税務訴訟資料第２５９号－２０５（順号１１３１８）
広島地方裁判所平成●●年（○○）第●●号所得税の各更正処分等取消請求事件
国側当事者・国（尾道税務署長）
平成２１年１１月１９日棄却・控訴
判決
原告甲
同訴訟代理人弁護士有田勝浩
被告国
同代表者法務大臣千葉景子
処分をした行政庁尾道税務署長
被告指定代理人髙坂富士夫
同池永真
同安藤直人
同沼田美之
同高木幸典
主文
１ 原告の請求をいずれも棄却する。
２ 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
尾道税務署長が原告に対して平成１９年６月７日付けで行った下記の各処分は、いずれもこれを取り消す。
記
(1) 原告の平成１５年分の所得税の更正処分のうち、還付金の額に相当する税額が９万５３６０円を超え２３万７６００円を下回る部分及び過少申告加算税の賦課決定処分
(2) 原告の平成１６年分の所得税の更正処分のうち、還付金の額に相当する税額が９万２４８０円を超え２３万７６００円を下回る部分及び過少申告加算税の賦課決定処分
(3) 原告の平成１７年分の所得税の更正処分のうち、還付金の額に相当する税額が８万８２４０円を超え２３万７６００円を下回る部分及び過少申告加算税の賦課決定処分
(4) 原告の平成１８年分の所得税の更正処分のうち、還付金の額に相当する税額が７万１８２０円を超え２３万７６００円を下回る部分及び過少申告加算税の賦課決定処分
第２ 事案の概要
原告は、尾道税務署長が原告に対して行った平成１５年分ないし平成１８年分の所得税の各更正処分は、各年に原告が受け取った生命保険契約に基づく特約死亡生活保障年金を雑所得として計算したため、還付金の額に相当する税額が誤って少なく算出されており違法であるとして、上記各更正処分のうち確定申告に係る還付金の額に相当する税額を下回る部分の取消し及び所得税の過少申告加算税の賦課決定処分の取消しを求めた。
１ 前提事実（証拠等を掲記しない事実は当事者間に争いがない。）
(1) 当事者等
原告は平成１４年１０月１日からＡ産婦人科に勤務している者であり、原告の夫乙（以下「乙」という。）は、同年６月３日に死亡した。
(2) 生命保険契約及び保険金の受取り等
ア 乙は、平成１３年６月１日、Ｂ生命保険（以下「Ｂ生命保険」という。）との間で、自らを保険契約者及び被保険者、原告を受取人とするＣ保険を締結し（以下「本件保険契約」という。）、その保険料を、死亡時まで乙名義の普通預金口座から支払っていた。
本件保険契約は、保険事故（被保険者の死亡）が発生した場合、受取人に対して１３５０万円の死亡保険金が一括で支払われるほか、生活保障のため、受取人に対して、特約死亡生活保障年金（以下「本件年金」という。）として毎年２４０万円が１０年間支払われるというものであった。
イ 死亡保険金の受領
平成１４年６月３日に乙が死亡したため、原告は、同年７月５日、Ｂ生命保険から、死亡保険金１３５０万円、配当金６４５円及び受取利息４４３０円の合計１３５０万５０７５円から未払保険料２万３８８７円を差し引いた１３４８万１１８８円の支払を受けた。
ウ 本件年金の受領
原告は、平成１４年７月８日、Ｂ生命保険から、平成１４年分の本件年金２４０万円と利息１７７７円の合計２４０万１７７７円から源泉徴収税額２３万７６００円を差し引いた２１６万４１７７円の支払を受けた。
原告は、Ｂ生命保険から、平成１５年分ないし平成１８年分の本件年金として、平成１５年６月３日、平成１６年６月３日、平成１７年６月３日及び平成１８年６月５日に、それぞれ、２４０万円から源泉徴収税額２３万７６００円を差し引いた額である２１６万２４００円を受け取った。
(3) 確定申告、更正処分等
ア 原告は、平成１９年３月１２日、尾道税務署長に対し、平成１５年分ないし平成１８年分の所得税の確定申告を行った（以下、各年分の確定申告を併せて「本件各確定申告」という。）。本件各確定申告の内容は、別紙(1)の表のうち、各年分に対応する各「確定申告」欄記載のとおりであり、いずれも、雑所得を０円、還付される税額を２３万７６００円とするものであった。
