税務訴訟資料第２５９号－５３（順号１１１６６）
金沢地方裁判所平成●●年（○○）第●●号所得税更正処分等取消請求事件
国側当事者・国（小松税務署長）
平成２１年３月２４日棄却・控訴
判決
原告甲
同乙
同丙
同丁
同戊
上記５名訴訟代理人弁護士山村三信
同細見孝次
被告国
同代表者法務大臣森英介
処分行政庁小松税務署長
殿村幹夫
同指定代理人辻由起
同上田正勝
同棚瀬弘康
同西野哲広
同新谷純子
同能田勝茂
同伊倉博
同稲敬示
主文
１ 原告らの請求をいずれも棄却する
２ 訴訟費用は原告らの負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
小松税務署長が、原告らに対し、平成１７年３月１０日付けで行った被相続人Ａの平成１３年分の所得税の各更正処分のうち、Ａの分離長期譲渡所得金額１億７６８４万４７８８円、納付すべき税額５３７万６３００円を超える部分及び各過少申告加算税賦課決定処分を取り消す。
第２ 事案の概要等
１ 事案の概要
本件は、原告らが、被告に対し、処分行政庁である小松税務署長が平成１７年３月１０日付けで原告らに対してしたＡ（以下「本件被相続人」という。）の平成１３年分の所得税の更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分（以下両処分を「本件各処分」という。）には、分離長期譲渡所得１億７６８４万４７８８円について、所得税法６４条２項に規定する保証債務を履行するための資産の譲渡があった場合における所得計算の特例（以下「本件特例」という。）の適用を否定した違法があるなどと主張して、本件各処分の取消しを求める事案である。
２ 争いのない事実等
以下の事実は、当事者間に争いがないか、末尾に掲げた証拠等により容易に認められる。
(1) 原告ら及び本件被相続人等関係者の概要等
ア 原告甲（以下「原告甲」という。）は、本件被相続人の妻であり、原告乙（以下「原告乙」という。）、同丙、同丁及び同戊は、本件被相続人の子である。
イ 本件被相続人は、後述の四代目Ｂ（ｍ。以下「四代目Ｂ」という。以下、歴代のＢも同様の略称を用いることとする。）の長男であり、昭和５２年６月、Ｃ株式会社（以下「Ｃ」という。）の代表取締役社長に就任し、平成１４年８月２８日に死亡した。
なお、本件被相続人は、平成８年１２月にはＤ株式会社（以下「Ｄ」という。）の代表取締役会長に就任していたほか、Ｅ株式会社（以下「Ｅ」という。）及びＦ有限会社（以下「Ｆ」という。）の代表取締役を務めていた。
ウ Ｇ（以下「Ｇ」という。）は、四代目Ｂの三男であり、平成８年１２月にＤの代表取締役社長に、本件被相続人の死後である平成１４年８月にＣの代表取締役社長に、それぞれ就任した。
なお、Ｇは、平成１８年１２月、Ｄの代表取締役及び取締役を退任した。
(2) Ｃの概要等
ア Ｃは、平成１３年当時、産業機械用並びに輸送機器用各種チェーン、ベルト、その他伝導品の製造及び販売等を目的とし、東京証券取引所市場第１部等に上場していた（甲２１、乙１の１、２）。
Ｃの株主構成については、平成１８年４月１日から同年９月３０日の間では、筆頭株主はＨ信託銀行株式会社（２８１万４０００株（５．９７％））であるが、金融機関を除くと、筆頭株主はＦ（１３０万８０００株（２．７７％））である（甲１１）。
個人の筆頭株主は、原告甲（１２８万７０００株（２．７３％））である（甲１１）。
Ｆは、原告甲が代表取締役を務める会社であるから、両者分を合計すれば５．５０％となるので、金融機関を除くと実質的な筆頭株主は原告甲である。
なお、平成１８年３月期決算時では、Ｆと原告甲のＣの保有株式数を合計すると５．５０％となり、当時のＨ信託銀行の持ち株（２４８万２０００株（５．２６％））を抜いて、実質的な筆頭株主となる（甲１２）。
イ Ｃの前身を含めた創業の歴史は以下の経過のとおりである（甲２１）。
(ア) 創業者はＩであり、安政３（１８５６）年に甲家を興し、山中漆器の木地挽職人として生計を立てるようになった。
その後、Ｉは、Ｂを名乗った（初代Ｂ）。
(イ) 初代Ｂは、ｈ家から養子を迎え、Ｂと命名した（二代目Ｂ。）。二代目Ｂは、明治１３年で家業を継ぎ、その後約１０年で木地挽職人から問屋までに成長した。
二代目Ｂには、長男のＪ（後の三代目Ｂ）、二男のＫの子があり、Ｊとともに、自転車事業等を展開し、さらに業務を発展させ、大正８年には個人経営のＬを改組してＬ株式会社を設立した。
このように、Ｃの原点は、二代目Ｂにある。
その後、二代目Ｂは、大正１０年に死亡し、Ｊが三代目Ｂを襲名し、跡を継いで、Ｌの社長となった。
(ウ) 三代目Ｂは、さらに自転車事業を展開し、昭和８年にはＬ、Ｍ及びＮの３社で協力し、Ｃの前身であるＯ株式会社（以下「Ｏ」という。）を設立した。
三代目Ｂは、昭和９年にＯの代表取締役に就任し、昭和１０年にはＰ、Ｑと合併しｒ株式会社（以下「ｒ」という。）となった。
その後、ｒは、戦争のため、国の方針により自転車事業は発展の途は閉ざされ、工作機械の製造と、鋳鋼工場の創始という二本柱を中心に経営の多角化に踏み出し、昭和１３年にＣに商号を変更した。
三代目Ｂは、昭和３９年４月に死亡し、その後は、弟のＫが跡を継いで、Ｃの社長に就任したが、昭和４１年６月に死亡した。
(エ) その後は、三代目Ｂの婿養子である四代目Ｂが、跡を継ぎ、Ｃの社長となった。なお、四代目Ｂの妻であるＲ（以下「Ｒ」という。）は、三代目Ｂの娘である。
(オ) そして、四代目Ｂは、昭和５２年６月、Ｃの代表取締役会長となり、本件被相続人が前記のとおり、同社の代表取締役社長に就任し、同人が平成１４年８月に死亡した後は、Ｇが同社の代表取締役社長に就任した。
(3) Ｅの概要等
ア Ｅは、昭和１１年１月２０日にＥ株式会社として設立され、昭和５６年１０月に現商号に変更されたもので、Ｓにおいて旅館経営を主な事業としていた（乙３）。
Ｅは、ＴとＵの２つの旅館を経営していたが、平成２年ころにＵを株式会社Ｖに売却し、平成８年１月１６日には、経営難からＴも閉鎖した（なお、Ｕは、Ｕホテルとして現在営業しており、Ｔは、Ｃが、高齢者向け賃貸マンションとして経営している（甲８、９、乙２２～２４、３０）。
このため、Ｅは、平成８年１月以降、休業状態となり、平成１４年３月２５日に清算が結了した（乙３）。
平成２年ころは、本件被相続人が取締役社長、Ｇが専務取締役であり、併せて両名とも代表取締役に就任し、平成１３年当時の代表者は両名であった（乙３）。
イ Ｅの株主構成は以下のとおりである（甲１３、１４）。
(ア) 平成３年１２月３１日時点
Ｒ
９２．５％
本件被相続人
１．２％
Ｗ（四代目Ｂの二男。以下「Ｗ」という。）
０．９％
Ｇ
０．６％
その他の親族
４．８％
(イ) 平成５年１２月３１日時点
本件被相続人
４７．５％
Ｗ
２４．０％
Ｇ
２３．７％
(4) その他関係会社の概要等
ア Ｄ
Ｄは、昭和２１年にＤ株式会社として設立され、昭和５６年１０月６日に現商号に変更されたもので、建築工事業、土木工事業等を目的とするＣの関連会社であり、現在も営業活動を継続している（乙４の１、２）。
平成１３年当時は、本件被相続人が代表取締役会長を務め、Ｇが代表取締役社長を務めていたが、現在はＸが代表取締役社長に就任している。
イ Ｆ
Ｆは、損害保険代理業等を業とする有限会社であり、前記(2)アのとおり、原告甲が社長を務めている。
(5) Ｅの借入状況並びに本件被相続人及びＧの連帯保証
ア 株式会社Ｙ銀行（以下「Ｙ銀行」という。）山中支店からの借入れ分
(ア) 証書貸付及び連帯保証契約
ａ Ｙ銀行は、平成２年９月５日、Ｅに対し、証書貸付の方法により、７億１０００万円を貸し付けた。
