者（本件各受給者）にあり、原告は、各地権者（本件各受給者）の代理人として本件各賃貸借契約書に署名押印したにすぎないから、実質的には、各地権者（本件各受給者）が賃貸人であり、本件各賃貸料は原告に帰属しないなどと主張する。
しかしながら、認定事実によれば、本件各土地には、原告名義で所有権登記が経由されており、登記上、その他の権利の設定や変更等はされていない（認定事実（１））。また、本件各土地は、移行前原告の頃から基本財産とされ（認定事実（２））、原告も、不動産賃貸業等を法人の事業の一つとしているところ（認定事実（３））、本件期間における本件各賃貸借契約（契約番号「Ⓒ」の契約及び契約番号「Ⓓ」の契約）は、いずれも本件各賃貸借契約書の頭書において、賃貸人が「一般社団法人Ａ理事長」であることが明記され、約定においても、賃借人は、賃貸借料を賃貸人である原告に支払うものとされており（認定事実（５））、原告も、本件各賃貸料を受領し、本件各賃貸料収入を「収支決算書（分割地会計）」において収入として計上してきた（認定事実（６））。そして、国の支出負担行為担当官である南関東防衛局の賃貸借契約の締結事務においては、契約の相手方を土地の所有者又は当該所有者から委任を受けた者とし、年度当初には所有権移転の有無等を確認しており、代理人と契約を締結する場合も、契約書の賃貸人欄に代理人であることを明記した上、土地所有者等の印鑑証明を添付した委任状の提出を受けて委任状況を確認していること（認定事実（４）ケ）、原告においても、本件各土地を所有し、定款上の不動産賃貸事業として本件各賃貸借契約を締結するものであり、国との契約上、耕作補償等の約定がないことも自認していること（認定事実（６））などに照らせば、原告は、本件各受給者の代理人としてではなく、自ら賃貸人として本件各賃貸借契約書に署名押印したものであり、別異に解すべき特段の事情のない限り、本件各賃貸借契約の賃貸人は、本件各土地の所有者であり、本件各賃貸借契約書に賃貸人として記載されている原告であって、本件各賃貸借契約に基づく本件各賃貸料は、原告に帰属するものと認めるのが相当である。
（２）原告は、国から本件各賃貸料を収受するための本件各土地の使用収益権は各地権者（本件各受給者）に留保されているとし、そのことは、①従前の経緯において、移行前原告の設立以前から、本件各土地の区割図に各地権者の氏名が記載され、上記設立後も各地権者による使用の形跡が確認できること、②移行前原告の「創立報告書」とも整合すること、③従前の賃貸借契約書では、原告は各地権者の代理人として契約したり、地権者名簿が添付されたり、委任状が存したりしていること、④本件各賃貸料は、本件本勘定口座とは別の本件口座で管理され、本件金員は、受領から約１週間程度で３％の事務手数料を控除して各地権者に支払う取扱いが継続していたこと、⑤本件各賃貸料は、各地権者による税務申告がされてきたことなどから裏付けられると主張する。
しかしながら、認定事実によれば、本件各土地に関しては、移行前原告の設立以前においても、開墾地分割連名簿（甲１６）や区割図（甲１、１３、１４）が作成されてきたことが認められるが（認定事実（２）イ）、これによりどのような権利が設定されていたのかは必ずしも明らかとはいえない。また、昭和３年には、村有地がＦ外２６２名に特売されたものの、移行前原告の創立報告書においては、多数名の共有又は地上権設定地のままでは権利が「移動転出」することが懸念されたため、移行前原告が設立された旨の記載があり、本件各土地を含め、移行前原告の所有（基本財産）となった土地は、その後は貸付地等として管理されたのであるから（認定事実（２））、本件各土地の利用者がどのような権利を有することとなったのかは明らかとはいえず、上記経緯から、直ちに、本件各土地の利用者に対し、原告の主張するような使用収益権（本件各土地を賃貸し得られた賃料を収受し得るような権利）が留保されたと認めることも困難である。加えて、認定事実によれば、遅くとも昭和４２年又は昭和４３年には、移行前原告と国との間で、本件各土地を含む陸上自衛隊Ｂ演習場及びＣ営舎地区の各土地について賃貸借契約が締結されたが、その後の契約改定を含め、昭和４６年度（契約番号「Ⓑ」）又は昭和４８年度（契約番号「Ⓐ」）までは、契約書上の「賃貸人」は、「代理人」である移行前原告とされるものがあったり、「耕作者」の記載のある借料証書が添付されたりしており、昭和４５年度までは、委任状や承諾書が作成されることもあったことが認められるものの（認定事実（４））、これらの事情を踏まえても、上記「耕作者」がどのような権利を有する者であるのかは、必ずしも明らかとはいえず、その後、上記「耕作者」の変動もうかがわれる中で、本件期間となり、本件各賃貸借契約においては、上記「耕作者」や「本件各受給者」について何らの言及はなく、委任状等が作成されることもなかったのであるから、「本件各受給者」をもって本件期間における本件各賃貸借契約の賃貸人であるとか、直ちに、原告の主張するような使用収益権（本件各土地を賃貸し得られた賃料を収受し得るような権利）を有するものと認めることはできない。さらに、本件各賃貸料については、本件本勘定口座とは別の本件口座に入金された後、配分額が算定され、３％相当額が事務手数料として控除された後、本件金員として本件各受給者に支払われていることが認められるが（認定事実（６））、原告は、本件各賃貸料の受領及び本件金員の支払を原告の収支決算書（分割地会計）（甲１７）において収入及び支出として計上しているのであるから（認定事実（６））、本件各賃貸料が直ちに本件各受給者に帰属するものともいい難い。そして、本件各受給者が、本件各賃貸料について税務申告をしているとしても、そのことから原告が主張するような使用収益権が本件各受給者にあるものと推認することはできない。
