税務訴訟資料第２５８号－１７９（順号１１０３７）
津地方裁判所平成●●年（○○）第●●号不当利得返還請求事件
国側当事者・国
平成２０年９月２５日棄却・控訴
判決
原告甲
同訴訟代理人弁護士森田辰彦
被告国
同代表者法務大臣森英介
同指定代理人田原浩子
同竹内寛和
同北岡敏志
同清水修
同片岡則之
同乾貴博
同野口洋
同塚元修
主文
１ 原告の請求を棄却する。
２ 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
被告は、原告に対し、３５０７万３６００円及びこれに対する平成１９年９月２１日から支払済みまで年５分の割合による金員を支払え。
第２ 事案の概要
本件は、原告が、その被相続人である乙に課せられた平成６年分の所得税のうち、譲渡所得に対する課税の一部は、保証債務の履行のためにした資産の譲渡に係る譲渡所得に対するものであり（当該譲渡所得に係る課税額を、以下「係争税額」という。）、これについては、その保証債務に係る求償権を行使することが不可能になったため所得税法６４条２項に基づき減免されるべきであるにもかかわらず、被告がこれを法律上の原因なく受領し利得したと主張して、被告に対し、主位的に、不当利得返還請求権に基づき、予備的に、同法６４条２項に該当する事実が後発的に生じた場合に認められる更正の請求に期間制限を設けた同法１５２条は、納税者が同法６４条２項の適用を受ける機会を事実上失わせる規定であるから、このような規定を設けたことは立法裁量権の逸脱、濫用であり、同規定により、原告は、係争税額相当額の損害を受けたと主張して、国家賠償法に基づき、原告の主張に係る係争税額である３５０７万３６００円及びこれに対する訴状送達の日の翌日である平成１９年９月２１日から支払済みまで年５分の割合による遅延損害金の支払を請求した事案である。
１ 前提となる事実
当事者間に争いのない事実及び後掲各証拠により容易に認められる事実は、以下のと
おりである。
(1) 乙は、平成７年３月３０日、同人の平成６年分の所得税（以下「本件所得税」という。）について、別表「審査請求に至る経緯」の「確定申告」欄に記載のとおり、
不動産所得の金額を１９４万０２９５円、長期譲渡所得金額、課税総所得金額及び納
付すべき税額を各０円として、確定申告をした（乙２）。
(2) 四日市税務署長は、平成８年１２月１２日付けで、本件所得税について、別表「審査請求に至る経緯」の「更正処分及び賦課決定処分」欄記載のとおり、長期譲渡所得
金額を１億７１８６万９４８０円、課税総所得金額を３８万４０００円、課税長期譲
渡所得金額を１億７０８６万９０００円、納付すべき税額を４９２９万９１００円と
更正する決定（以下「本件更正処分」という。）をするとともに、無申告加算税７３
９万３５００円の賦課決定（以下「本件賦課決定」といい、本件更正処分とあわせて、「本件更正処分等」という。）をした（乙１）。
本件更正処分は、三重県四日市市の各土地（以下「本件係争土地」という。）を含
む７筆の土地に係る譲渡所得が計上されていないとして、これらの譲渡所得に対して
課税したものである（乙３）。
(3)ア乙は、平成９年２月１３日、本件更正処分等を不服として、四日市税務署長に異議申立てをした（以下「本件異議申立て１」という。）が、四日市税務署長は、
同年５月１３日付けで、その異議申立てを棄却した（以下「本件異議決定１」とい
う。）。
イ 乙は、本件更正処分等をなお不服として、国税不服審判所長に審査請求をした（以下「本件審査請求１」という。）が、国税不服審判所長は、平成１０年１１月１３
日付けで、その審査請求を棄却した（乙３、以下「本件裁決１」という。）。
乙は、本件審査請求１の中で、本件係争土地の譲渡所得に対する課税についての
不服の理由として、本件係争土地の譲渡に係る売買代金の全額をいまだ受け取って
いないので、平成６年中には、本件係争土地の売買は済んでおらず、本件係争土地
に係る譲渡所得は発生していないと主張していた。
ウ 乙は、本件更正処分等について、その処分の取消しを求める訴えを提起せず、本
件更正処分等は確定した。
(4) 乙は、平成１１年１２月８日死亡し、同人の子である丙がその相続財産の全てを相続し、丙が、平成１６年３月１６日に死亡したことから、原告が、丙の相続財産を
限定承認した（乙５、６）。
(5)ア原告は、乙の相続人として、平成１７年４月１４日、四日市税務署長に対し、本件所得税について、譲渡所得があったとして課税対象となった資産の譲渡のうち
本件係争土地の譲渡は、有限会社Ａ（以下「Ａ」という。）を主たる債務者とする
保証債務を履行するための資産の譲渡であり、乙が当該保証債務を履行したことに
よりＡに対して取得した１億１６９１万１１８４円の求償権が平成１７年２月２