ｂ 本件被相続人及びＧは、同日、Ｙ銀行との間で、上記証書貸付金債務につき、Ｅと連帯して保証するとの合意をした。
(イ) 手形貸付に関する限定保証契約
本件被相続人及びＧは、平成１２年４月２５日、Ｙ銀行との間で、Ｅの同銀行との手形取引による債務につき、４５００万円を極度額として、Ｅと連帯して保証するとの合意をした（以下、上記(ア)ｂの保証債務と併せて、「Ｅ保証債務」という。）。
(ウ) 平成１２年１２月３１日時点の借入残高
Ｅは、上記証書貸付金債務の残額として４億２０００万円及び平成７年の新規借入れ後に書換えがなされた手形借入れ４５００万円、合計４億６５００万円の借入残高を有していた（以下「Ｅ分債務」という。）。
イ Ｄからの借入れ分
(ア) Ｙ銀行分
ａ Ｙ銀行大聖寺支店は、別紙融資状況一覧表記載のとおり、手形貸付の方法により、Ｄに貸し付け、同社は、同一覧表記載のとおり、Ｅに入金をした。
その合計額は２億１０００万円である。
ｂ 本件被相続人及びＧは、平成４年２月１０日、Ｙ銀行との間でＤの上記手形貸付債務につき、５億円を極度額として、同社と連帯して保証するとの合意をした。
(イ) 株式会社Ｚ銀行（以下「Ｚ銀行」という。）分
ａ 株式会社ｊ信託銀行（以下「ｊ信託銀行」という。）は、別紙融資状況一覧表記載のとおり、Ｄに１億円を貸し付け、同社は、同一覧表記載のとおり、同額をＥに入金した。
Ｚ銀行大聖寺支店は、平成９年９月３０日、Ｄに対し、１億円を貸し付け、同社は、同日、ｊ信託銀行に１億円を返済した（以下、上記(ア)ａの貸金と併せて「Ｄ貸金」という。）。
ｂ 本件被相続人及びＧは、平成８年８月１３日、Ｚ銀行との間で、Ｄの上記貸金債務につき、同社と連帯して保証するとの合意をした（以下、上記(ア)ｂの保証債務と併せて「Ｄ保証債務」といい、これとＥ保証債務を併せて「本件各保証債務」という。）。
(ウ) 平成１２年１２月３１日時点の借入残高
Ｅは、上記各貸金債務につき、Ｄに対し合計３億１０００万円の借入残高を有していた（以下「Ｄを介する債務」という。）。
ウ その他の借入先に対する平成１２年１２月３１日時点の借入残高
Ｅは、本件被相続人からの借入れにつき７３１３万３６７０円、Ｇからの借入れにつき１億３４８２万３２３２円、個人株主２名からの借入れにつき１億５１７２万３２３１円の借入残高を有していた。
(6) 本件被相続人所有不動産等の譲渡
ア 本件被相続人の所有不動産
本件被相続人は、以下の宅地建物を所有していた（以下、(ア)、(イ)を併せて「本件各物件」という。）。
(ア) 神戸市の宅地（６２８．０９㎡。以下「ｉ物件」という。）
(イ) 石川県江沼郡（現在の同県加賀市）ほか１８筆の宅地（合計３３６１．０２㎡）及び同郡（現在の同県加賀市）に所在する建物（鉄筋コンクリート造陸屋根地下３階付７階建旅館）８７９６．８７㎡。以上の宅地建物を併せて「ａ物件」という。）
イ 本件被相続人の本件各物件の譲渡とＥの銀行口座への入金
(ア) 本件被相続人は、平成１３年５月２８日、神戸市の同市が施行する都市計画事業のための買収により、同市にｉ物件を３億０７７６万２０００円で譲渡し、同年６月１３日、同買収代金を受領した上（乙６、８）、それをＥのＹ銀行大聖寺支店の普通預金口座（以下「ＥのＹ銀行口座」という。）、に入金した（乙９の１）。
(イ) 本件被相続人は、平成１３年５月２８日、Ｆに対し、ａ物件を３億１０００万円で売却し、同年６月２２日、同売却代金を受領した上（乙７、８）、そのうち２億６４００円をＥのＹ銀行口座に入金した（乙９の１）。
ウ 小括
以上により、本件被相続人は、本件各物件を売却して（以下、この譲渡を「本件譲渡」という。）、譲渡代金６億１７７６万２０００円を取得した。
エ Ｆは、平成１３年６月２２日、ＥのＹ銀行口座に、Ｅから購入したＴの代金２億０４００万円を入金した（乙９の１、２）。
(7) 本件各弁済
ア Ｅ分債務に関する債務の弁済
ＥのＹ銀行口座から、平成１３年６月２２日、同社のＹ銀行山中支店に対する借入金４億６５００万円が返済され、これに伴い、同支店から戻利息３２万７５８４円が支払われた（以下「Ｅ分債務の弁済」という。乙１０の１、２）。
よって、現実に支払われた額は、戻利息を差し引いた４億６４６７万２４１６円である。
イ Ｄを介する債務に関する債務の弁済等
ＥのＹ銀行口座から、平成１３年６月２２日、ＤのＹ銀行大聖寺支店の普通預金口座に３億１０００万円が入金され、Ｄは、同日、この資金を原資としてＤの同支店に対する借入金２億１０００万円及びＺ銀行大聖寺支店に対する借入金１億円をいずれも返済した（以下「Ｄを介する債務の弁済」といい、Ｅ分債務の弁済と併せて「本件各弁済」という。乙１１～１３）。
(8) 課税処分に至る経緯等
ア 本件被相続人は、平成１３年分の所得税について、法定申告期限内である平成１４年３月１５日に、本件譲渡代金を本件各保証債務の履行に充てたとして、本件特例を適用した上で、別表１(1)「区分」欄各記載のとおり小松税務署長に確定申告書（以下「本件申告書」という。）を提出した。
その後、本件被相続人は、前記(1)イ記載の日に死亡した。
イ これに対し、小松税務署長は、本件申告書で申告された本件特例の適用につき、Ｄを介する債務の弁済に充てられたとする金額の全部及びＥ分債務の返済に充てられたとする金額の２分の１については、本件特例を適用することができないとして、以下に述べるとおり、別表１(2)「区分」欄各記載の本件被相続人の平成１３年分所得税の課税標準等及び税額等を算出した上で、原告らに対し、平成１７年３月１０日付けで、以下のとおりの課税標準等及び税額等により本件各処分をした。
(ア) 総所得金額
５９１５万３７０５円
総所得金額は、本件申告書に総所得金額として記載された金額のとおりであり、不動産所得金額、配当所得金額、給与所得金額の合計額である（別表１(2)①）。
(イ) 分離長期譲渡所得の金額
１億７６８４万４７８８円
小松税務署長は、分離長期譲渡所得金額の算出につき、本件特例を一部認めることができないとして、以下のａの金額からｂないしｅの合計額を差し引いた額として上記金額を算出した。
なお、小松税務署長が算出した分離長期譲渡所得の計算明細は、別表２記載のとおりである。
ａ 譲渡収入金額
６億１７７６万２０００円
ｉ物件の譲渡代金３億０７７６万２０００円と、ａ物件の譲渡代金３億１０００万円を合計した金額であり、本件申告書に記載されたものと同額である（別表２①）。
ｂ 取得費
１億６１７０万３９００円
上記金額は、以下の(a)及び(b)の合計額である（別表２②）。
(a) 本件各物件のうち建物及び付属建物
１億３０８６万５８００円
取得価額２億１６７８万１２３６円から減価償却費相当額８５９１万５４３６円を控除した金額である。
(b) 本件各物件のうち土地
３０８３万８１００円
租税特別措置法（平成１６年法律第１４号による改正前のもの。以下「措置法」という。）３１条の４に基づき、概算取得費として算出される土地の譲渡収入金額の５％相当額であり、ａ物件にかかる土地の概算取得費１５４５万円、ｉ物件の概算取得費１５３８万８１００円を合計した額である。
ｃ 譲渡費用
１０万円
上記金額は、本件申告書に添付された譲渡所得の内訳書に記載された金額と同額であり、印紙代１０万円である。
ｄ 本件特例の適用額
２億２９１１万３３１２円
小松税務署長は、Ｅ分債務に関する返済４億６４６７万２４１６円から、Ｅの残余財産分配可能額のうち本件被相続人の債務免除額に対応する６４４万５７９２円を差し引いた残額の２分の１に相当する金額のみを本件特例の適用対象額とした（小松税務署長は、Ｄを介する債務の弁済については、一切本件特例の適用を認めていない。）。
