主文
1 原告の請求を棄却する。
2 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第1 請求
静岡税務署長が平成29年3月8日付けで原告に対してした別紙処分目録〈略〉記載の各処分（ただし、同目録8～12記載の消費税及び地方消費税に係る各決定処分を除く。）につき同目録「取消しを求める部分」記載の各部分をいずれも取り消す。
第2 事案の概要
本件は、原告が、平成21年から平成27年まで（以下「本件各年」という。）の分の所得税（平成25年から平成27年までの分については、復興特別所得税を含む。以下、復興特別所得税を含むか否かにかかわらず「所得税等」という。）、本件各年の各課税期間（1月1日から12月31日まで。以下「本件各年課税期間」という。）分の消費税及び地方消費税（以下「消費税等」という。）につき、各法定申告期限までに納税申告書を提出しなかったが、税務調査を受けた後、平成23年から平成27年までの分の所得税等についてのみ期限後申告書を提出したところ、静岡税務署長から、平成29年3月8日付けで、別紙処分目録〈略〉記載の各処分（以下「本件各処分」という。）を受けたことについて、①本件各処分のうち重加算税の各賦課決定処分は、国税通則法（特に断りがない限り、平成28年法律第15号による改正前の条項を摘示するものとする。以下「通則法」という。）68条2項の賦課要件を充足していないから、無申告加算税の額を超える限度で違法であり、②本件各処分のうち同目録1、7記載の各処分は、通則法所定の期間制限である5年（通則法70条1項1号、3号）を経過した日以後にされたものであるから、違法であるとして、本件各処分のうち同目録「取消しを求める部分」記載の各部分の取消しを求める事案である（なお、同目録8～12記載の消費税等に係る各決定処分は、本件訴えの対象になっていない。）。
1 通則法の定め
⑴期限後申告書の提出又は25条の規定による決定（納税申告書を提出する義務があると認められる者が当該申告書を提出しなかった場合に税務署長がする課税標準等及び税額等の決定）があった場合（期限内申告書の提出がなかったことについて正当な理由があると認められる場合（66条1項ただし書）を除く。）において、納税者がその国税の課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠蔽し、又は仮装し、その隠蔽し、又は仮装したところに基づき法定申告期限までに納税申告書を提出せず、又は法定申告期限後に納税申告書を提出していたときは、当該納税者に対し、無申告加算税に代え、無申告加算税の額の計算の基礎となるべき税額に100分の40の割合を乗じて計算した金額に相当する重加算税を課する（68条2項）。
⑵①24条から26条までの規定による更正又は決定は、その更正又は決定に係る国税の法定申告期限から、②課税標準申告書の提出を要しない賦課課税方式による国税に係る賦課決定は、その納税義務の成立の日から、それぞれ5年を経過した日以後においては、することができないが（70条1項1号、3号。ただし、平成23年法律第114号による改正前は、70条1項1号、3項、4項2号）、偽りその他不正の行為によりその全部又は一部の税額を免れた国税（当該国税に係る加算税を含む。）についての更正若しくは25条の規定による決定又は賦課決定は、上記①又は②の期限又は日から7年を経過する日まで、することができる（70条4項1号。ただし、平成27年法律第9号による改正前は、70条4項、平成23年法律第114号による改正前は、70条5項1号、3号）。
2 前提事実（当事者間に争いがないか掲記の各証拠等により認められる事実）
⑴原告の事業等
ア 原告は、本件各年の間、Ａ市Ｂ区〈略〉において、学習塾を経営し（以下「本件事業」という。）、それにより収入を得ていた。
また、原告、その妻であるＥ及び原告とＥの子であるＦは、別表2〈略〉記載のとおり、東京都内に所在する各マンションの一室（以下「本件各不動産」という。）を購入し、それぞれ持分を有しているところ、本件各年の間、本件各不動産を貸し付け（以下「本件不動産貸付け」という。）、それにより収入を得ていた。
本件各年分の本件事業に係る総収入金額及び事業所得の金額並びに本件不動産貸付けに係る総収入金額及び不動産所得の金額は、別表1〈略〉記載のとおりである。
イ 原告は、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき、各法定申告期限までに納税申告書を静岡税務署長に提出しなかった。⑵本件回答書及び本件各国保料申告書の提出
ア Ａ市Ｂ区役所市民税課は、原告がその平成21年分の所得について所得税の確定申告書及び市町村民税（以下「個人住民税」という。）の申告書を提出していなかったため、原告の個人住民税の所得割に係る総所得金額を算定するために、平成22年9月17日、原告に対し通知を発送して平成21年分の所得について尋ねたところ、原告は、同月24日、「『申告の必要がない』と思われる方の回答書（平成21年1月1日から平成21年12月31日までの所得について）」と題する書面（以下「本件回答書」という。）に、平成21年中に課税される所得がなく、預貯金で生活していた旨の項目を選択して記入した上で、これを同課に提出した〈証拠略〉。