０日に行使不能となったので、同額については所得税法６４条２項に基づき譲渡所
得がないものとみなされるとして、別表「審査請求に至る経緯」の「更正の請求」
欄に記載のとおり、同法１５２条に基づき、更正の請求をした（乙８。以下「本件
更正の請求」という。）。この更正の請求において、原告は、納付すべき税額は１４
２２万５５００円であり、本件更正処分等における納付すべき税額４９２９万９１
００円のうち係争税額に当たる３５０７万３６００円が税額として過大であると
主張した。
なお、Ａは、平成７年６月３０日、名古屋地方裁判所において破産宣告を受け、
平成９年３月１４日、同社に対する破産廃止決定が確定している（乙７）。
イ 四日市税務署長は、平成１７年６月２４日付けで、原告に対し、本件更正の請求
は、所得税法１５２条に規定する更正の請求期限を徒過しているとして、「平成６
年分所得税の更正の請求に対してその更正をすべき理由がない」旨の通知をした
（乙９。以下「本件通知処分」という。）。
(6)ア原告は、同年８月２２日、四日市税務署長に対し、本件通知処分を不服として異議申立てをしたが、四日市税務署長は、同年１１月１７日、その異議申立てを棄
却した（甲１。以下「本件異議決定２」という。）。
イ 原告は、同年１２月１５日、国税不服審判所長に対し、本件通知処分に不服があ
るとして、審査請求をした（甲１。以下「本件審査請求２」という。）。
原告は、本件審査請求２において、所得税法１５２条に規定する、同法６４条２
項に規定する事実が生じた日（以下「起算日」という。）とは、保証債務の履行に
伴う求償権を有する者が、その行使をすることができなくなったことを知ったとき
と解すべきであり、原告は自らの求償権行使の相手方であるＡにつき破産手続廃止
決定が確定したことを平成１７年２月２０日に知ったから、同日が起算日になると
主張した（甲１）。
国税不服審判所長は、平成１８年９月２７日、原告の上記主張について、所得税
法６４条２項に規定する「求償権の全部又は一部を行使することができないことと
なったとき」とは、「求償権行使の相手方である主たる債務者について、破産宣告、
特別清算等の開始決定を受けた場合、失踪、事業閉鎖等の事実が発生した場合、そ
の他これらに準ずる事情があるため、求償権を行使しても、回収の見込みのないこ
とが客観的に確実になった場合をいうものと解するのが相当である。」とし、原告
がＡに対して有すると主張する求償権は、遅くともＡの破産廃止決定が確定した平
成９年３月１４日には、その全部について回収の見込みのないことが客観的に確実
になったものということができるから、起算日は同日であると判断して、本件審査
請求２を棄却した（甲１。以下「本件裁決２」という。）。
ウ 原告は、本件通知処分について、その処分の取消しを求める訴えを提起せず、本
件通知処分は確定した。
(7) 本件所得税の本税は、平成２０年４月４日時点において、本件更正処分により確定した納付すべき税額全額について、納付済みである（甲３、４）。
４ 争点に関する当事者の主張
(1) 争点(1)（係争税額の受領に法律上の原因がなく、原告は不当利得返還請求により救済されるべきか。）について
（原告の主張）
ア 所得税法６４条２項、１項は、保証債務を履行するため資産の譲渡があった場合
において、その履行に伴う求償権の全部又は一部を行使することができないことと
なったときは、その行使することができないこととなった金額を、当該各種所得の
金額の計算上なかったものとみなすと規定しており、原告は、租税実体法によって、
本件係争土地の譲渡にかかる譲渡所得に係る租税債務がないとされる。
したがって、被告が、本件係争土地の譲渡にかかる譲渡所得に対する所得税（係
争税額）を受領する法律上の根拠はなく、その納付を受けたことは、不当利得にあ
たる。
イ 所得税法１５２条は、更正の請求ができる期間を、６４条２項に規定する事実が
生じた日の翌日から２か月以内に限定しているが、乙は、本件異議申立て１及び本
件審査請求１において、本件係争土地の譲渡に係る譲渡所得の発生自体を争ってい
たから、乙が譲渡所得が発生していることを前提として更正の請求をすることはあ
り得なかった。そして、本件審査請求１に対して、本件裁決１がなされたのが平成
１０年１１月１３日であり、その時点では、すでに更正の請求ができる期間が経過
していたから、乙が更正の請求をする機会はなかったというべきである。
このように、乙に更正の請求をする機会がなかったという特殊性を考慮すれば、
その相続人である原告は、不当利得返還請求以外に救済される余地がないから、原
告は、被告に対し、係争税額に相当する金額について不当利得返還請求権を行使す
ることができる。
（被告の主張）