なお、小松税務署長は、Ｅの残余財産分配可能額のうち、本件被相続人の債務免除額に対応する金額を６４４万５７９２円と算定したが、これは同社の清算に伴う残余財産分配可能額９３０万９８５１円に、清算に際し行われた債務免除額９億３１４４万２１３３円に占める本件被相続人の債務免除額６億４４８９万５６７０円の割合を乗じて算定した。
ｅ 特別控除額
５０００万円
ｉ物件については、収用交換等の場合の譲渡所得等の特別控除（措置法３３条の４）に該当すると認められ、特別控除額は５０００万円となる（別表２⑥）。
(ウ) 所得控除の合計額
１９７万０１１２円
上記金額は、本件申告書の所得控除の合計額として記載された金額と同額である（別表１(2)⑥）。
(エ) 課税総所得金額
５７１８万３０００円
上記金額は、上記(ア)の総所得金額から(ウ)の所得控除の合計額を差し引いた上、国税通則法１１８条１項を適用して、１０００円未満の端数を切り捨てた金額であり、本件申告書の課税総所得金額として記載された金額と同額である（別表１(2)⑦）。
(オ) 課税分離長期譲渡所得金額
１億７６８４万４０００円
小松税務署長は、上記(イ)の分離長期譲渡所得金額から、国税通則法１１８条１項を適用して、１０００円未満の端数を切り捨てて、上記金額を算出した（別表１(2)⑧）。
(カ) 算出税額
５２０３万６５１０円
小松税務署長は、下記ａ及びｂの合計額により、上記金額を算出した（別表１(2)⑨）。
ａ 総所得金額に対する税額
１８６６万７７１０円
上記金額は、上記(エ)の課税総所得金額に、所得税法８９条１項所定の税率（経済社会の変化等に対応して早急に講ずべき所得税及び法人税の負担軽減措置に関する法律（以下「負担軽減措置法」という。）４条の特例を適用したもの。）を乗じて算出された金額であり、本件申告書に総所得金額に対する税額として記載された金額と同額である（別表１(2)⑩）。
ｂ 分離長期譲渡所得金額に対する税額
３３３６万８８００円
小松税務署長は、上記(オ)の課税分離長期譲渡所得金額１億７６８４万４０００円について、４０００万円以下の部分に１５％の税率を、４０００万円を超える部分に２０％の税率をそれぞれ乗じて、合計し、上記金額を算出した（措置法３１条の２第１項。別表１(2)⑪）。
(キ) 配当控除
５５万９５９７円
上記金額は、所得税法９２条１項３号イにより算定した配当控除の額であり、本件申告書の配当控除額の記載と同額である（別表１(2)⑫）。
(ク) 定率減税額
２５万円
上記金額は、負担軽減措置法６条２項かっこ書き所定の金額であり、本件申告書の定率減税額として記載された金額と同額である（別表１(2)⑬）。
(ケ) 源泉徴収税額
１２４８万１７４８円
上記金額は、本件被相続人の配当所得及び給与所得にかかる所得税の源泉徴収税額であり、本件申告書に源泉徴収税額として記載された金額と同額である（別表１(2)⑭）。
(コ) 納付すべき税額（申告納税額）
３８７４万５１００円
小松税務署長は、上記(カ)の算出税額から(キ)ないし(ケ)の合計額を差し引いた上、国税通則法１１９条１項を適用して１００円未満の端数を切り捨てて、上記金額を算出した（別表１(2)⑮）。
(サ) 更正処分により納付すべき所得税額
３３３６万８８００円
小松税務署長は、上記(コ)の納付すべき税額から、本件申告書に記載されている納付すべき税額５３７万６３００円との差額により、上記金額を算出した。
(シ) 過少申告加算税額
４１１万１５００円
小松税務署長は、上記(サ)の税額から、国税通則法６５条１項及び２項により、上記金額を算出した。
(ス) 原告ら各自の納付すべき税額
原告らは、本件被相続人が死亡したことにより、法定相続分にしたがい、本件各処分が行われることとなった。
ａ 原告甲
(a) 納付すべき所得税額
１６６８万４４００円
(b) 過少申告加算税
２０５万５７００円
ｂ その他の原告ら４名
(a) 納付すべき所得税額
４１７万１１００円
(b) 過少申告加算税
５１万３９００円
(9) 本訴提起に至る経緯等
ア 原告らは、平成１７年５月２日、金沢国税局長に対し、本件各処分を不服として別表１(3)「区分」欄各記載のとおり異議申立てをしたが、同局長は、同年７月２８日付けで、上記異議申立てを棄却する旨の決定をした（乙１４）。
イ 原告らは、同年８月２４日、国税不服審判所長に対し、異議棄却決定を経た後の本件各処分を不服として審査請求をしたが、同所長は、平成１８年５月３１日付けで、上記審査請求を棄却する旨の裁決をした（乙１５）。
ウ 原告らは、同年１０月２４日、本件訴えを提起した。
３ 争点及び当事者の主張
本件の争点は、本件各弁済につき、本件特例が適用されるか否か（具体的には、①本件譲渡が「保証債務を履行するため資産の譲渡」をした場合に当たるか、②本件被相続人の上記各弁済が保証債務の履行であったとして、それに伴い「求償権の全部又は一部を行使することができない」場合に該当するか）であり、当事者の主張は以下のとおりである。
(1) Ｅ分債務の弁済に対する本件特例の適否
ア Ｅ分債務の弁済は保証債務の履行といえるか
（原告らの主張）
(ア) Ｅの清算のための本件各弁済のうちＥ分債務については、ＥのＹ銀行口座を利用して行われているが、銀行として、不良貸付をしたという実績を作らないために、融資先であるＥから回収したという形を取りたかったために行われた形式的なものであって、本件被相続人は、前記口座の存在や前記返済方法を知らない。
上記返済方法については、国税局出身で資産税課にも所属しており、譲渡所得が専門分野で、本件特例を適用した本件申告書の作成にも関与した当時Ｃの顧問税理士であったｂ税理士も知っていたが、そのような方法をとることによって本件特例が適用されなくなるのであれば、ｂ税理士がそれを許容するはずがない。
(イ) 本件被相続人が、意図的に５億７１７６万２０００円もの大金をこれから清算手続に入るＥに貸し付けたり、贈与することはあり得ない。
(ウ) 各課税要件の解釈及び事実認定は、税法の基本理念である実質主義に基づいてされるべきであり、課税要件事実の認定に必要な事実関係や法律関係の「外観と実体」、ないし「形式と実質」が食い違っている場合には、実体や実質にしたがって、それらを認定しなければならない。
(エ) 以上によれば、Ｅ分債務の弁済は、本件特例にいう保証債務の履行に該当する。（被告の主張）
(ア) 原告らの主張は争う。
(イ) Ｅの清算のための本件各弁済は、連帯保証人である本件被相続人が直接銀行に本件譲渡代金を振り込まず、主債務者であるＥの口座を経由して行われている。
本件被相続人は、Ｃグループの全権を掌握しており、前記返済方法を知らなかったなどということはありえず、本件各弁済にあたり、返済にかかる債権が金融機関において不良債権として扱われ、これによってＥを経営する甲家全体の名前に傷が付くことを危惧し、これを避けるために、本件被相続人の経営判断に基づき、前記方法が選択されたものである。
(ウ) 以上の事実からすれば、本件各弁済は、本件被相続人ら関係当事者間の意思に基づいて選択された法形式であって、これは、Ｅ保証債務の履行とはいえない。
イ 本件譲渡は、保証債務を履行するための資産の譲渡にあたるか
（原告らの主張）
(ア) 保証人は、債権者から保証債務の履行を請求などされなくても、主債務者に期限の利益を喪失する等の事由があれば当然に保証債務を履行しなければならなくなり、それを放置していれば莫大な遅延損害金が発生するから、主債務者が無資力であれば、債権者の請求の有無にかかわらず、保証債務の履行を余儀なくされる。