イ 尾道税務署長は、原告がＢ生命保険から受け取った平成１５年分ないし平成１８年分の各本件年金は雑所得に該当するとして、原告に対し、修正申告のしょうようを行ったが、原告はこれに応じなかった（弁論の全趣旨）。そこで、尾道税務署長は、原告に対し、平成１９年６月７日付けで、別紙(1)の各「更正処分等」欄記載のとおり、平成１５年分ないし平成１８年分につき、所得税の更正処分（以下「本件各更正処分」という。）及び過少申告加算税の賦課決定処分（以下「本件各賦課決定処分」といい、併せて「本件各処分」という。）を行った。
本件各更正処分の内容は、いずれも、本件年金から必要経費２万４０００円を控除した金額である２３７万６０００円を雑所得とするというものであった。
(4) 不服申立て
原告は、平成１９年７月３１日付けで本件各処分につき異議申立てを行ったが、尾道税務署長は同年１０月１７日付けでこれらをいずれも棄却した。
原告は、同年１１月９日付けで本件各処分につき審査請求を行ったが、国税不服審判所長は平成２０年４月２２日付けでこれらをいずれも棄却したため、原告は、同年１０月９日、本件訴訟を提起した。
(5) 法令の定め
ア 相続税法３条１項１号は、被相続人の死亡により相続人（相続を放棄した者及び相続権を失った者を含まない。）が生命保険契約の保険金を取得した場合においては、当該保険金受取人が、当該保険金のうち被相続人が負担した保険料の金額の当該契約に係る保険料で被相続人の死亡の時までに払い込まれたものの全額に対する割合に相当する部分を相続により取得したものとみなすと定めている（以下、同号所定の財産を「みなし相続財産」という。）。
イ 所得税法９条１項１５号は、相続、遺贈又は個人からの贈与により取得するもの（相続税法の規定により相続、遺贈又は個人からの贈与により取得したものとみなされるものを含む。）については、所得税を課さないと定めている。
２ 争点
(1) 本件各更正処分の適法性
(2) 国税通則法６５条４項所定の「正当な理由」の有無
３ 争点(1)（本件各更正処分の適法性）に関する当事者の主張
(1) 被告の主張
ア 本件年金の取得が所得税法９条１項１５号所定の非課税所得に該当しないこと
(ア) 相続税法３条１項１号にいう「保険金」の意義
相続税法３条１項１号の趣旨は、被相続人の死亡により相続人等が取得する生命保険金は、当初から保険金請求権として受取人である相続人が契約の効果として取得するもの、すなわち保険金受取人の固有の財産と解されているので、法律上何ら手当てをしないと相続税の課税対象たる相続財産を構成しないことになるおそれが強くなるが、かかる生命保険金請求権の取得は、実質的には相続又は遺贈による財産の取得と同視すべきものであるので、税負担の公平を図るため、これを相続又は遺贈による財産取得とみなすこととするというものである。このような趣旨からすれば、相続税法３条１項１号において実質的に相続又は遺贈による財産の取得と同視すべきものとされているのは、「保険金請求権の取得」であるから、同号にいう「保険金」は、死亡保険金（金銭）そのものではなく保険金請求権（債権）を意味するものと解するのが相当である。
また、相続税法３条１項１号の規定によって相続又は遺贈により取得したものとみなされる財産の価額は、当該財産の取得の時における時価により算出されるところ（同法２２条）、その「取得の時」とは、相続の場合は、被相続人又は遺贈者の死亡の日（相続開始日）であると解されているから、同法３条１項１号の規定によるみなし相続財産は、相続開始時において現に存在する財産でなければならない。そして、生命保険契約の保険事故発生（相続開始）の時点において現に存在しているのは、あくまでも保険金請求権という権利（債権）であって、保険金という金銭そのものではない。この点からも、同号が実質的に相続又は遺贈により取得した財産と同視すべきとしているのは保険金請求権である。原告は、相続開始日である平成１４年６月３日に１０年分の本件年金が確定的に発生したと主張するが、支分権とは、支給期日が到来することにより発生し、その行使によって金銭の支給を受ける権利であり、支給期日が到来する前に確定的に発生しているものではないから、原告の主張は失当である。