イ Ａ市においては、国民健康保険の保険料は、前年の所得に基づいて算定することとされているところ、前年に所得があったが、所得税の確定申告、個人住民税の申告及び年末調整をしていない者並びに前年に所得が全くなかった者については、国民健康保険料所得申告書を提出して所得の申告をすることによって、保険料の算定等が行われる〈証拠略〉。
原告は、平成23年から平成27年までの毎年3月又は4月、国民健康保険料所得申告書（以下「本件各国保料申告書」という。）に、前年の収入状況について、収入が全くなかった旨、その理由として失業・廃業していた旨、生計の方法として預貯金等を取り崩していた旨の各項目を選択して記入した上で、これらをＡ市Ｂ区長に提出した〈証拠略〉。
⑶本件各処分の経緯
ア 静岡税務署は、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき税務調査（以下「本件調査」という。）を行った上で、原告に対し、平成29年2月13日、期限後申告書の提出を勧奨した。
イ 原告は、平成29年2月21日、平成23年から平成27年までの分の所得税等についてのみ期限後申告書を提出した。
ウ 静岡税務署長は、原告に対し、平成29年3月8日付けで、別紙処分目録〈略〉記載の各処分（本件各処分）をした（本件各処分の内容は、別表3、4〈略〉記載のとおりである。）。
⑷本件訴えの経緯
ア 原告は、平成29年6月6日付けで、国税不服審判所長に対し、本件各処分を不服として審査請求をしたが、平成30年5月15日付けで、これらをいずれも棄却する旨の裁決がされ、同月23日、当該裁決書が原告に送達された。
イ 原告は、平成30年11月20日、名古屋地方裁判所に本件訴えを提起したところ、同裁判所は、同年12月17日、本件訴えに係る事件を東京地方裁判所へ移送する決定をした（顕著な事実）。
3 被告が本訴において主張する税額
被告が主張する平成21年分及び平成22年分の所得税等の税額は別表5〈略〉記載のとおりであり、平成21年及び平成22年の各課税期間分の消費税等の税額は別表6〈略〉記載のとおりであり、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等に係る重加算税の額は別表7〈略〉記載のとおりであり、いずれも本件各処分（ただし、別紙処分目録〈略〉8～12記載の消費税等に係る各決定処分を除く。）の税額と同額である。
4 争点
本件の争点は本件各処分（ただし、別紙処分目録〈略〉8～12記載の消費税等に係る各決定処分を除く。）の適法性であり、具体的には、次のとおりである。
⑴本件各処分のうち重加算税の各賦課決定処分について
原告が本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき各法定申告期限までに納税申告書を提出しなかったことが、それらの課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠蔽し、又は仮装したところに基づくものか（争点⑴）。
⑵本件各処分のうち別紙処分目録〈略〉1、7記載の各処分について原告が、平成21年分及び平成22年分の所得税等並びに平成21年及び平成22年の各課税期間分の消費税等につき、偽りその他不正の行為によりその全部又は一部の税額を免れたか（争点⑵）。
5 争点に対する当事者の主張の要旨
⑴争点⑴（原告が本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき各法定申告期限までに納税申告書を提出しなかったことが、それらの課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠蔽し、又は仮装したところに基づくものか）
（被告の主張）
ア 重加算税の賦課要件
重加算税を課すためには、無申告そのものとは別に、隠蔽又は仮装と評価すべき行為が存在することを要するが、重加算税の制度趣旨に鑑みれば、架空名義の利用や資料の隠匿等の積極的な行為が存在したことまで必要であると解するのは相当ではなく、納税者が、①当初から法定申告期限までに申告しないことを意図し、②その意図を外部からもうかがい得る特段の行動をした上、③その意図に基づき、法定申告期限までに申告をしなかったような場合には、重加算税の賦課要件を満たすと解すべきである。
イ 賦課要件①について
原告は、本件調査が実施されるまで20年以上にわたり自己の所得につき確定申告をしていなかったこと、所得税等及び消費税等の資料となる帳簿、領収書等を作成せず、又は廃棄していたこと、本件各年において、本件事業について約2280万円ないし約3015万円及び本件不動産貸付けについて約170万円ないし約208万円の収入（これらの事業所得及び不動産所得の合計額は約1613万円ないし約2438万円になる。）を得ており、本件事業及び本件不動産貸付けにより利益が生じていたことを認識していたこと、原告が本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき確定申告をしなかったのは、税負担を免れて蓄財するためであったことに照らせば、原告が、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等について、当初から各法定申告期限までに申告しないことを意図していたこと（①）は明らかである。