したがって、所得税法６４条２項にいう「保証債務の履行を余儀なくされた」とは、主債務者の無資力を意味するものと解すべきである。
(イ) これに対し、被告は、前記規定について、債権者が保証人に保証債務の履行を請求したことが必要であると主張するが、法律上このような要件は特に必要とされておらず、根拠も特に見当たらず、理由がない。
(ウ) 本件では、主債務者であるＥはこれから清算する会社であって、全く資産がなく、そのため本件被相続人は個人資産である本件各物件の売却を余儀なくされたのであるから、本件譲渡は、「保証債務の履行を余儀なくされた」ためであるといえる。
（被告の主張）
(ア) 原告らの主張は争う。
(イ) 所得税法６４条２項にいう「保証債務を履行するため資産の譲渡があった場合」とは、資産の譲渡が保証債務の履行を余儀なくされたために行われることをいい、債権者から保証債務の履行を迫られた事実は、資産の譲渡が保証債務の履行を余儀なくされたために行われた事実を推認させる。
(ウ) Ｅは、平成８年にＴを閉鎖して休業してからは、強制執行の申立てや訴訟の提起にさらされかねない状況にあり、本件被相続人らＥの関係当事者も同社の清算手続の実施を視野に入れていたものの、本件被相続人らは、Ｅが金融機関から保証債務の履行を求められる具体的危険を感じていなかったし、金融機関からの督促も特になく、保証債務の履行を迫られた事実はなかった。
(エ) このような状況にあったところ、平成１２年ころに、神戸市がｉ物件を収用する旨の話が出たことから、本件被相続人は、これを契機として、Ｅの債務を整理するとともに、ＴをＣグループに残す（Ｔは、その後、Ｅから、平成１３年にＦに売却され、平成１５年にＣに、平成１６年にｋに順次転売されている。）などの経営判断を行った。
(オ) 以上のとおり、本件被相続人は、各金融機関からＥ保証債務の履行を求められておらず、連帯保証人としての立場に止まらず、ＣグループのトップとしてＥを清算する契機を吟味した上での経営判断に基づき、本件譲渡を実行したのであって、これを保証債務の履行を余儀なくされたために行われたものということはできない。
ウ 前記ア、イに関する自白の撤回の成否
（原告らの主張）
(ア) 平成１８年１２月１１日の第１回口頭弁論期日において、原告らは、「本件被相続人が、Ｙ銀行（山中支店）に対する債務の連帯保証人となっており、不動産の売却代金の中からＹ銀行に対して４億６４６７万２４１６円を返済したから、①保証債務を履行するための資産の譲渡であることは明らかである」（訴状）と主張し、これに対し、被告は、上記原告らの主張を「認める」（答弁書）と述べた。
(イ) したがって、所得税法６４条２項の適用要件である「保証債務を履行するために資産を譲渡したこと」は主要事実であり、この点について自白が成立した。
(ウ) これに対し、被告は、その後、平成１９年２月１３日の第１回弁論準備手続期日において、本件譲渡は、Ｅ保証債務の履行のためではないなどと主張して自白を撤回したが、原告らはそれに同意しない。
しかも、上記ア、イで主張したように、本件譲渡はＥ分債務の「保証債務を履行するために」になされたものであるから、上記自白は真実である。
また、小松税務署長は、本件各処分において、前記争いのない事実等(8)イ(イ)ｄ記載のとおりＥ分債務については、２分の１の本件特例の適用を認めており、本件譲渡がＥ保証債務の履行のためになされたものと認めていたことからして、前記自白は、錯誤に基づくものともいえない。
(エ) よって、被告の自白の撤回は認められず、被告の自白が成立している。（被告の主張）
(ア) 原告らの主張は争う。
(イ) 裁判上の自白は、あくまでも具体的な事実を対象とするところ、本件では、本件被相続人が本件譲渡を行った客観的事実及びそれに関する事情として、本件被相続人がＥ分債務について連帯保証人の地位にあったことは争いがなく、これが所得税法６４条２項の要件に該当するか否かという法的評価が争われているのであるから、原告らの同項所定の「①保証債務を履行するための資産の譲渡であることは明らかである。」との法律上の主張を争う趣旨を明示するとはいえなかったとしても、これによって、原告らの上記法律上の主張につき、裁判上の自白は成立しない。
(ウ) 仮に裁判上の自白が成立するとしても、前記アで主張したように、本件被相続人が自己の資産を保証債務の履行のために売却したことが真実に反する。
よって、被告の自白は錯誤に基づくものと推定されるから、上記自白を撤回する。
エ Ｇへの求償権行使が可能か
（原告らの主張）
(ア) Ｃは、代々、甲本家の長男が代表取締役社長を継承して、Ｃを中心とする企業グループを率いていた（ごくまれに甲本家の長男以外の者が社長に就任することもあったが、就任期間がごく短期間であるか、Ｇのようにまだ若年であった本件被相続人の長男である原告乙に代わって就任した例がある程度である。）。
また、甲本家の原告甲が実質的にＣの株式を５．５０％保有する筆頭株主であることからも、甲本家は、現在もＣグループに対して大きな影響力を持っている。
さらに、甲本家の長男は常にＣグループの先頭に立ち、三男はグループ会社で勤務する伝統があり、本件被相続人も、Ｃに入社以来、跡継ぎとして同社の第一線に立ってきたのに対し、Ｇは、同社に入社して取締役にはなっているものの、昭和５４年７月に非常勤取締役となり、第１製造部長も解任されて表舞台から姿を消したことがあった。
(イ) 本件被相続人は、非常に責任感が強く、Ｇら兄弟にとっては父親代わりであり、Ｇとは言葉に交わさずとも互いに理解し合える関係であった。
(ウ) 本件被相続人は、両親が死亡した際、以下のとおり、Ｇが相続した遺産とは比較にならないほど価値が高くて質の良い多数の遺産を相続していた。
また、本件被相続人は、両親の相続財産のうち、債務については全額承継しており、Ｇを含めた他の相続人は承継していない。
ａ 四代目Ｂの遺産
本件被相続人
６億７５４６万２１６０円
Ｇ
１億３２９９万９９４７円
ｂ Ｒの遺産
本件被相続人
１４億７０８１万７５４３円
Ｇ
５億５９８１万４８９７円
ｃ 合計
本件被相続人
２１億４６２７万９７０３円
Ｇ
６億９２８１万４８４４円
(エ) Ｇは、本件被相続人から、「全て任せておけ。」といわれたために、Ｅ保証債務について連帯保証した。
本件被相続人が、甲家の長男としてＣグループのトップに立ち、甲家の資産の多くを掌握していたことからすると、Ｇに対する上記発言は、本件被相続人が主債務者と保証人との内部関係としてＧに求償債務の負担をさせないことを意味するほどの重みがあった。
(オ) Ｇは、本件被相続人が個人資産を処分してＥを清算する計画（以下「Ｅの清算計画」という。）を聞いて、本件被相続人の前記(エ)の発言の確認の意味も込めて、本件各保証債務の履行前に、本件被相続人に上記計画でよいのか確認をしたところ、本件被相続人は、「それでいい。」と答えた。
(カ) 本件被相続人は、本件各保証債務履行後から死亡するに至るまで、Ｇに対して、同債務に関する求償権を含め、一切の金銭的請求をすることはなかった。
また、Ｇは、本件各保証債務履行日に、Ｅ分債務の担保としてＹ銀行山中支店に担保として提供していたＣの２０万株の返還を受けたが、その後、本件被相続人から求償権の担保として提供を求められることはなかった。
(キ) よって、以上の甲家の伝統や本件被相続人とＧの人間関係、本件各保証債務の履行に至る経緯等の事実を総合すれば、本件被相続人とＧとの間に、Ｅ保証債務について連帯保証する際に、ＧのＥ保証債務の負担部分を零とする旨の黙示の合意（以下、原告らがＤ保証債務に関して主張する同旨の合意をも含めて「負担部分零合意」という。）が成立した。