さらに、相続税法３条１項１号の文理をみても、同号においては、同項５号又は６号に掲げる「定期金に関する権利」が、「当該保険金」の範囲から除外されているところ、この除外規定は、同項１号にいう「当該保険金」が、本来「定期金に関する権利」などの保険金請求権（債権）を指すものであるからこそ必要となるものであって、この除外規定が存在することからしても、相続税法３条１項１号にいう「保険金」が、保険金請求権（債権）を意味していることは明らかである。
(イ) 相続人等が被相続人の死亡により生命保険契約に基づいて年金受給権を取得した場合における相続税法３条１項１号にいう「保険金」の解釈等
被相続人の死亡により、生命保険契約に基づき、相続人その他の者が年金受給権を取得した場合においては、その相続開始時に存在するのは、あくまでも基本権としての年金受給権のみであって、支分権としての受給権はいまだ発生していない。したがって、この場合には、基本権としての年金受給権こそが相続税法３条１項１号に規定する「保険金」に該当するものと解されるのであり、その後に基本権に基づいて発生する支分権及びその行使として給付される個々の年金それ自体は、同号にいう「保険金」には該当しない。
個々の年金は、所得税法３５条１項の雑所得となる（所得税基本通達３５－１(9)、所得税法施行令１８３条１項参照）。
(ウ) 本件へのあてはめ
原告は、乙の死亡という保険事故が発生したことにより、平成１４年から平成２３年までの１０年間、毎年６月３日を支払期日として、それぞれ２４０万円の本件年金を受け取る権利（以下「本件年金受給権」という。）を取得したものである。本件年金受給権の取得は、相続税法３条１項１号所定の「被相続人の死亡により相続人その他の者が生命保険契約…の保険金…を取得した場合」に該当する。他方、本件年金受給権により原告が毎年受け取る本件年金は、基本権たる本件年金受給権に基づき、保険事故が発生した日から１０年間、毎年の応当日に発生する支分権の行使により支給された年金（金銭）であって、本件年金受給権そのものではないから、相続税法３条１項１号にいう「保険金」に該当しない。
したがって、本件年金に係る所得は、所得税法９条１項１５号に掲げる非課税所得に該当しないから、所得税が課されることになる。原告は、平成１５年６月３日、平成１６年６月３日、平成１７年６月３日及び平成１８年６月５日に、Ｂ生命保険から、本件保険契約に基づき、２４０万円の本件年金をそれぞれ受け取っており、その必要経費２万４０００円（その年に支払を受ける当該年金の額に、当該支払総額のうちに当該生命保険契約等に係る保険料又は掛け金の総額の締める割合を乗じて計算した金額）を差し引いた２３７万６０００円が、雑所得の金額となる。
(エ) 所得税法の他の規定によっても上記解釈が裏付けられること
所得税法２０７条１号が、同法７６条３項１号に掲げる契約（生存又は死亡に基因して一定額の保険金が支払われるもので、当該契約に基づく保険金、年金等の受取人のすべてをその保険料等の払込みをする者又はその配偶者その他の親族とするもの）に基づく年金の支払をする者は、その支払の際、その年金について所得税を源泉徴収しなければならないと規定しているように、所得税法の他の規定においても、生命保険契約に基づく死亡保険金として支払われる年金に対する所得税の課税が予定されている。
また、所得税法９条１項３号ロは、「遺族の受ける恩給及び年金（死亡した者の勤務に基づいて支給されたものに限る。）」につき、同項１５号とは別に非課税規定を設けている。死亡者の遺族が受ける年金のうちいわゆる企業年金に係る年金受給権は、相続税法３条１項２号ないし６号により相続税の課税対象とされ、他方、遺族が毎年受領する年金は、所得税法９条１項３号ロにより所得税が非課税となっているが、仮に本件年金のような生命保険契約に基づく死亡保険金として支払われる年金が、年金受給権と実質的・経済的に同一の財産と評価されるとの理由で同条項１５号により非課税所得とされるのであれば、企業年金制度に基づく年金も、その受給権と実質的・経済的に同一のものということになって、同号により非課税所得とされることになるはずであり、企業年金について、あえて同条項３号ロの規定を設ける必要はなかったということになる。それにもかかわらず、当該規定が設けられていることからすれば、所得税法が、生命保険契約に基づく死亡保険金として支払われる年金が同条項１５号により非課税所得となるとの考えを採っていないことは明らかである。