ウ 賦課要件②について
ア 原告は、Ａ市に対し、虚偽の事実を記載した本件回答書及び本件各国保料申告書を提出していたところ、これらの行為は、原告が本件事業及び本件不動産貸付けをしていること並びにこれらにより収入や所得があることを隠蔽するためにされたものである。
また、前年中の収入や所得がないという虚偽の事実の申述は当年中の収入や所得を隠すためにも必要な行為であるからこそ、原告は、平成21年分の所得について本件回答書による虚偽の事実を回答したことに加え、平成23年から平成27年まで毎年本件各国保料申告書の提出による虚偽の事実の申告を繰り返していたのであって、かかる一連の行為は、当初から本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき各法定申告期限までに申告しないとする原告の意図を外部からもうかがい得るものにほかならない。
イ 個人住民税及び国民健康保険料は、所得税等の確定申告書が提出されている場合には、当該申告書に記載された所得金額を資料として算定されるものであるから、所得税等に係る確定申告と個人住民税及び国民健康保険料に係る申告等との間には、密接な関係がある。
現に、個人住民税において、国と地方公共団体との税務行政運営上の協力等を通じて、相互に個人の所得金額等に係る情報を共有しており、また、Ａ市の国民健康保険料所得申告書には、当該年分の収入状況について「税務署若しくは市役所に申告を済ませた、又はこれから申告に行く。」との記載欄が設けられている。
ウ 重加算税の制度趣旨からすれば、法定申告期限後に具体的な「隠蔽」又は「仮装」に当たる行為が行われたとしても、それが法定申告期限までに申告しないという確定的な意図の発現行為である限り、重加算税の賦課要件を満たすと解すべきである。
虚偽の事実を記載した本件回答書及び本件各国保料申告書の提出は、その前年分の所得税等及び前年の課税期間分の消費税等に係る法定申告期限後にされたものであるが、これらを繰り返し提出していた行為は、法定申告期限までに申告しないという原告の確定的な意図の発現行為であるというべきである。
エ 以上を踏まえれば、原告が本件回答書及び本件各国保料申告書をＡ市に提出した行為は、当初から本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき各法定申告期限までに申告しないとする原告の意図を外部からもうかがい得る特段の行動（②）に該当するものというべきである。
エ 賦課要件③について
原告が、当初から法定申告期限までに申告しないとする意図に基づき、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき各法定申告期限までに申告しなかったこと（③）は明らかである。
オ 以上によれば、原告の本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等について、重加算税の賦課要件を満たすというべきである。（原告の主張）
ア 被告が主張する賦課要件①について
原告が長期にわたって所得税等及び消費税等につき確定申告をしなかった経緯は、本件事業を開始してから最初の7年間ほどは確定申告をするために税務署を訪問していたが、そのたびに税務署から申告の必要がない旨を告げられていたところ、ある年に繁忙により税務署を訪問しなかったが、税務署から格別の問合せがなく、次年度以降も同様の状況であったからであり、蓄財をするためではない。
また、帳簿を作成しなかったのは、本件事業に係る収入は銀行預金通帳で確認することができ、経費も大きな変動がなく、帳簿を作成しなくても経営状況が把握できたためであり、作成するのが面倒であったことも理由である。領収書の一部を廃棄していたのは、確定申告の経験がなかった原告にとってこれを保管する理由がなかったからにすぎない。
このように、原告は、当初から法定申告期限までに申告しないことを意図していたわけではない。
イ 被告が主張する賦課要件②について
ア 重加算税は「隠蔽」又は「仮装」に基・づ・く・無申告の場合に賦課されるものであるから、「隠蔽」又は「仮装」は、客観的に税のほ脱に向けられた行為であることを要するものと解釈しなければ、その範囲が無限定となってしまい、課税要件明確主義に反するというべきである。また、重加算税は、納税者が「隠蔽」又は「仮装」という不正手段を用いていた場合に、無申告加算税よりも重い行政上の制裁を科すことによって、悪質な納税義務違反を防止し、もって申告納税制度による適正な徴税の実現を確保しようとするものであるから、「隠蔽」又は「仮装」は、適正な徴税の実現を妨げるべき手段性を備えたものであることを要するというべきである。
以上によれば、「その意図を外部からもうかがい得る特段の行動」とは、税のほ脱に向けられた客観的手段性を有するものを意味すると解すべきである。