(ク) なお、複数の連帯保証人相互間での負担割合は、特約（合意）がない場合は、各連帯保証人間での受益の割合により決まると解するが、Ｅの借入れによるＥの事業成功の利益を受けるのは、Ｃグループの経営者であった本件被相続人であって、Ｅから一定の給与奴入を得ていただけのＧは何らの利益を得ていなかった。
よって、受益の割合に照らしても、ＧのＥ保証債務の負担部分はなかった。
（被告の主張）
(ア) 原告らの主張は争う。
(イ) Ｇは、両親からそれぞれ、遺産相続を受けているし、平成２年以降、Ｃ、Ｅ及びＤなどＣグループ内で、資力及びその経営への参画の点で、本件被相続人に次ぐ地位を占めるようになっていった。
この点について、Ｙ銀行山中支店の担当行員も、平成２年９月５日付けで、主債務者をＥ、連帯保証人を本件被相続人及びＧとする７億１０００万円の金銭消費貸借契約を締結した際、同行は債権保全の取れるべき人として連帯保証人を２、３人付けることとしていたが、Ｇは債権保全がとれるべき人と評価していた。
(ウ) 関係者の供述からすると、本件被相続人が本件各保証債務について全額負担の意思を誰に対してどのように表示していたかは不明確である。
また、Ｇは、本件被相続人の求償権の発生の有無が相続財産であるかどうか争われた別件の相続税更正処分の審査裁決手続（以下「別件審査裁決手続」という。）において、①本件被相続人にいわれるままに連帯保証契約を締結したり、担保提供をしたものの、自身の負担が全くないとは考えていなかった、②本件各保証債務履行日の後、本件被相続人からＧに対し、本件被相続人がＥに保証債務を弁済したことにつき「それでいい。」旨の発言があったことは（なお、この発言については、Ｇの各供述を見ると、その発言があった時点が変遷している。）、本件被相続人自らが履行した本件各保証債務についてＧの負担すべき債務がなくなったという意味の発言であったと思っている、などと答述している。
また、Ｇは、本件被相続人からの指示で、平成７年にＥ分債務の担保としてＣの２０万株をＹ銀行山中支店に差し入れていた旨供述している。
これらの事情からすると、Ｇは、Ｅ分債務の連帯保証について自らの負担がある旨認識していたものといえる。
(エ) Ｇは、Ｅの清算計画を本件被相続人から聞いて、同人が負担する点は何の変更もなかったのに、同人に本当にそれでよいか確認したと供述しているが、これも同人が上記(ウ)の認識を有していたことを示すものである。
(オ) よって、本件被相続人が、Ｇに「わしに任せておけ。」と発言したことだけでは、その後のＧの認識及び行動も考えると、負担部分零合意があったということはできず、本件被相続人の上記発言は、Ｅの代表者として、他人に保証を依頼する場合の単なる常套句以上の意味はない。
また、Ｇが、上記(ウ)のように本件被相続人に確認し、本件被相続人がそれでいいと答えた点から、負担部分零合意があったと評価することもできない。
(カ) なお、Ｅの借入れにより利益を受けるのは主債務者であるＥであるが、本件被相続人個人に帰属する性質のものとはいえない。
また、仮に、Ｅの借入れにより本件被相続人が同社の代表取締役として利害を持つとしても、ＧがＥ保証債務の連帯保証契約締結時やその履行時において、Ｅの代表取締役専務の地位にあり、本件被相続人とＥにおける地位において差異がなかったことなどからすれば、Ｅの借入れによる利益が本件被相続人のみに帰属するとは評価できない。
(キ) さらに、Ｇは、破産手続開始決定等がされたこともないし、むしろ、本件各保証債務の履行当時、Ｃの取締役などＣグループの多くの会社の取締役に就任し、多額の役員報酬を受領していた。
また、本件各保証債務の履行当時、Ｇは、Ｃの２０万株の返還を受けていた。
よって、本件被相続人が、Ｇに対して、求償権を行使した場合、その目的が達成できない状況にはなかった。
(2) Ｄを介する債務の弁済に対する本件特例の適否
ア 本件譲渡が「保証債務を履行するため資産の譲渡」をした場合に当たるか
（原告らの主張）
(ア) 迂回融資とは、銀行、当該銀行の子銀行又は大口信用供与先の関連会社等を迂回する等により、実質的に信用供与限度額または合計信用供与限度額を逸脱するような行為をいう。
すなわち、真の融資先に対する直接の融資が銀行の内部規定等の事情によりできない場合に、別の自然人・法人の名前を借りて、そこを経由して、真の融資先に対する融資を行うものである。
(イ) Ｄ貸金は、入金額そのまま、ほぼ全てその入金日のうちにＥに入金されているところ、Ｄにおいて、平成６年から平成１１年にかけて、合計３億円を超える長期の借入れをしなければならない資金需要も特になかった。
このような資金転送は迂回融資であり、Ｄが銀行の了承を得ずに勝手に行っていたとすれば、銀行に対する背信行為にあたり、銀行は直ちにＤに対する融資を停止するはずであるが、Ｙ銀行は、平成６年から平成１１年の５年間も融資し続けており、上記迂回融資を容認しているといえる。
そうすると、銀行も、実質的な融資の主債務者はＥであると認識していたといえる。
(ウ) したがって、本件被相続人及びＧのＤ保証債務は、形式的にはＤの保証であるが、実質的にはＥの保証をしたといえる。
よって、前記(1)ア、イで原告らが主張したように、本件譲渡は、Ｄを介する債務の弁済についても、「保証債務の履行を余儀なくされた」ためであるといえる。
（被告の主張）
(ア) 原告らの主張は争う。
(イ) Ｅの清算のためにされた本件各弁済のうちＤ貸金に関するものは、同社の連帯保証人である本件被相続人が直接銀行に本件譲渡代金を振り込まず、本件被相続人からＥの口座を介して主債務者であるＤに借入金返済の原資が提供されている。
このような法形式の採用は、前記(1)アで被告が主張したとおり、本件被相続人の真意にかない、その経営判断に基づくものであって、Ｄ保証債務の履行とはいえないから、保証債務の履行に伴う求償権は発生しない。
(ウ) また、前記(1)イで被告が主張したように、本件被相続人は、各金融機関からＤ保証債務の履行を求められていなかったばかりか、連帯保証人としての立場に止まらず、ＣグループのトップとしてＥを清算する契機を吟味した上での経営判断に基づき、本件譲渡を実行したのであって、これを保証債務の履行を余儀なくされたために行われたものということはできない。
イ Ｇ、Ｄへの求償権行使が可能か
（原告らの主張）
(ア) Ｇへの求償権行使が可能か
前記(1)エの原告らの主張と同様に、Ｄ保証債務についても負担部分零合意があったので、本件被相続人は、Ｄ保証債務に関する求償権をＧに対して行使できなかった。
(イ) Ｄへの求償権行使が可能か
ａ Ｄは、Ｅの経営とは全く無関係の建築会社であり、単にＥの運転資金を得るための迂回融資のために名義を利用させただけにすぎない。
また、Ｄの資本金は、貸借対照表上１億５０００万円しかなく、３億１０００万円ものＤ貸金を負担させられた場合、大幅な債務超過となり倒産の危機に瀕するが、全く関係のないＥのためにこのような最終的負担をさせられるいわれはない。
ｂ 本件被相続人が、Ｄ保証債務を履行した後、Ｄに対し、求償権を行使したことは一切ない。
ｃ 以上の事実からすれば、仮に、Ｄ貸金の主債務者がＤであったとしても、本件被相続人とＤとの間に、本件被相続人がＤに対し、Ｄ保証債務に関する求償権を行使しない旨の合意（以下「求償権不行使合意」という。）が成立していた。
（被告の主張）
(ア) Ｇへの求償権行使が可能か
原告らの主張は争う。