(オ) 二重課税の点
所得税法９条１項１５号は、あくまでも、相続税又は贈与税の課税対象となる財産の取得自体について、相続税又は贈与税と所得税の二重課税が生じることを排除するため、当該所得には所得税を課さないという趣旨の規定にとどまるのであり、「実質的・経済的」な二重課税なるものを排除することを目的として、相続税又は贈与税の課税対象となる財産とは法的に異なる財産の取得に対して所得税を課すことを禁止する趣旨の規定ではない。
例えば、居住者が財産を相続により取得した直後に譲渡した場合には、当該財産が相続税の課税対象となり、その価額（時価）が当該相続人の相続税の課税価格に算入される一方（相続税法２条、２条の２、１１条以下、２１条以下）、当該財産の譲渡に係る一定の譲渡益、すなわち被相続人による取得時以降の保有期間中の増加益については、当該相続人に対し、譲渡所得として所得税が課される（所得税法３３条、６０条）。上記増加益は、当該財産（時価）に含まれているから、仮に「実質的・経済的」に同一の財産の取得に対して相続税又は贈与税と所得税を二重に課すことが所得税法９条１項１５号の規定により許されないのであれば、上記増加益分については「実質的・経済的」に同一の財産に対して相続税と所得税を二重に課税していることになるから、同号により非課税所得となるはずである。しかし、所得税法６０条１項は、上記増加益について譲渡所得課税を行うことを予定しているのであり（最高裁平成１７年２月１日第三小法廷判決・判例時報１８９３号１７頁参照）、このような規定が存在する以上、所得税法が、「実質的・経済的」に同一の財産に相続税又は贈与税と所得税を課すことを禁止しているとは考えられない。
また、所得税法が、「実質的・経済的」な観点から二重課税と評価できるか否かを個別具体的に判断するという法的安定性を害しかねない考え方を採っているものとは到底解し難いというべきである。
本件年金受給権は、乙の死亡に基因して生じた基本権たる権利であり、本件年金は本件年金受給権に基づいて発生する支分権の行使として受け取る金銭であって本件年金受給権とは法的に異なるものであるところ、本件年金受給権は、相続時に、相続により移転したものとみなされて相続税の課税対象とされ、本件年金は、相続後、原告が本件年金受給権に基づき本件年金を実際に受け取った際に、乙が払い込んだ保険料を上回る部分の所得が実現したとして原告に所得税が課税されるものであるから、二重課税には当たらない。
(カ) その他原告の主張について
原告は、本件各更正処分が相続税基本通達３－６（甲５）に反すると主張する。しかし、同通達３－６にいう「保険金」とは、相続税法３条１項１号の解釈と同じく、金銭そのものではなく、相続開始時において存在する基本権としての年金受給権等を指すものであるから、原告の主張は失当である。広島国税局作成の資料（甲６）の「保険金」についても同様である。
上記通達３－６は、相続税法３条１項１号所定の「保険金」には、一時金により支払を受けるもの（生命保険請求権）のほか、年金の方法により支払を受けるもの（年金受給権）も含まれることを留意的に明らかにしたものであり、広島国税局作成の資料（甲６）も、保険料負担者の死亡により受け取る生命保険金（生命保険請求権及び年金受給権）が、相続又は遺贈により取得したとみなされることを説明した資料であるから、個々の年金自体が相続又は遺贈により取得したものとみなされる旨を示したものではない。
イ 総額主義の観点から適法であること
仮に原告が取得した本件年金が所得税法９条１項１５号所定の非課税所得に当たるとしても、以下のとおり、本件各更正処分は、総額主義の観点からなお適法というべきである。
(ア) 本件年金については、Ｂ生命保険が、原告への支払をするに際し、２３万７６００円の所得税を源泉徴収している。そして、本件各更正処分においても、尾道税務署長は、所得税法１２０条１項５号、６号、１３８条の規定に基づき、算出所得税額から定率減税額及び源泉徴収税額を控除し、控除しきれなかった金額に相当する所得税を還付することとしている。