イ 被告は、個人住民税及び国民健康保険料は、所得税等に係る確定申告書が提出されている場合には、当該申告書に記載された所得金額を資料として算定されるものであるから、所得税等に係る確定申告と個人住民税及び国民健康保険料に係る申告等との間には、密接な関係がある旨主張する。しかし、個人住民税は所得税等と異なり市町村が賦課課税方式によって課税するものである上、所得税等に係る確定申告書が提出されている場合に、当該申告書に記載された所得金額が個人住民税及び国民健康保険料の算定の基礎となり、そのような意味で所得税等に係る確定申告と本件回答書及び本件各国保料申告書の提出には密接な関係があり、あるいは国と地方公共団体が税務行政運営上の協力等を通じて相互に個人の所得金額等に係る情報を共有しているとしても、本件回答書及び本件各国保料申告書は税務当局ではない市町村に対して提出されたものであり、かつ、その内容自体が所得税等及び消費税等の算定の基礎となるものではないことに鑑みれば、原告が虚偽の事実を記載した本件回答書及び本件各国保料申告書をＡ市に提出した行為は、所得税等及び消費税等をほ脱する客観的手段性を有するものとはいえない。
したがって、原告が本件回答書及び本件各国保料申告書をＡ市に提出した行為は、「その意図を外部からもうかがい得る特段の行動」に該当しないというべきである。
ウ 被告は、法定申告期限後に具体的な「隠蔽」又は「仮装」に当たる行為が行われたとしても、それが法定申告期限までに申告しないという確定的な意図の発現行為である限り、重加算税の賦課要件を満たすと解すべきである旨主張する。
しかし、「隠蔽」又は「仮装」に当たる行為が法定申告期限までにされた行為に限定されないとしても、前記アのとおり、「隠蔽」又は「仮装」とは、税のほ脱に向けられた客観的手段性を有するものであることを要し、単に「法定申告期限までに申告しないという確定的な意図の発現行為」であるというだけでは、重加算税の賦課要件を充足するとはいえない。
そして、上記イのとおり、原告が本件回答書及び本件各国保料申告書をＡ市に提出した行為は、税のほ脱に向けられた客観的手段性を有しないから、「隠蔽」又は「仮装」に当たる余地がない。
ウ 被告が主張する賦課要件③について
この要件を充足することについては、否認し、又は争う。
エ 以上によれば、原告は重加算税の賦課要件を満たしていないから、本件各処分のうち重加算税の各賦課決定処分は、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等について賦課されるべき無申告加算税の額（別表8〈略〉）を超える限度で違法となる。
⑵争点⑵（原告が、平成21年分及び平成22年分の所得税等並びに平成21年及び平成22年の各課税期間分の消費税等につき、偽りその他不正の行為によりその全部又は一部の税額を免れたか）
（被告の主張）
別紙処分目録〈略〉1、7記載の各処分は、法定申告期限又は納税義務の成立の日から5年を経過した日以後にされたものである（通則法70条1項1号、3号）が、原告に「偽りその他不正の行為」がある場合には、法定申告期限又は納税義務の成立の日から7年を経過する日まで、これらの処分をすることができる（同条4項1号）ところ、「偽りその他不正の行為」とは、税額を免れる意図の下に、税の賦課徴収を不能又は著しく困難にするような何らかの偽計その他の工作を伴う不正な行為をいうと解するのが相当であるが、「偽りその他不正の行為」は、その行為の態様が課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の隠蔽又は仮装という態様に限定されないことからすると、重加算税の賦課要件である「隠蔽」又は「仮装」（通則法68条2項）を包摂し、それよりも外延の広いものであると解すべきである。原告が本件回答書及び本件各国保料申告書をＡ市に提出した行為は、前記⑴（被告の主張）のとおり、重加算税の賦課要件である「隠蔽」又は「仮装」に該当することからすれば、「偽りその他不正の行為」にも該当するというべきである。
そして、上記各処分は、法定申告期限又は納税義務の成立の日から7年を経過する日までにされているから、適法である。
（原告の主張）
「偽りその他不正の行為」は、重加算税の賦課要件である「隠蔽」又は「仮装」（通則法68条2項）を包摂し、それよりも外延の広いものであるという被告の主張を前提としても、前記⑴（原告の主張）のとおり、原告が本件回答書及び本件各国保料申告書をＡ市に提出した行為は、重加算税の賦課要件である「隠蔽」又は「仮装」に当たらないから、被告の主張は前提を欠くものである。
また、原告が本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等を申告しなかった経緯は、前記⑴（原告の主張）アのとおりであるところ、原告は単に無申告を繰り返しただけであって、「税額を免れる意図」も、「税の賦課徴収を不能又は著しく困難にするような何らかの偽計その他の工作を伴う不正な行為」も存在しない。
