最三小判　平成9年9月9日

一本件の事案の概要は、次のとおりである。

X（原告・控訴人・上告人）は、平成二年以前から訴外Aと事実上の婚姻関係にあり、Aは＜略＞に訴外Bを出産した。XとAは、平成五年一二月に婚姻届出をし、また、Xは同月にBを認知した。

Xは、平成二年分の所得税の確定申告において、Aを控除対象配偶者とし、また、平成三年分及び同四年分の所得税の確定申告において、Aを控除対象配偶者、Bを扶養親族として、配偶者控除及び扶養控除をしたところ、Y（税務署長、被告・被控訴人・被上告人）は、右各年分の所得税につき、A及びBは控除対象配偶者又は扶養親族には該当しないとして更正処分及び過少申告加算税の賦課決定処分を行った。Xはこれを不服として、所定の不服審査手続を経た上、更正処分等の取消しを求めて本件訴えを提起した。

本件の主たる争点は、#1戸籍法上の届出のない事実上の婚姻関係にある者について配偶者控除等が認められるか否か、#2認知した子について扶養控除は出生の時にさかのぼって適用されるか否かにあった。

二１一審判決は、次のとおり判示して、Xの請求を棄却した。

（一）争点#1について

所得税法は、一定の要件の下に、配偶者を有する者について、配偶者控除及び配偶者特別控除を認めている。所得税法は、ここでいう「配偶者」について定義規定を置いていないが、身分関係の基本法たる民法は、婚姻の届出をすることによって婚姻の効力が生ずる旨を規定し（民法七三九条一項）、そのような法律上の婚姻をした者を配偶者としている（民法七二五条、七五一条等）から、所得税法上の「配偶者」についても、婚姻の届出をした者を意味すると解すべきことになる。

配偶者に該当するかどうかの判定は、基準日（各年の一二月三一日）の現況による（所得税法八五条三項）ところ、Aは右基準日に配偶者ではないから、課税所得金額の算出に当たって、配偶者控除及び配偶者特別控除をすることはできない。

（二）争点#2について

民法七八四条は、認知は、出生時にさかのぼってその効力を生ずると規定しているが、この規定は、認知があった以上、子の出生のときから法的な親子関係があったとするのが自然であるとの身分法上の配慮から設けられたものであって、所得税法上においても、直ちに同様のそ及効が認められると解することはできない。所得税法においては、基準日（各年の一二月三一日）を設けて、その日の「現況」を基準として扶養親族に該当するか否かを決めることとしている（所得税法八五条三項）が、その趣旨は、徴税の便宜上画一的にその日を基準として扶養親族に該当するか否かを判定する趣旨であるというべきであるから、その日までに認知がない以上、後に認知されたからといって所得税法上もそ及的に扶養親族に該当するものとすることはできない。

２二審判決も、一審の判断を維持してXの控訴を棄却したため、Xが争点#1に関する原審の判断について憲法違反等を主張して上告した。

三本判決は、所得税法八三条及び八三条の二にいう「配偶者」は、納税義務者と法律上の婚姻関係にある者に限られると解するのが相当であり、これと同旨の原審の判断は正当として是認することができ、原判決に所論の違法はないと判示して、Xの上告を棄却した。

四所得税法二条一項三三号は、控除対象配偶者の意義について「居住者の配偶者でその居住者と生計を一にするもののうち、合計所得金額が三十八万円以下である者をいう」と規定しているが、「配偶者」の意義については何ら規定していない。そこで、「配偶者」の概念は、民商法等の私法からの借用概念と考えるのか、あるいは租税法が独自に用いている固有概念であるのか（借用概念と固有概念については、金子宏「租税法（第六版）」一一四ページ参照）が問題となるが、裁判例は、いずれも民法における意義と同じに解釈してきた（大阪地裁昭和三六年九月一九日判決・行裁例集一二巻九号一八〇一ページ、岡山地裁昭和三九年一月二八日判決・行裁例集一五巻一号一〇一ページ）。また、国税庁は、所得税基本通達二－四六において、「法に規定する配偶者とは、民法の規定による配偶者をいうのであるから、いわゆる内縁関係にある者は、たとえその者について家族手当等が支給されている場合であっても、これに該当しない」とし、借用概念と解して取り扱ってきた。この解釈は、他の法律の規定と比較すると、例えば、国税徴収法七五条一項一号は「配偶者（届出をしていないが、事実上婚姻関係にある者を含む。）」と規定し、健康保険法一条二項一号、国民年金法五条四項及び厚生年金保険法三条二項等も同様に明文の規定を置いていることから、単に「配偶者」とだけ規定されている場合には、婚姻届出をしていない者を含まない趣旨であると解されることからも相当といえる。

本判決は、所得税法上の「配偶者」の意義について判断した初めての最高裁判決であり、配偶者控除の対象が法律上の婚姻関係にある者に限定されることを明確にしており、これまでの下級審の判断及び行政上の取扱いを是認したものである。

五次に、争点#2に関し、その前提とされる所得税法上の扶養親族の意義については、既に最高裁判所平成三年一〇月一七日第一小法廷判決（訟務月報三八巻五号九一一ページ）において、「所得税法二条一項三四号に規定する親族は、民法上の親族をいうものと解すべきであり、したがって、婚姻の届出をしていないが事実上婚姻関係と同様の事情にある者との間の未認知の子又はその者の連れ子は、同法八四条に規定する扶養控除の対象となる親族には該当しないというべきである」と判示されているとおり、未認知の子は対象とされない。しかし、認知された場合には、民法上は出生時にさかのぼってその効力を生ずる（民法七八四条）ことから、所得税法においても同様に解されるのかどうかが問題となる。この問題について、所得税法八五条三項の規定（扶養親族等の判定の時期）から扶養親族の判定はそ及しないとする見解と、同項の規定は判定時期の属する年度について扶養控除の適用の可否を判断するための基準日を示したものにとどまり、過年度へのそ及効を遮断するものではないとする見解があるが、これまではこの問題について判示した裁判例はなかった。本判決は、民法におけるそ及効の趣旨及び所得税法八五条三項の規定の趣旨から、所得税法においてはそ及しないことを明らかにした原判決を是認したものであり、同種事例の参考になると思われる。