なお、原告は、国においては、本件各賃貸借契約を締結するに当たり、本件各土地の使用収益権が各地権者（本件各受給者）に留保されていたこと及び本件各賃貸借契約の効力が実質的には各地権者（本件各受給者）に帰属することを認識していたとも主張する。しかしながら、本件各受給者に原告の主張する使用収益権があると認めることができないことは上記のとおりである上、本件期間における本件各賃貸借契約の締結に関しても、本件各賃貸借契約書に原告が本件各受給者の代理人である旨の記載はなく、本件各受給者が原告に代理権を授与したことを裏付ける証拠の提出もないこと、本件各賃貸借契約の約定においても、賃借人の使用を妨げないようにすべき賃貸借物件上の権利については定められておらず、かえって、賃貸人は、賃貸借物件について、使用権等を有する者のないことを保証する旨定められていること（認定事実（５））などに照らすと、国において本件各賃貸借契約の効力が実質的には各地権者（本件各受給者）に帰属することなどを認識していたと認めることはできない。
そうすると、国から本件各賃貸料を収受するための本件各土地の使用収益権が各地権者（本件各受給者）に留保されているということはできず、本件各賃貸借契約について、本件各賃貸借契約書の記載と別異に解すべき特段の事情は認められないから、原告の主張を採用することはできない。
（３）以上によれば、本件各賃貸者契約の賃貸人は原告であり、本件各賃貸料は、原告が所有する土地を国に対して貸し付けた対価であるから、原告の当該事業年度の収益の額に該当するというべきである。よって、本件各処分において、本件各賃貸料を原告の収入として法人税法２２条１項所定の「益金の額」に算入されることとなるものと解される。
３ 争点（２）（本件金員が、法人税法３７条７項所定の「寄附金の額」に該当するか）について
（１）原告は、原告において、本件各受給者との間の事務委託契約により、本件各受給者が実質的な当事者である本件各賃貸借契約の窓口として賃料の受領及び分配という事務を受任し、これに基づいて当該事務を履行しているのであるから、本件金員は、原告自身の収入を原資とするものではなく、「寄附金」に該当しないなどと主張する。
そこで検討すると、法人税法３７条７項は「寄附金」につき「いずれの名義をもってするかを問わず、内国法人が金銭その他の資産又は経済的な利益の贈与又は無償の供与（略）をした場合」をいうものと規定し、これは、金銭その他の資産又は経済的な利益を対価なく他に移転することであって、その行為について経済的合理性が存在しないものをいうものと解される。
本件において、原告は、本件金員の支払につき、原告の収支決算書（分割地会計）（甲１７）において支出として計上している一方で（認定事実（６））、原告と本件各受給者間で、本件金員の支払に関する事務委託契約を締結したことを示す客観的証拠は存在しない。また、原告は、本件各土地の所有者であることから、本件各受給者から本件各土地を賃借している等の事実も認められず、本件各賃貸借契約の約定においても、賃貸人である原告は（なお、前記のとおり、本件各受給者が本件各賃貸借契約の実質的な当事者と認めることはできない。）、賃貸借物件について、使用権等を有する者のないことを保証する旨を定め（認定事実（５））、賃借人である国が、本件各賃貸料以外に、本件各賃貸借契約に基づいて行うべき支払も定められていない。そうすると、原告が本件各受給者に本件金員を支払わなければならない権利関係等は認められないから、本件金員の支払に対価性を認めることはできず、経済的合理性も存在しないものというべきであるから、原告の主張を採用することはできない。
（２）以上によれば、本件各受給者に対する本件金員の支払額は法人税法３７条７項所定の「寄附金の額」に該当するというべきである。よって、本件各処分において、本件金員の損金不算入部分が加算されることとなるものと解される。
４ 本件各処分の適法性について
以上を前提に、平成２５年ないし平成２８年の各１２月課税事業年度の法人税に係る納付すべき税額及び本件法人税各更正処分に伴う過少申告加算税の額、平成２５年及び平成２６年の１２月課税事業年度の復興特別法人税に係る納付すべき税額及び本件復興特別法人税各更正処分に伴う過少申告加算税の額並びに平成２７年及び平成２８年の１２月課税事業年度の地方法人税に係る納付すべき税額及び本件地方法人税更正処分に伴う過少申告加算税の額を計算すると、納付すべき税額は、本件各処分におけるこれらの金額（別表１ないし別表３の各「更正処分及び賦課決定処分」欄の各税額欄記載の金額）と同額である。
第４ 結論
よって、本件各処分は適法であり、原告の請求はいずれも理由がないから、これらを棄却することとして、主文のとおり判決する。
静岡地方裁判所民事第２部
裁判長裁判官 菊池絵理
裁判官 杉森洋平
裁判官 石井みよ
地権者目録、別表４省略
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2023/pdf/13886.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
本文は公表資料（PDF 等）から機械的に抽出・整形したもので、改行や記号に誤りを含むことがあります。正確な文言は原本でご確認ください。