したがって、原告において「偽りその他不正の行為」は存在しないから、別紙処分目録〈略〉1、7記載の各処分は、原則どおり、法定申告期限又は納税義務の成立の日から5年を経過した日以後においてはすることができない。それにもかかわらず、同各処分は、法定申告期限又は納税義務の成立の日から5年を経過した日以後においてされたものであるから、違法である。
第3 当裁判所の判断
1 争点⑴（原告が本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき各法定申告期限までに納税申告書を提出しなかったことが、それらの課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠蔽し、又は仮装したところに基づくものか）について
⑴納税者が、その国税の課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠蔽し、又は仮装し、その隠蔽し、又は仮装したところに基づき法定申告期限までに納税申告書を提出しなかったときは、その納税者に対して重加算税を課することとされている（通則法68条2項）。この重加算税の制度は、納税者が法定申告期限までに納税申告書を提出しないことについて隠蔽、仮装という不正手段を用いていた場合に、無申告加算税よりも重い行政上の制裁を科することによって、悪質な納税義務違反の発生を防止し、もって申告納税制度による適正な徴税の実現を確保しようとするものである。
したがって、重加算税を課するためには、納税者のした無申告そのものが隠蔽、仮装に当たるというだけでは足りず、無申告そのものとは別に、隠蔽、仮装と評価すべき行為が存在し、これに合わせた無申告がされたことを要するものである。しかし、重加算税制度の上記趣旨にかんがみれば、架空名義の利用や資料の隠匿等の積極的な行為が存在したことまで必要であると解するのは相当でなく、納税者が、①当初から法定申告期限までに納税申告書を提出しないことを意図し、②その意図を外部からもうかがい得る特段の行動をした上、③その意図に基づき法定申告期限までに納税申告書を提出しなかったような場合には、重加算税の上記賦課要件が満たされるものと解すべきである（最高裁平成6年（行ツ）第215号同7年4月28日第二小法廷判決・民集49巻4号1193頁参照）。
⑵ア原告は、本件各年において、本件事業につき、毎年2280万8200円から3015万1885円の収入（その事業所得の額は、1489万3952円から2308万8537円である。）を得ており、本件不動産貸付けにつき、毎年170万3816円から208万5641円の収入（その不動産所得の額は、96万2247円から135万4403円である。）を得ていた（前記前提事実⑴）ところ、前記前提事実⑴、〈証拠略〉によれば、原告は、模擬試験の受験料を現金で受け取っていたことを除けば、本件事業に係る毎月の授業料及び本件不動産貸付けに係る賃料を自身の銀行預金口座に入金させる方法で受領していたこと、原告の複数の銀行預金口座の残高の合計額が、平成21年始めの1729万4090円から平成27年末の9452万9104円へと7723万5014円増加したこと、原告は、平成27年9月28日、本件事業及び本件不動産貸付けで得た収入により、別表2〈略〉順号④のマンションの一室を現金3285万4405円で購入したことが認められることに鑑みれば、原告は、本件各年分の本件事業に係る事業所得及び本件不動産貸付けに係る不動産所得がそれぞれ相当額あり、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき確定申告をしなければならないことを認識していたことが認められる。
他方で、原告が、本件事業及び本件不動産貸付けいずれについても、帳簿等を作成したことがなく、経費に係る領収書の一部を取得せず、又は廃棄していたなど、当初から収支を正確に把握しようとしておらず〈証拠略〉、また、平成23年から平成27年までの分の所得税等についてのみ期限後申告書を提出する（前記前提事実⑶イ）まで、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき納税申告書を提出しなかったのは、納税を免れることで、1億円以上の資産を有する知人に引けを取らない程度まで蓄財するためであった〈証拠略〉ことが認められる。
これらの事情に鑑みれば、原告は、当初から税務当局に対し真実の所得状況を申告する意思がなかったことは明白であり、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき、①当初から各法定申告期限までに納税申告書を提出しないことを意図していたことが認められる。