(イ) ところで、仮に本件年金に係る所得が所得税法９条１項１５号所定の非課税所得に当たる場合、上記(ア)のＢ生命保険による源泉徴収自体が誤りであったことになるが、このような場合、原告は、平成１５年分ないし平成１８年分の所得税の確定申告において、支払者であるＢ生命保険が誤って徴収した金額（各年分とも２３万７６００円）を当該所得税の額から控除し、又は誤徴収税額の全部若しくは一部の還付を受けることはできないというべきである（最高裁平成４年２月１８日第三小法廷判決・民集４６巻２号７７頁参照）。
そこで、仮に本件年金に係る所得が所得税法９条１項１５号所定の非課税所得に当たる場合、原告の平成１５年分ないし平成１８年分の所得税について納付すべき税額を計算すると、別紙(2)の表の各欄記載のとおり、各年分とも納付すべき税額（還付を受けるべき税額）が０円となる。他方、本件各更正処分により確定された税額（還付を受けるべき金額）は、別紙(3)の表の各⑭欄記載の金額となり、本件年金に係る所得が非課税所得に当たるとした場合に算出される税額である０円を上回らないことになる。
したがって、仮に本件年金に係る所得が非課税所得に当たるとした場合でも、結局、本件各更正処分は、総額主義の観点から適法となる（上記最高裁平成４年２月１８日第三小法廷判決参照）。
(2) 原告の主張
ア 相続税法３条１項１号の「保険金」の解釈
(ア) 相続税法３条１項１号の文言を素直に解釈すれば、年金の方法により支払を受けた保険金という金銭は、同号にいう「保険金」に当たるというべきである。被告の主張する法解釈は、文理からかけ離れている。
被告は、相続税法３条１項１号の規定によるみなし相続財産は、相続開始時において現に存在する財産でなければならないと主張するが、相続税法の条文上、保険金の取得時期は何ら要件とされていないし、仮にそのような立場にたったとしても、本件年金に係る年金証書（甲７）において年金基金設定日及び第１回年金支払日がいずれも相続開始日である平成１４年６月３日とされているとおり、１０年分の年金が同日に確定的に発生しているのであり、単にその履行日が毎年６月３日であるにすぎないから、この点でも被告の主張は失当である。
(イ) 通達や広島国税局作成の資料の記載内容
相続税法基本通達３－６には、「法３条１項１号により相続又は遺贈により取得したものとみなされる保険金には、一時金により支払を受けるもののほか、年金の方法により支払を受けるものも含まれる」とある（甲５）。これは、上記(ア)の解釈を裏付けるものであるし、本件各更正処分は、上記通達に違反するものといえる。
また、広島国税局作成の「確定申告で誤りやすい事項」と題する資料（甲６）には、生命保険金を受け取った場合の課税関係のフローチャートがあるが、これによると、被保険者の死亡を原因とし、受取人が保険料を負担しておらず、保険料負担者の死亡による受取りの場合には、相続又は遺贈とみなされ、相続税の対象となると記載されている。同フローチャートには、保険料を受取人が負担していた場合の処理項目の中に、年金形式による受取りであるか否かという項目があり、同フローチャートは、年金形式による受給も想定して作成されたものであるといえるから、相続又は遺贈の対象とされる「受取人が保険料を負担しておらず、保険料負担者の死亡による受取りの場合」とは、年金形式による個々の受取りを前提としたものというべきである。
(ウ) 二重課税
被告主張の解釈によれば、実質的・経済的には同一の財産に対し、二重に課税を行う結果を招来することとなり、これは、所得税法９条１項１５号の趣旨に照らし、許されないというべきである。
被告は、原告が相続によって取得するのは基本権たる本件年金受給権であり、その後支給される年金は支分権の行使によるものであって、両者は異なるものであると主張するが、基本権たる年金受給権は債権であり、年金の支払はその債権の行使にすぎないというべきであるから、両者を別のものとしてそれぞれに課税することは所得税法９条１項１５号に反するものである。