前記(1)エの被告の主張と同様に、本件被相続人とＧとの間で、負担部分零合意が成立したとはいえないし、Ｄの借入れによる受益の割合が本件被相続人のみに帰属するともいえない。
また、Ｇの資力等に照らしても、本件被相続人が、Ｇに対して求償権を行使した場合、その目的が達成できない状況にはなかった。
(イ) Ｄへの求償権行使が可能か
原告らの主張は争う。
Ｄは、平成１２年９月期決算報告書の貸借対照表において、金融機関への債務総額分３億１０００万円を、短期借入金に計上する一方で、短期貸付金には短期借入金への上記計上分に相当する額の資産を計上し、平成１３年９月期中に行われた本件各物件の売却及び金融機関への返済を経て、上記債務総額分に当たる３億１０００万円を控除して計上している。
このように、上記原告らの主張は、単に３億１０００万円を全額返済した後にＤが約１億５０００万円程度の資力を有することを検討しているだけであって、むしろ、Ｄは、３億１０００万円の求償権を全額行使されたとしても、貸借対照表上、１億５０００万円程度の資力を有することが示されている。
また、Ｄの平成１２年９月期や平成１３年９月期の決算報告書を見ても、約１２億円及び約１４億円と高額の売上を計上しており、平成１３年９月期には未処分利益が１７００万円計上されていた。
したがって、Ｄの財産状況には懸念がなく優良会社であったといえるから、原告らの上記主張は理由がないし、本件被相続人が、Ｄに対して求償権を行使した場合、その目的が達成できない状況にはなかった。
なお、前記(1)エで被告が主張したように、Ｄの借入れによる利益は、本件被相続人のみに帰属するものとは評価できない。
第３ 当裁判所の判断
１ 立証責任の所在について
譲渡所得に対する課税は、資産の値上がりによりその資産の所有者に帰属する増加益を所得として、その資産が所有者の支配を離れて他に移転するのを機会に、これを清算して課税する趣旨であり、求償権行使の可否は、譲渡所得の成否に本来無関係であるところ、本件特例は、求償権不能という異例の事態について租税政策上の見地から、特に課税上の救済を図った例外的規定であると解されるから、本件特例の適用を基礎付ける事実の立証責任は、その適用を受けようとする納税者側が負うというべきである。
２ 判断の前提となる事実
前記争いのない事実等のほかに、各末尾に掲記した証拠及び弁論の全趣旨によれば、以下の事実が認められる。
(1) 本件被相続人とＧの関係
本件被相続人は、Ｇとともに３０歳代の時に四代目Ｂが死亡したこともあって責任感が強く、Ｇにとって父親代わりの存在であり、Ｇに対して、後記(3)エを除いて金銭的請求をすることも一切なかった。
また、本件被相続人は、ＧやＷの共有名義の土地を底地としてＧが自宅を建てて居住していても、固定資産税を支払っていたことがあった。
（甲２２、２９、証人Ｇ）
(2) 本件被相続人及びＧらが相続した遺産
ア 四代目Ｂの遺産について
四代目Ｂの相続財産と、本件被相続人及びＧの相続状況は以下のとおりである（甲２４、２５）。
このうち、本件被相続人は、宅地やＣ本社周辺の土地が多く、Ｃの７１万１６３３株やＹ銀行、Ｚ銀行及びｄ等の換価性の高い株式を相続したが、Ｇは、Ｃの２０万株を除けば、山林や原野など換価性の低いものを相続した（甲２４）。
なお、四代目Ｂの債務については、本件被相続人が全て相続した（甲２４、２５）。
(ア) 相続財産純資産価格
２０億８５１９万６４０７円
(イ) 本件被相続人
６億７５４６万２１６０円
(ウ) Ｇ
１億３２９９万９９４７円
イ Ｒの遺産について
Ｒの遺産と、本件被相続人及びＧの相続状況は以下のとおりである（甲２６～２８）。
Ｇは、Ｅの約２０１万株やＥに対する貸付金など換価性のないものを相続した（甲２６）。
なお、本件被相続人は、Ｒの借入金、公租公課、その他一切の債務及び葬式費用の全部を相続した（甲２６～２７）
(ア) 相続財産純資産価格
２５億８５９４万６７０８円
(イ) 本件被相続人
１４億７０８１万７５４３円
(ウ) Ｇ
５億５９８１万４８９７円
(3) Ｇが本件各保証債務を負担するに至る経緯
ア ＧのＣグループにおける地位等
Ｇは、昭和４８年４月にＣに入社し、昭和５２年に取締役に就任したが、昭和５４年に同社の業績が悪化し、それに伴う多数の従業員の整理解雇が行われた際、取締役を辞任し、同社を退社した（甲２２、２９、証人Ｇ）。
その後、Ｇは、前記争いのない事実等(1)、(3)のとおり、ＥやＤに出仕し、昭和５６年１０月にＥの代表取締役専務に、平成４年１２月にＤの代表取締役専務に、平成８年１２月には同社の代表取締役社長に、平成１４年８月にはＣの代表取締役社長に、それぞれ就任した。
Ｇは、Ｅでは主に営業関係の仕事をしており、資金繰り面については、本件被相続人以外の者は担当していなかった（証人Ｇ）。
イ Ｅの経営状況等
Ｅは、Ｇが出仕した当初は、３０数億円の負債があり、経営した２軒の旅館も荒廃して施設も傷んでおり、従業員の意欲も低下していたため、経営はかなり苦しく、昭和６０年にはＵを閉鎖した上、平成２年に２０数億円で売却したものの、１０数億円（Ｙ銀行からの借入金は７億１０００万円であった）の負債があった。
その後のＥの経営状況は、平成７年に新規にＹ銀行から手形貸付を受けたころには、経営を継続すれば、それだけ負債が膨らむ状態であったところ、平成８年１月には利用客の減少により最後に残ったＴをも閉鎖し、休業状態となり、前記負債の利息を返済する状態であった。
（甲２３、２９、証人ｅ、同ｆ、同Ｇ）
ウ 本件被相続人のＧに対するＥ保証債務の負担依頼状況等
Ｅは、前記イで述べたＹ銀行からの７億１０００万円の借入金を借り換えたが（以下、この借換えを「本件借換え」という。）、その際、Ｇは、本件被相続人の依頼に従い、本件借換えに関する契約書の連帯保証人欄に押印して連帯保証をした（甲２９、証人Ｇ）。
また、平成７年に新規にＹ銀行から借り入れた手形貸付債務についても、Ｇは、本件被相続人とともに４５００万円を極度額として連帯保証をした（乙１４、１５）。
エ さらに、Ｇは、本件被相続人からＥの債務の担保として株券を提供するよう指示されて、平成７年５月３１日付けで、有価証券担保差入証とともにＣの２０万株（Ｃのｇ常務が管理していた。）をＹ銀行山中支店に差し入れた（甲１６、乙１６の１～３、証人Ｇ）。
Ｃの株は、その時点で、１株あたり４６０円であり、Ｇの保有していた２０万株の時価は、９２００万円であった（乙１６の３）。
なお、上記差入証には、「担保権設定者は、債務者が別に差し入れた銀行取引約定書第１条に規定する取引によってＹに対して現在及び将来負担するいっさいの債務の根担保として前記銀行取引約定書の各条項のほか後記約定に従い、Ｙに対してこの差入証記載の有価証券を差し入れます。」と記載されていた。
オ Ｄを介する債務についての銀行との交渉状況等
Ｅは、Ｔを閉鎖した後も、メンテナンスのための運転資金を必要としていたが、Ｅは上記のとおり多額の負債があったため、銀行からの直接の融資を受けることは難しかった（甲２９、証人Ｇ）。
そこで、Ｅは、当面の運転資金をＤを通して、銀行から融資を受けることにし、前記争いのない事実等(5)イのとおり、本件被相続人やＧが連帯保証をして、Ｙ銀行やｊ信託銀行などの金融機関から融資を受け、その金員をほぼその日にそのままＥの銀行口座に振り込んだ。
なお、前記融資の際には、その使途については特段取り決められておらず、また、上記金融機関から、前記融資がＥへの送金等について問題にされたこともなかった（甲２９、証人Ｇ）。
(4) Ｅの清算計画と本件譲渡後の事情
ア Ｅの清算計画
本件被相続人は、平成１２年終わりごろに、ｉ物件が神戸市に収用されるという話を聞き、ｅにｉ物件の処分を指示した。