イ また、原告は、本件各年において、本件事業及び本件不動産貸付けに係る多額の収入及び所得があったことを認識していたにもかかわらず（上記ア）、本件事業及び本件不動産貸付けについてＡ市が把握することを避けるために、Ａ市Ｂ区役所市民税課が原告の所得状況を調査した際、平成21年中に課税される所得がなく、預貯金で生活していた旨の殊更虚偽の内容を記載した本件回答書を、同課に提出するとともに、平成23年から平成27年までの毎年、前年の収入状況について、収入が全くなかった旨、その理由として失業・廃業していた旨、生計の方法として預貯金等を取り崩していた旨の殊更虚偽の内容を記載した本件各国保料申告書を、Ａ市Ｂ区長に繰り返し提出していた（〈証拠略〉、前記前提事実⑵）。このような原告の行動は、行政機関に対し自身の所得状況について殊更虚偽の申述をすることにより、行政機関が本件事業及び本件不動産貸付けを認知することを困難にし、その真実の所得状況を隠蔽するものであることからすれば、かかる行動は、原告にその所得状況をおよそ申告しないという意図があったことをうかがわせるものであり、そうすると、その所得状況を申告することが必然的に要求される所得税等及び消費税等に係る納税申告書の提出をしないという意図があったことをもうかがわせるものであるというべきである。
したがって、原告が、殊更虚偽の事実を記載した本件回答書及び本件各国保料申告書をＡ市に提出した行為は、②当初から法定申告期限までに納税申告書を提出しないという意図を外部からもうかがい得る特段の行動に当たるというべきである。
なお、原告のこれらの行為には、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等に係る各法定申告期限後にされたものが含まれるが、これまでの説示に鑑みれば、原告は、本件事業及び本件不動産貸付けを行っていることが明るみになることを避けるという確定的な意図の下に、Ａ市から所得状況の回答又は申告を求められた場合にはこれらの行為を毎年繰り返し行うことを予定しつつ、無申告を継続していたと認められ、これらの行為の一部が法定申告期限後にされたということが、これらの行為が②当初から法定申告期限までに納税申告書を提出しないという意図を外部からもうかがい得る特段の行動に当たるという上記認定を妨げるものではないというべきである（最高裁平成5年（行ツ）第133号同6年11月22日第三小法廷判決・民集48巻7号1379頁参照）。
ウ そして、前記ア、イの事情に鑑みれば、原告が、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき、③当初から各法定申告期限までに納税申告書を提出しないという意図に基づき各法定申告期限までに納税申告書を提出しなかったことが認められる。
⑶ア原告は、①本件事業を開始してから最初の7年間ほどは確定申告をするため税務署を訪問していたが、税務署から申告の必要がない旨を繰り返し告げられていたところ、ある年に税務署を訪問せず、税務署からも格別の問合せがなく、次年度以降も同様の状況が続いたにすぎないから、無申告に至ったのは蓄財をするためではない、②帳簿を作成しなかったのは、本件事業に係る収入は銀行預金通帳で確認することができ、経費も大きな変動がなく、帳簿を作成しなくても経営状況が把握できたたからであり、領収書の一部を廃棄していたのは、確定申告の経験がなかった原告にとってこれを保管する理由がなかったからにすぎないなどとして、当初から法定申告期限までに申告しないことを意図していたわけではない旨主張し、原告はこれらに沿う供述〈証拠略〉をする。
しかし、原告が現在の屋号で本件事業を開始した平成3年頃〈証拠略〉から最初の7年間ほど税務署に確定申告について相談に行っていた等の原告が主張する経緯（上記①）、原告が帳簿を作成せず、領収書の一部を廃棄していたことについて原告が主張するような理由（上記②）があったことを前提としても、これらの事情は、原告が、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等につき、当初から各法定申告期限までに納税申告書を提出しないことを意図していたという認定（前記⑵ア）と何ら矛盾するものではない。
したがって、原告の上記主張は採用することができない。
イア原告は、本件調査において作成された平成28年7月14日付け質問応答記録書〈証拠略〉及び同月26日付け質問応答記録書〈証拠略〉に記載された原告の供述は、静岡税務署財務事務官2名（以下「本件事務官ら」という。）から暴行及び脅迫を受けたことにより、心理的圧迫を受けた状態でされたものであり、原告の上記供述は事実に反する内容が含まれているから信用性がない旨主張する。
そして、原告は、次のとおり、上記主張に沿う供述をする〈証拠略〉。すなわち、同月13日、本件事務官らが税務調査として原告の下を訪れ、原告が本件事業を営む建物において調査が開始されたところ、原告が4階に本件事業に係る書類を取りに行こうとした際、本件事務官らが、無断で付いてきて、4階の部屋で原告が取り出した同書類について原告の制止にもかかわらず写真を撮り始めた。原告は、本件事務官らから、領収書等の経費に関する書類の有無を尋ねられたので、領収書を保管していた箱をロッカーから取り出し、中身の仕分けのために3階へ降りて行こうとしたところ、本件事務官らが「待て」と怒鳴りながら追い掛けてきて、原告が3階の部屋で上記箱を開けようとしたところ、その中身を渡すよう求めることをせずに、後ろから原告を羽交い絞めにして、上記箱をひったくった。翌14日、同日付け質問応答記録書〈証拠略〉には事実に反する記載があったが、原告は、前日に羽交い絞めにされたことで抵抗しても無駄であると思っていたこと等により、その内容を理解しつつも署名した。また、原告は、同月26日、本件不動産貸付けに係る契約書を持参して静岡税務署を訪れた際、本件事務官らから、本件について、これまで経験がない程度の高額な事件であり、名古屋国税局が名古屋地方検察庁に刑事告発して刑事事件になる可能性があるが、できる限り静岡税務署内だけで処理したい旨伝えられたことにより、気が動転して落涙していたところ、本件事務官らから同日付け質問応答記録書〈証拠略〉に署名するよう促され、いいなりになるほかないと思い、その内容をほとんど理解していないまま署名した、というものである。