ア 所得税は、申告納税方式をとり、納税者の自主申告により税額が確定するのを原
則とし、納税者が申告した税額等と税務署長の調査した結果が異なる場合には、税
務署長の更正処分により税額が確定するところ（国税通則法１６条１項１号、２４
条）、前記前提となる事実(3)のとおり、本件更正処分等は確定し、同事実(6)ウのとおり、本件更正の請求に対する本件通知処分も確定しているから、乙の本件所得
税の納税義務は、係争税額の部分も含め、適法に確定している。
また、所得税法６４条１項は、その年分の各所得の金額の合計額のうち、その回
収することができないこととなった金額は、当該各種所得の金額の計算上、なかっ
たものとみなすと規定しているところ、なかったものとみなすのは、あくまで所得
金額の計算上のみであり、同項は租税債権の発生、消滅を規定するものではないか
ら、同法６４条２項に該当する事由が存在するからといって租税債務が消滅するも
のではない。
したがって、被告が、係争税額の部分も含め、本件更正処分で確定した納付すべ
き税額を本件所得税として収納することは、法律上の原因に基づくものであり、被
告に不当利得はない。
イ(ア) 申告した税額が正当な税額に比し過大である場合には、税務署長に対し、
課税標準等又は税額等について更正すべき旨を請求することができるとされてい
る（国税通則法２３条１項１号）。また、同条に基づく更正の請求には、所定の期
間制限があるが、所得税法６４条に規定する事実が後発的に生じたことにより、国
税通則法２３条１項各号に規定する更正の請求の事由が生じたときは、同条所定の
期間制限により更正の請求をなし得ないとすると、納税者に酷な結果が生じるため、
所得税法１５２条は、同法６４条に規定する事実が生じた日の翌日から２月以内に
限り、更正の請求をすることができるとし、後発的事由による更正の請求を特例的
に認めている。
このように国税通則法及び所得税法は、確定した税額が過大である場合に、更正
の請求による救済手段を設けているから、所得税等の申告納税方式による税額が過
大である場合に、正当な税額との差額について救済を受けるためには、原則として、
更正の請求の手続によらなければならず、他の救済手段によることは許されないと
いうべきである（更正の請求の原則的排他性）。
したがって、所得税法が、保証債務の求償権が後発的に行使不能となった場合に
おける所得税の減額の請求について、同法１５２条の手続である更正の請求による
救済のみを予定していることは明らかであり、係争税額についての不当利得の返還
請求は認められない。
(イ) 乙が、本件係争土地の譲渡に係る譲渡所得の存在を否定する主張をしていた
としても、自己の認識に従って更正の請求をしなかったことは、更正の請求をす
ることができなかった理由たり得るものではなく、結局、自らの意図で更正の請
求を行使しないという選択をしたにすぎないというべきであるから、後になって
その決断を翻し、不当利得返還請求権の行使を求めることは自己矛盾である。
また、乙が、Ａに対し１億１６９１万１１８４円もの求償債権を有する債権者
であったならば、Ａに対して破産を宣告した名古屋地方裁判所が、破産法（平成
１６年法律第７５号による改正前のもの）１４３条２項に従い、乙に対し、同社
に破産を宣告したこと等に関する通知をしたことは明らかである。その通知によ
って、乙は、Ａに対して破産の宣告があったこと及びその後破産廃止に至るまで
の一連の破産手続について、同裁判所からの通知によって、認識していたという
べきであり、乙が、Ａに対する破産廃止の決定が確定した日の翌日から２か月以
内に更正の請求をすることは十分に可能であった。
したがって、原告に、不当利得返還請求権の行使を認めなければならない特段
の事情があるとはいえない。
(2) 争点(2)（更正の請求について期間制限を定めた所得税法１５２条の規定を設けたことに、国家賠償法上の違法があるか。）について
（原告の主張）
所得税法１５２条は、納税者の認識の有無にかかわらず、単に客観的に同法６４条
２項に定める事実が生じた日を起算日と定め、わずか２か月という短い期間内に更正
の請求をしないと６４条２項の適用を受けられないという規定になっている。
しかし、保証人が保証債務の履行のために資産を譲渡しなければならなくなり、主
たる債務者に対して求償権を行使する場合に、客観的に見て求償権を行使しても回収
できる見込みがなくなったことを保証人が認識するまでには、通常、相当の時間を要
するものと考えられる。特に、保証人が保証債務を履行しなければならなくなるのは、主たる債務者の資力に問題が生じた場合であることが多いのであるから、保証人が、
主たる債務者が無資力であることを認識した時点では、客観的に見て、求償権を行使