本件被相続人は、平成１３年に入ってから、ｇ常務らと、ｉ物件を売却して、Ｅの銀行関係の借入金を返済して清算するというＥの清算計画を具体化させ、Ｇも、平成１３年３月ころにそれを知った。（甲２９、証人ｅ、同Ｇ）
イ 本件譲渡後の事情
本件譲渡及び本件各弁済の状況は、前記争いのない事実等(6)、(7)のとおりであり、本件各保証債務の履行があった平成１３年６月２２日に、Ｇが差し入れた上記担保株券がＧに返還された（乙１６の２）。
その後、Ｇは、本件被相続人や原告らから、本件各保証債務に関し、求償権の金銭的負担を求められることはなかった。
３ Ｅ分債務の弁済に対する本件特例の適否
(1) 負担割合零合意の有無
原告は、前記第２の３(1)エのとおり、Ｅ保証債務に関して、負担部分零合意が成立したと主張し、証人ｆ（以下「ｆ」という。）やＧもそれに沿う証言をするとともに、同人らの陳述書（甲２３、２９）にもその旨の記載が認められる。
確かに、前記２で認定した事実関係によれば、甲本家の長男は、伝統的にＣの代表取締役に就任して、同社を中核企業とするＣグループの経営を統率する立場にあり、そうであるがゆえに、本件被相続人においても両親の相続に際しても相続人の中でも質量ともに最も充実して抜きんでた遺産を相続しており（遺産のうち、負債についても本件被相続人が全て相続している。）、Ｇは本件被相続人から求償を受けていないことが認められる。
しかし、争いのない事実等(5)ア(ウ)及び前記第３の２(3)で認定したとおり、①Ｅは、昭和５６年の時点ですでに経営している旅館２軒が荒廃して、経営が苦しく、昭和６０年にＵを閉鎖した上、平成２年に売却してもなお金融機関に対し１０数億円の負債を抱えており、平成７年ころには、経営を継続するほど負債が膨らむ状態で、翌年１月にＴを閉鎖して休業していることからも明らかなように、平成２年以降、所有していたＴの売却代金相当分以外には、自らの債務を負担する能力はなかったにもかかわらず、本件被相続人は、その後も、Ｅが金融機関から自ら及びＤを通じて借入れをするに際し、当時Ｅの代表取締役専務であったＧに対し、平成２年、平成４年、平成７年、平成８年と繰り返し、連帯保証を求め、Ｇもそれに応じて連帯保証をしていること、②それに対して、原告らが主張するように、甲家の伝統により甲本家においてＥの清算の責任を負う意思で、分家にあたるＧに負担させる意思がなかったのであれば、本件被相続人の妻でＣの実質的な筆頭株主である原告甲などに連帯保証を求めてしかるべきであるにもかかわらず、それは行っていないこと、③実際、Ｇは、平成４年以降は、Ｄの代表取締役にも就任するなどＣグループ関連企業の要職に就任して本件被相続人に次ぐ地位にあったこと、④そのため、本件被相続人は、Ｇに対して、平成７年にＹ銀行からの手形貸付につき連帯保証を求めた直後に、同人が相続した唯一価値のある資産ともいえるＣの株券（当時の時価で合計９２００万円相当の価値を有していた。）を担保として差し入れさせており、Ｅ分債務及びＤ貸金債務の履行が完了することによって初めて解除していることなどにかんがみれば、逆に、本件被相続人は、Ｅの経営者として、ＧのＣグループに占める地位も考慮して、少なくとも前記各債務の返済が完了するまでは、共同の連帯保証人であるＧに財産的負担を求める意思を有していたと推認することができる。
(2) なお、Ｇは、本件借換えに関して連帯保証する際に、本件被相続人から「わしに任せておけ」と言われ、また、Ｅの清算計画を聞いた平成１３年に入ってから本件各弁済がされるまでに、本件被相続人に対して財産的負担をしなくてよいか確認をした際「それでいい」と聞いたと証言しているし、ｆもそれに沿う証言をするとともに、同人らの前記陳述書にもその旨の記載が認められる。
しかし、それらの事実は、前記(1)で述べたことと整合しないし、証拠（甲１６）によれば、Ｇは、平成１９年１月１０日、別件審査裁決手続において、本件被相続人からいわれるまま保証や担保提供をしたが、自分の負担が全くないとは考えていなかったと述べているし、本件被相続人の「それでいい」との発言があった時点は、本件各弁済後のことである上、その発言の趣旨は、本件被相続人自らが履行した保証債務について自分の負担すべき債務がなくなったという意味であると思っていると供述しているところ、前記証言は、同供述から変遷していることが認められるし、Ｇは変遷した理由についても合理的な説明をしていないことからすれば、そもそもＧらの前記証言等は直ちには採用できない。
よって、原告らの主張は理由がない。
(3) 小括
以上のとおり、負担割合零合意は認められないとし、Ｇは、Ｅの代表取締役専務という立場にあり、Ｅの運営に責任を負っていたことに照らすと、原告らが主張するように、Ｅの運営のために借入れを行うことについてＧが取得する報酬以外に何らの利益も得ていないとは到底いえず、同人の負担部分がないと認定することは到底できない。
そして、Ｇは、Ｃの株券を２０万株保有しているとともに、本件各弁済当時、Ｃグループ関連企業の代表取締役などの要職にあったことからすると、Ｅ保証債務のＧに対する求償権の行使が不可能であったということはできず、他にそれを認めるに足りる証拠はない。
よって、原告らの主張は、その余の争点を検討するまでもなく、理由がない。
４ Ｄを介する債務の弁済に対する本件特例の適否（争点②）
(1) 原告らは、前記第２の３(2)アの原告らの主張のとおり、Ｄ貸金の借主は、実質的にはＥであると主張し、Ｇもそれに沿う供述をするとともに、同人の陳述書（甲２９）にもそれに沿う記載が認められる。
そして、確かに前記第３の２(3)オで認定したとおり、Ｄは、Ｅの運営資金を調達する目的で金融機関から融資を受け、融資金はほとんどその日にそのままＥの銀行口座に入金されていることからすると、Ｄ貸金の実質的な経済的利益はＥに帰属したことは明らかである。
しかし、金融機関に対してＤ貸金の返還義務を負うべき借主が誰かは、その効果を誰に帰属させようとするのかという当事者の意思により決定されるものであり、Ｇも認めるとおり、Ｄ貸金をＥにおいて金融機関から借り入れることは不可能であったのであるから、金融機関とＥとの間で、Ｄ貸金に関する消費貸借契約が成立したとは、認められないことは明らかである。
そうすると、Ｄ貸金に関する消費貸借契約の主債務者はＥではなく、やはりＤであるから、本件被相続人において、Ｅを通じてＤに対して前記貸金の弁済資金を提供し、Ｄが前記貸金債務を返済したことが、本件特例の適用にあたって、金融機関に対するＤ保証債務の履行と解することができるとしても、法律上、主債務者に対する求償権を行使する相手は、Ｄであることは明らかであるから、その行使の可能性についても、Ｄとの関係で判断しなければならないことは明らかである。
(2) この点、前記第２の３(2)イ(イ)の原告らの主張のとおり、原告らは、求償権不行使合意があったと主張し、その根拠として、ＤがＥの経営とは全く無関係の建築会社であって、Ｄ貸金は、Ｅの運転資金を得るためになされたことを挙げており、確かに、前記(1)で述べたことからすれば、本来、前記貸金を負担すべきなのはＥであるということができる。
しかし、ＤがＤ貸金を借り受けた目的が、Ｅに資金を提供するためであったとしても、前記(1)で述べたように、Ｄは、金融機関に対して主債務者としての法的な責任を負担していることは明らかであり、それは、実質的には、Ｅの保証人的な機能を果たしているに止まる。そして、前記３(1)で述べたとおり、Ｅは、平成２年以降、所有していたＴの売却代金相当分以外には、自らの債務を負担する能力はなかったのであるから、Ｄ貸金の弁済に関して、Ｔの売却により賄えない部分は、金融機関に対する主債務者で実質的には保証人的機能を果たしているＤ、そして、その連帯保証人である本件被相続人及びＧ（負担割合零合意が認められないことは、前記３で述べたとおりである。）が負担することが想定されていたといわざるをえない。