(エ) 死亡時に年金を一括して一時金で受け取れば、それは相続税法３条１項１号のみなし相続財産となり、相続税の課税対象となるかわりに所得税は課税されないのが一般的な取扱いである。原告は、将来の生活資金のことを考え、年金形式による方法で受け取ることとしたが、被告の主張する解釈によった場合、受取りの方式が異なるだけで所得税が課税されるか否かが異なることになり、正義・公平の理念に反する。
イ 総額主義に関する主張について
総額主義の観点から本件各更正処分が適法であるとの被告の主張は争う。
４ 争点(2)（国税通則法６５条４項所定の「正当な理由」の有無）に関する当事者の主張
(1) 原告の主張
上記３(2)ア(イ)のとおり、広島国税局作成の資料（甲６）には、被保険者の死亡を原因とし、受取人が保険料を負担しておらず、保険料負担者の死亡により「生命保険金」を受け取った場合には、相続又は遺贈とみなされ、相続税の対象となると記載されており、原告の本件各確定申告は、この記載に従ったものである。これに加え、被告の相続税法３条１項１号の解釈の難解性、予測困難性を考慮すれば、国税通則法６５条４項所定の「正当な理由」があるというべきである。
(2) 被告の主張
国税通則法６５条４項所定の「正当な理由」があるとの主張は争う。
上記３(1)で述べたとおり本件各更正処分は適法であり、かつ、本件各更正処分により納付すべき税額について、その計算の基礎となった事実のうちに本件各更正処分前の納付すべき税額の計算の基礎とされていなかったことについて正当な理由があると認められるものがある場合には該当しないから、同条１項及び２項に基づく本件各賦課決定処分は適法である。
第３ 当裁判所の判断
１ 争点(1)（本件各更正処分の適法性）について
(1) 法解釈
ア 相続税とは、人の死亡によって財産が移転する機会にその財産に対して課されるものであるところ、相続税法３条１項の趣旨は、法的には相続又は遺贈によって移転した財産とはいえないが、人の死亡を基因として取得した財産について、課税の公平を保持する観点から、これを相続税の対象とするところにあると解される。
イ 本件保険契約のように、被相続人を保険契約者及び被保険者とし、相続人その他の者を保険金受取人とする生命保険契約で、被相続人が保険料を負担し、保険金受取人が死亡保険金を年金形式で受け取る場合、保険金受取人は、被相続人の死亡により、生命保険契約の効果として、その死亡時に、年金形式により死亡保険金を受領する権利を取得する。したがって、このような場合、相続税法３条１項１号により、保険金受取人が取得したとみなされるのは、被告が主張するように、基本権である年金受給権であると解される。
他方、保険金受取人は、その後、年金形式で保険金を受け取ることになるが、その金銭である保険金は被相続人の死亡時点では存在していないものであるから、当該保険金自体を相続税法３条１項１号によるみなし相続財産と解することはできない。
なお、相続税法３条１項１号は、みなし相続財産となるのは「保険金」であると規定するが、同号にいう「保険金」は、文言上も金銭に限定されるものではなく、債権を含むと解するのが相当である。
以上によれば、原告は、被相続人の死亡により、本件年金受給権を取得したものとみなされることになる。
ウ そこで、次に、原告が取得した本件年金に所得税を課税することが、所得税法９条１項（１５号）に反するか否かにつき判断する。
(ア) 上記のとおり、相続税法３条１項１号により、本件年金受給権は相続税の対象とされるから、本件年金が本件年金受給権と法的に同一のものであれば、本件年金に所得税を課税することは、所得税法９条１項（１５号）に反し、許されないことになる。
しかしながら、上記のとおり、本件年金受給権は債権であるのに対し、本件年金は金銭であり、法的に異なるものであることは明らかである。また、本件年金受給権は、被相続人の死亡により直ちに発生するのに対し、本件年金は、支給時期が到来する都度発生するものであることも、両者が法的に異なるものであることを示すものである。
なお、原告は、本件年金は、債権である本件年金受給権の行使によって支払われたものにすぎず、本件年金受給権と同一のものであるとの趣旨の主張をするが、本件年金は、上記のとおり、支給時期が到来するまでは発生していないと解すべきものであるから、原告の上記主張は採用できない。