しても回収の見込みのない状態に陥ってから、既に２か月程度の期間は経過している
ことが多いと思われ、所得税法１５２条の期間制限は、納税者に不可能を強いるもの
である。
このような規定は、実体法上は租税の減免の規定を定めているのに、事実上納税者
が減免規定の適用を受ける機会を失わせるものであり、実体法上の租税減免規定の効
力を減殺するものである。租税債権債務関係の早期安定という専ら行政側の都合によ
り、納税者が実体法上定められた租税債務の減免の適用を受ける機会を失うような手
続規定が定められているのは不条理であり、このような規定を設けることは、立法権
の裁量を著しく逸脱し、濫用するものであるから、かかる立法行為は、国家賠償法上
違法である。
（被告の主張）
立法行為が国家賠償法１条１項の違法に当たるか否かの問題は、国会議員の立法過
程における行動が個別の国民に対して負う職務上の法的義務に違背したかどうかの
問題であって、当該立法の内容の問題とは区別されるべきであり、国会議員は、立法
に関しては、原則として、国民全体に対する関係で政治的責任を負うに止まり、個別
国民の権利に対応した関係での法的義務を負うものではないというべきであって、立
法の内容が憲法の一義的な文言に違反しているにもかかわらず、国会があえて当該立
法を行うがごとき、容易に想定しがたいような例外的な場合でない限り、立法行為は、国家賠償法１条１項の規定の適用上、違法の評価を受けないものというべきである。
そして、所得税法１５２条に規定する後発的事由による更正の請求期間である２か
月が、憲法の一義的な文言に違反していることはおよそあり得ず、同条の立法行為が
国家賠償法上違法の評価を受けることはないから、原告の主張は失当である。
第３ 当裁判所の判断
１ 争点(1)について
(1) 申告納税方式をとる所得税は、納税者のする確定申告により納付すべき税額が確定するのを原則とし、その申告がない場合又はその申告にかかる税額の計算が国税に
関する法律の規定に従っていなかった場合その他当該税額が税務署長の調査したと
ころと異なる場合に限り、税務署長の処分により確定する（所得税法１２０条１項、
国税通則法１６条１項）。その確定行為が有効に存続している限り、その税額が法令
に従って計算した額を上回っていても、申告又は税務署長の処分によって確定した税
額に基づく納付には、法律上の原因があることとなるから、国がそれを収納すること
が、不当利得になることはない。
また、そもそも、特別法において、当該不当利得の原因たる事実について何らかの
救済措置が規定されているときは、当該不当利得の是正は原則として当該救済措置に
よるべきであって、所定の更正の請求の期間を徒過した等の理由で、更正処分を受け
られなかったとしても、当該救済措置によることができなかった特段の事情がある場
合を除き、これについて民法上の不当利得返還請求権を行使することはできないと解
される。
これを本件についてみると、所得税法１５２条は、確定申告又は税務署長の処分後
に、当該申告書又は決定に係る各種所得の金額につき、所得税法６４条に規定する事
実が生じたことにより、当該申告書により納付すべき税額が過大となった場合には、
当該事実が生じた日の翌日から２月以内に限り、税務署に対し、更正の請求ができる
と規定している。このように、所得税法１５２条において、所得税法６４条２項に該
当する事実が後発的に生じた場合の救済措置が定められていることからすれば、いっ
たん確定した税額を所得税法６４条２項に基づき自己に有利に変更するためには、同
法１５２条に基づく更正の請求をし、確定した税額を変更する処分がなされる必要が
あり、更正の請求によることができなかった特段の事情がない限り、納付した税額と
所得税法６４条２項の適用を受け、減免された税額との差額に相当する部分について、民法上の不当利得返還請求権を行使することはできないと解するのが相当である。
そして、前記前提となる事実によれば、乙の本件所得税についての更正処分は、本
件異議決定１及び本件裁決１を経て確定したこと、乙、その相続人である丙及び原告
は、Ａの破産手続廃止決定が確定し、本件係争土地の譲渡によって履行したと主張す
る保証債務に係る求償権全部が行使できなくなった平成９年３月１４日以降も平成
１７年４月１４日に至るまで、本件係争土地の譲渡に係る譲渡所得について、所得税
法６４条２項に規定する事実が生じたことを理由とする更正の請求をしなかったこ
と、原告は、同日、四日市税務署長に対し、上記理由をもって更正の請求をしたが、
所得税法１５２条の期間制限を徒過してされた請求であるとして、更正をしないとの
【判示(1)】
【判示(2)】
【判示(3)】
本件通知処分を受け、同通知処分は、本件異議決定２、本件裁決２を経て確定したこ