なお、原告らは、求償権不行使合意が成立していた根拠として、①Ｄにそれを負担する能力がないことや、②本件被相続人がＤに対して求償権を行使していないことを挙げるが、証拠（甲１９、２０、乙１９、証人ｅ）によれば、前記①の事実は認めることができないし、本件被相続人がＤに対して求償権を行使していないことから直ちに前記合意を推認することができないことも明らかであり、他に、前記合意を裏付ける証拠は存在しない。
(3) 小括
以上のとおり、求償不行使合意は認められず、Ｄ保証債務のＤに対する求償権の行使が不可能であったということはできない。
よって、原告らの主張は、その余の争点を検討するまでもなく、理由がない。
５ 結論
以上によれば、本件被相続人の平成１３年分所得税の課税標準及び税額等は、前記第２の２(8)イに記載した本件各処分と同額になるから、小松税務署長がなした本件各処分はいずれも適法であって、本件請求はいずれも理由がないので棄却することとして、主文のとおり判決する。金沢地方裁判所第二部
裁判長裁判官中垣内健治
裁判官上田元和
裁判官菅野昌彦
別紙融資状況一覧表
Ｙ銀行大聖寺支店
Ｄ
Ｅ
貸出日
金額
入金日
出金日
入金日
金額
H6.2.23
50,000,000 →
H6.2.23
H6.2.23
→
H6.2.23
50,000,000
H6.9.20
20,000,000 →
H6.9.20
H6.9.20
→
H6.9.20
20,000,000
H7.4.14
20,000,000 →
H7.4.14
H7.4.14
→
H7.4.14
20,000,000
H8.6.14
30,000,000 →
H8.6.14
H8.6.14
→
H8.6.14
30,000,000
H9.2.5
30,000,000 →
H9.2.5
H9.2.5
→
H9.2.5
30,000,000
H9.11.28
20,000,000 →
H9.11.28
H9.12.1
→
H9.12.1
20,000,000
H10.7.23
20,000,000 →
H10.7.23
H10.7.23
→
H10.7.23
20,000,000
H11.2.22
20,000,000 →
H11.2.22
H11.2.22
→
H11.2.22
20,000,000
合計
210,000,000
合計
210,000,000
ｊ信託銀行金沢支店
Ｄ
Ｅ
貸出日
金額
入金日
出金日
入金日
金額
H7.9.8
100,000,000 →
H7.9.11
H7.9.11
→
H7.9.11
100,000,000
合計
100,000,000
合計
100,000,000
別表１
課税処分等の経緯（所得税・平成１３年分）
（単位：円）
(1)
確定申告
(2)
更正・賦課決定
(3)
異議申立て
(4)
異議決定
(5)
審査請求
(6)
審査裁決
項目
区分
平成14年3月15日
平成17年3月10日
平成17年5月2日
平成17年7月28日
平成17年8月24日
平成18年5月31日
①総所得金額（②＋③＋④）
59,153,705
59,153,705
59,153,705
59,153,705
②不動産所得の金額
5,055,452
5,055,452
5,055,452
5,055,452
③配当所得の金額
11,191,953
11,191,953
11,191,953
11,191,953
内訳
④給与所得の金額
42,906,300
42,906,300
42,906,300
42,906,300
⑤分離長期譲渡所得の金額
176,844,788
⑥所得控除の合計額
1,970,112
1,970,112
1,970,112
1,970,112
⑦課税総所得金額（①－⑥）
57,183,000
57,183,000
57,183,000
57,183,000
⑧課税分離長期譲渡所得の金額
176,844,000
⑨算出税額（⑩＋⑪）
18,667,710
52,036,510
18,667,710
18,667,710
⑩⑦に対する税額
18,667,710
18,667,710
18,667,710
18,667,710
内訳
⑪⑧に対する税額
33,368,800
⑫配当控除
559,597
559,597
559,597
559,597
⑬定率減税額
250,000
250,000
250,000
250,000
⑭源泉徴収税額
12,481,748
12,481,748
12,481,748
12,481,748
⑮納付すべき税額（申告納税額）
（⑨－⑫－⑬－⑭）
5,376,300
38,745,100
5,376,300
5,376,300
⑯過少申告加算税の額
－
4,111,500
－棄却
－棄却
別表２
分離長期譲渡所得金額の計算明細
項目
金額
摘要
(参考)確定申告額
①
譲渡収入金額
617,762,000円
①ｉ物件：307,762,000円
②ａ物件：310,000,000円（うち土地309,000,000円）
617,762,000円
②
取得費
161,703,900円
建物及び建物付属設備について、概算取得費ではなく、
取得費と償却費相当額により計算し認容※（注）１
30,888,100円
③
譲渡費用
100,000円
印紙代
100,000円
④
保証債務
229,113,312円
Ｙ銀行山中支店への弁済に係るもの※（注）２
571,762,000円
⑤
長期譲渡所得金額（①－②－③－④）
226,844,788円
15,011,900円
⑥
特別控除額
50,000,000円
ｉ物件について、租税特別措置法３３条の４該当
15,011,900円
⑦
課税対象となる長期譲渡所得金額（⑤－⑥）
176,844､788円
0円
（注）１②欄の「取得費」について
当初の確定申告においては、譲渡物件のすべてを概算取得費（５％）で計上していたが、ａ物件の建物及び建物付属設備については、取得価額等の実額が判明したことから、取得価額から償却費相当額を差し引き取得費として認容する。
（取得価額）（償却費相当額）
(1) ａ物件（建物・付属設備） 216,781,236 － 85,915,436 ＝ 130,865,800 円
(2) ａ物件（土地）〔譲渡収入〕 309,000,000 × 0.05 ＝ 15,450,000 円
(3) ｉ物件（土地）〔譲渡収入〕 307,762,000 × 0.05 ＝ 15,388,100 円(1)～(3)の計 161,703,900 円
２ ④欄の「保証債務」について
（借入金返済額）（清算による分配可能額）
（ 464,672,416 － 6,445,792 (A) ）×１／２＝ 229,113,312 円（Ｅの清算額）
（Ｅの清算による分配可能額） (A) ＝ 9,309,851 ×（ 644,895,670 ÷ 931,442,133 ）
（Ｅに係る被相続人の債務免除額（Ｅに係る債務免除額の合計）
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2009/pdf/11166.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
本文は公表資料（PDF 等）から機械的に抽出・整形したもので、改行や記号に誤りを含むことがあります。正確な文言は原本でご確認ください。