イ しかし、原告が平成28年7月13日に行われたと供述する本件事務官らによる暴行の経緯及び態様は、原告が領収書の保管された箱を持って3階へ降りようとしたにすぎないにもかかわらず、本件事務官らが「待て」と怒鳴り、次いで、原告の行動を強制的に制止すべき緊急性は何らうかがわれないにもかかわらず、箱の中身を任意で渡すよう求めることもせずに、原告を後ろから羽交い絞めにしたというものであり、原告の行動に対応する本件事務官らの行動が著しく唐突で、かつ、過剰であることからすれば、本件事務官らによる暴行に関する原告の供述内容は不合理である。
また、原告は、同日の本件事務官らのうちの一人との間の電話及び同月14日に行われた同人との間の面談において、本件事務官らが同月13日に本件事業に係る書類を無断で写真撮影したとして抗議したが〈証拠略〉、他方で、上記電話及び面談に加え、同月15日に行われた本件事務官らのうちの一人との間の面談、同月28日に行われた原告の代理人である税理士と静岡税務署個人課税第七部門統括官との間の面談において、同月13日に本件事務官らによる暴行があったことは主張しておらず、同年8月1日に行われた同税理士と同統括官との間の電話において初めて、本件事務官らによる羽交い絞めがあったことを主張するに至った〈証拠略〉という経緯に鑑みれば、原告が、本件調査が開始された当初から、本件事務官らが行ったとする写真撮影について抗議していたにもかかわらず、同日に至るまで、より重大な羽交い絞めについては何ら抗議していなかったことは不自然である。
さらに、上記のとおり、原告は、同日以降、「羽交い絞め」があった旨主張していたにもかかわらず、平成29年1月12日に行われた同統括官らとの間の面談において、「羽交い絞めとまではいわなくとも背後からの接触があった。」、「横から手が伸びてきて箱をつかまえた。その時に、背中から下半身にかけて接触があったんだ。」などと供述しており〈証拠略〉、「羽交い絞め」とは異なる暴行態様であるばかりか、暴行とは評価し難い身体的接触があったと供述を変遷させ、本件訴えにおいては、「羽交い絞め」があったと上記のとおり供述を再度変遷させたことが認められる。
以上の事情に鑑みれば、平成28年7月13日に本件事務官らから羽交い絞めにされたとする原告の上記供述は、およそ採用し難いものである。
ウ 平成28年7月26日に行われた原告と本件事務官らとの間の面談に関する原告の上記供述を前提にしたとしても、本件事務官らが、原告に対し、本件につき、名古屋国税局が名古屋地方検察庁に刑事告発して刑事事件になる可能性があるが、できる限り静岡税務署内だけで処理したい旨述べたことは、刑事事件になる可能性があることを端的に述べたにとどまるものであり、およそ脅迫には当たり得ないものである上、原告は、同面談において、最後に訂正したり付け加えたりすることがあるか否か問いかけられたところ、本件事業について、生徒に対する指導が中断すれば多くの生徒を裏切ることになるため、今後は必ず納税申告することとし、この仕事を今後も続けさせてもらいたい旨供述し、この供述が同日付け質問応答記録書〈証拠略〉の末尾に記載された上で、署名しており、また、同日の面接に係る調査報告書の応答録〈証拠略〉によっても、原告の気が動転している状態に乗じて同日付け質問応答記録書が作成されたことはうかがわれないことに鑑みれば、原告が、同日付け質問応答記録書の内容を理解しないままそれに署名したとは認めることができない。
エ 以上によれば、平成28年7月14日付け質問応答記録書〈証拠略〉及び同月26日付け質問応答記録書〈証拠略〉の信用性がない旨の原告の主張は、採用することができない。
ウ 原告は、「その意図を外部からもうかがい得る特段の行動」とは、「税のほ脱に向けられた客観的手段性を有するもの」を意味すると解すべきであるとした上で、個人住民税は所得税等と異なり市町村が賦課課税方式によって課税するものであること、本件回答書及び本件各国保料申告書は税務当局ではない市町村に対して提出されたものであり、かつ、その内容自体が所得税等及び消費税等の算定の基礎となるものではないことに鑑みれば、原告が虚偽の事実を記載した本件回答書及び本件各国保料申告書をＡ市に提出した行為は、所得税等及び消費税等をほ脱する客観的手段性を有するものとはいえない旨主張する。