(イ) 相続税の課税対象となる定期金に関する権利の評価は、年額に期間を乗じた額（支給総額）に期間に応じた割合を乗じることとされており（相続税法２４条１項）、年金により支払を受ける生命保険金についてもその方法によることとされている（相続税法基本通達（乙１５）２４－３、同通達２４－１）。（これによれば、本件年金受給権の価額は、年額である２４０万円に期間である１０年を乗じた額の１００分の６０（１４４０万円）となる。）
このようにして算定された価額は、将来にわたって受け取る各年金を当該取得時の現価に引き直した近似値と考えられるから、本件年金受給権と本件年金は、実質的・経済的に同一の財産と評価される可能性は否定できない。しかし、「実質的・経済的に同一の財産」との基準はあいまいであり、所得税法９条１項１５号が「実質的・経済的に同一の財産」についてまで相続税又は贈与税と所得税を課すことを禁止していると解するのは、租税法の解釈における法的安定性を害するものといわざるを得ない。以上の点からすれば、上記解釈を取ることはできないというべきである。
エ 以上のような解釈は、その他の法の規定からも裏付けられるところである。
(ア) 所得税法２０７条１号は、居住者（同法２条１項３号）に対し国内において同法７６条３項１号から４号までに掲げる契約等に基づく年金の支払をする者は、その支払の際、その年金について所得税を徴収し、これを国に納付しなければならないと定めており、同法７６条３項１号は、生命保険契約のうち生存又は死亡に基因して一定額の保険金が支払われるもので、当該契約に基づく保険金、年金等の受取人のすべてをその保険料等の払込みをする者又はその配偶者その他の親族とするものを掲げている。すなわち、居住者に対し所定の生命保険契約に基づく死亡保険金として年金の支払をする者は、所得税法上、その支払の際、その年金について所得税を源泉徴収することが義務付けられており、所得税法は、本件年金のように、生命保険契約に基づく死亡保険金として支払われる年金について、所得税の課税を予定しているものということができる。
(イ) また、被告が上記第２「３」(1)ア(オ)で指摘するように、居住者が相続によって財産を取得した後に譲渡した場合、当該財産の全部が相続税の課税対象になるとともに、被相続人が所有していた期間の増加益は、実質的・経済的には相続税の課税対象となる相続開始時の時価に含まれるにもかかわらず、所得税法６０条１項が所得税の課税対象としている。この規定も、実質的・経済的に同一の財産について、相続税と所得税の両方を課税することを法が許容していることを示すものと解される。
オ 原告は、通達（甲５）や広島国税局作成の資料（甲６）のフローチャートの各記載について言及するが、これらの記載は、個々の年金そのものではなく年金受給権が相続税法３条１項１号にいう「保険金」に当たるとの上記解釈に反するものとはいえないから、これらの記載があることは、上記解釈を左右しない。
また、原告は、死亡時に年金を一括して受け取った場合との不均衡についても主張するが、受取りの形式は受給者の選択の結果であるから、一括して受け取った場合とで取扱いが異なるとしても、そのことをもって本件年金に対する所得税の課税が違法となるとはいえない。
(2) 本件各更正処分の適法性
上記(1)によれば、原告の平成１５年分ないし平成１８年分の所得税額を算出するに当たっては、本件年金を雑所得として計算するのが相当である。
そして、前記前提事実、証拠（甲３の(1)ないし(4)、４の(1)ないし(4)）及び弁論の全趣旨によれば、原告の平成１５年分ないし平成１８年分の所得金額、所得控除の額、所得税額、定率減税額、源泉徴収税額、納付すべき税額（還付金の額に相当する税額）、既に納付した税額（還付金の額に相当する税額）及び差引納付すべき税額は、それぞれ、別紙(3)の各年欄に記載のとおりとなると認められる。
したがって、本件各更正処分は適法である。
２ 争点(2)（国税通則法６５条４項所定の「正当な理由」の有無）について