とが認められるから、本件更正処分によって決定された本件所得税の納付すべき税額
は、確定し、有効に存続している。よって、被告が、係争税額を含む本件所得税を、
本件更正処分によって決定された納付すべき金額に従い収納することには、法律上の
原因がある。
(2) 原告は、乙は、所得税法６４条２項に該当する事実が生じた平成９年３月１４日を通じて、本件係争土地の譲渡に係る譲渡所得の存在自体を争っていたのであり、譲
渡所得が存在することを前提として、更正の請求をすることはできないから、更正の
請求をする機会がなかったといえ、不当利得返還請求以外に救済される余地はないか
ら、所得税法１５２条に規定する更正の請求による救済を受けられなかった特段の事
情があると主張する。
しかし、本件係争土地の譲渡に係る譲渡所得の存在自体を争い、本件異議申立て１
及び本件審査請求１をしていたとしても、そのことは、乙が更正の請求をすることを
法律上妨げるものではない。所得税法１５２条が、法的安定の要請に基づき、更正の
請求ができる期間の起算日を、納税者の認識の有無にかかわらず、更正の請求の事由
が生じた日の翌日とし、短期間の期間制限を設けていることからしても、乙の認識を
基準として、更正の請求による救済を受けることができなかったとはいうことはでき
ない。
したがって、原告の主張する事情は、不当利得返還請求権の行使を認めるべき特段
の事情とはいえず、原告の主張は採用できない。そして、本件において、他にかかる
特段の事情の存在を認めるべき事情は見当たらない。
(3) したがって、原告の被告に対する不当利得返還請求権に基づく請求は理由がない。
２ 争点(2)について
国家賠償法１条１項は、国又は公共団体の公権力の行使に当たる公務員が個別の国民
に対して負担する職務上の法的義務に違背して当該国民に損害を加えたときに、国又は公共団体がこれを賠償する責任を負うことを規定するものであるところ、国会議員の立法行為が、本質的に政治的なものであることからすれば、国会議員は、立法に関しては、原則として国民全体に対する関係で政治的責任を負うに止まり、個別の国民の権利に対応した関係での法的義務を負うものではないというべきであって、国会議員の立法行為は、立法の内容が憲法の一義的な文言に違反しているにもかからわず、国会があえて当該立法を行うというごとき、容易に想定しがたいような例外的な場合でない限り、国家賠償法１条１項の規定の適用上、違法の評価を受けるものではない（最高裁昭和●●年(○○)第●●号昭和６０年１１月２１日第一小法廷判決・民集３９巻７号１５１２頁参照）。
これを本件についてみると、申告納税方式のもとでは、自己の責任において確定申告
をするために、法的安定性の要請に基づき短期間の期間制限を設けられても、納税者としてはやむを得ないところであり、また、所得税法１５２条の規定が、憲法の一義的な文言に違反しているといえないことは明らかである。よって、同条項の制定行為が上記の例外的な場合に当たると解する余地はなく、当該立法行為は国家賠償法１条１項の規定の適用上、違法の評価を受けるものではない。
【判示(4)】
【判示(5)】
【判示(6)】
【判示(7)】
したがって、原告の国家賠償法１条１項に基づく請求は理由がない。
３ 結論
以上からすれば、原告の請求はいずれも理由がないから棄却することとし、訴訟費用
の負担について、行政事件訴訟法７条、民事訴訟法６１条を適用して、主文のとおり判決する。
津地方裁判所民事部
裁判長裁判官堀内照美
裁判官田中正哉
裁判官山口幸恵
甲
別表審査請求に至る経緯
（単位：円）
確定申告
更正処分及び
賦課決定処分
更正の請求
原処分
異議申立て
異議決定
審査請求
申告等
区分
平成7年3月30日
平成8年12月12日
平成17年4月14日
平成17年6月24日
平成17年8月22日平成17年11月17日平成17年12月15日
不動産所得の金額
（総所得金額）
1,940,295
1,940,295
1,940,295
長期譲渡所得金額
0 171,869,480
54,957,000
課税総所得金額
384,000
384,000
課税長期譲渡所得金額
0 170,869,000
53,957,000
納付すべき税額
49,299,100
14,225,500
無申告加算税の額
7,393,500
更正をすべき理由がない旨の通知処分
全部取消し
棄却
全部取消し
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2008/pdf/11037.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
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