原告が主張するところの「税のほ脱に向けられた客観的手段性を有するもの」とは、要するに、適正な徴税を免れるための直接的な手段として用いられた行為であって、適正な徴税の実現を妨げる蓋然性が高いものであると解される。しかし、重加算税制度の前記趣旨（前記⑴）に鑑みれば、「その意図を外部からもうかがい得る特段の行動」が、原告が主張するところの「税のほ脱に向けられた客観的手段性を有するもの」に限定されると解することはできない。原告が主張する解釈を採用しなければ、重加算税が賦課される範囲が無限定となり、課税要件明確主義に反すると解することもできない。また、国税庁、国税局又は税務署の当該職員は、国税に関する調査について必要があるときは、官公署又は政府関係機関に、当該調査に関し参考となるべき帳簿書類その他の物件の閲覧又は提供その他の協力を求めることができるとされていること（通則法74条の12第6項）、個人住民税において、国と地方公共団体との税務行政運営上の協力等を通じて、相互に個人の所得金額等に係る情報を共有していること〈証拠略〉からすれば、収入状況及び所得状況について虚偽の事実を記載した本件回答書及び本件各国保料申告書をＡ市に提出する行為は、客観的にみても、税務当局による原告の収入状況及び所得状況の把握をより困難にし、申告納税制度による適正な徴税の実現を妨げる行為であるというべきであるから、本件回答書及び本件各国保料申告書が税務当局に提出されるものではなく、これらの書類自体が所得税等及び消費税等の算定に直接用いられるものではないことをもって、かかる行為が「その意図を外部からもうかがい得る特段の行動」に当たらないということはできない。
したがって、原告の上記主張は採用することができない。
⑷小活
［判示事項相当部分］よって、原告は、本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等の課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の全部又は一部を隠蔽し、又は仮装し、その隠蔽し、又は仮装したところに基づき各法定申告期限までに納税申告書を提出しなかったと認められ、重加算税の賦課要件を充足するものと認められる。
2 争点⑵（原告が、平成21年分及び平成22年分の所得税等並びに平成21年及び平成22年の各課税期間分の消費税等につき、偽りその他不正の行為によりその全部又は一部の税額を免れたか）について
「偽りその他不正の行為」（通則法70条4項1号）とは、税額を免れる意図の下に、税の賦課徴収を不能又は著しく困難にするような何らかの偽計その他の工作を伴う不正な行為を行っているものをいうと解するのが相当であるが、「偽りその他不正の行為」は、その行為の態様が課税標準等又は税額等の計算の基礎となるべき事実の隠蔽又は仮装という態様に限定されないことからすると、「隠蔽」又は「仮装」（通則法68条2項）を包摂するものであり、当該行為が「隠蔽」又は「仮装」に当たる場合には、「偽りその他不正の行為」にも当たると解するのが相当である。
原告がＡ市に対し本件回答書及び本件各国保料申告書を提出した行為は、前記1において判示したとおり、「隠蔽」又は「仮装」に当たることからすれば、「偽りその他不正の行為」にも当たるというべきである。そうすると、原告は、偽りその他不正の行為により、平成21年分及び平成22年分の所得税等並びに平成21年及び平成22年の各課税期間分の消費税等を免れたと認められる。
そして、別紙処分目録〈略〉1、7記載の各処分は、法定申告期限又は納税義務の成立の日から7年を経過する日までにされており（前記前提事実⑶ウ）、この点について違法はない。
3 本件各処分（ただし、別紙処分目録〈略〉8～12記載の消費税等に係る各決定処分を除く。）の適法性について
原告の本件各年分の所得税等及び本件各年課税期間分の消費税等並びにそれらに係る重加算税の額を計算すると、別表5～7〈略〉記載のとおりとなり、いずれも本件各処分（ただし、別紙処分目録〈略〉8～12記載の消費税等に係る各決定処分を除く。）における税額と同額となる。
したがって、これらの処分は適法である。
4 結論
以上のとおり、原告の請求はいずれも理由がないから棄却することとして、主文のとおり判決する。
（裁判官市原義孝西村康夫永田大貴）
別紙処分目録〈略〉
別表1 本件各年分における本件事業及び本件不動産貸付けに係る総収入金額等〈略〉
別表2 本件各不動産の明細〈略〉
別表3 課税処分の経緯等（所得税（平成25年分ないし平成27年分については所得税等））〈略〉
別表4 課税処分の経緯等（消費税等）〈略〉
別表5 本訴における被告主張額（所得税）〈略〉
別表6 本訴における被告主張額（所得税）〈略〉
別表7 本訴における被告主張額（重加算税）〈略〉
別表8〈略〉
出典：「訟務重要判例集データベース」（法務省）（https://shoumudatabasep.moj.go.jp/hanreiSearch/HanreiSearch）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。訟務月報69巻9号970頁。
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2020/pdf/13462.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
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