(1) 過少申告加算税は、過少申告による納税義務違反の事実があれば、原則としてその違反者に対して課されるものであり、これによって、当初から適正に申告し納税した納税者との間の客観的不公平の実質的な是正を図るとともに、過少申告による納税義務違反の発生を防止し、適正な申告納税の実現を図り、もって納税の実を挙げようとする行政上の措置である。したがって、国税通則法６５条４項所定の「正当な理由」とは、真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり、上記のような過少申告加算税の趣旨に照らしてもなお納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合をいうものと解するのが相当である（最高裁平成１８年４月２０日第一小法廷判決・民集６０巻４号１６１１頁参照）。
(2) 以下、本件について検討するに、原告は、広島国税局作成の資料の記載を根拠に、上記「正当な理由」があると主張するところ、同資料には、「生命保険金を受け取った場合の課税関係」と題するフローチャートがあり、ここには、被保険者の死亡を原因とする場合で、受取人が保険料を負担しておらず、保険料負担者の死亡による受取りの場合には、相続又は遺贈とみなされ、相続税の対象となると記載されていることが認められる（甲６）。もっとも、年金形式で生命保険金を受け取る場合の相続税法３条１項１号にいう「保険金」の解釈は上記１で述べたとおりであり、上記記載は、相続税の対象となるのが年金受給権であり個々の年金でないと明示するものではないが、上記解釈に反する記載とまではいえない。そうすると、上記記載があるからといって、真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり、過少申告加算税の趣旨に照らしてもなお納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になるとはいえないというべきである。
また、原告は、法解釈の難解性、予測困難性についても主張するが、所得税法２０７条１号、同法７６条３項によれば、所得税法は本件年金のように生命保険契約に基づき死亡保険金を年金で受領するような場合、当該年金につき所得税を課すことを予定しているといえるし、所得税法施行令１８３条１項も、生命保険契約等に基づく年金につき、これを雑所得として所得税を課すことを前提としている上、所得税基本通達３５－１(9)は、雑所得に当たるものとして生命保険契約等に基づく年金を掲げている（乙１４）。以上の点に照らせば、本件年金につき所得税が課されるとの法解釈が、解釈として難解であるとか、予測困難であるということはできないというべきである。
したがって、本件において、上記「正当な理由」があるとは認められない。
(3) よって、本件各賦課決定処分は適法である。
３ 結論
以上によれば、本件各処分はいずれも適法であり原告の請求はいずれも理由がないから、これらを棄却することとし、訴訟費用の負担につき民訴法６１条を適用して、主文のとおり判決する。広島地方裁判所民事第３部
裁判長裁判官金村敏彦
裁判官福田修久
裁判官三貫納有子
（別紙(1)）
（別表）本件訴訟に至る経緯及び内容
（単位：円）
№
区分
平成15年分
平成16年分
平成17年分
平成18年分
総所得金額
1,337,600
1,533,600
1,701,600
1,732,400
給与所得
1,337,600
1,533,600
1,701,600
1,732,400
内
訳雑所得
－－－－
所得控除額計
1,935,474
2,094,655
2,210,216
2,266,352
社会保険料控除
15,474
174,655
290,216
346,352
生命保険料控除
50,000
50,000
50,000
50,000
寡婦控除
350,000
350,000
350,000
350,000
扶養控除
1,140,000
1,140,000
1,140,000
1,140,000
内訳
基礎控除
380,000
380,000
380,000
380,000
課税される総所得金額
算出税額
定率減税額
源泉徴収税額
237,600
237,600
237,600
237,600
① 確
定申告
(平成19年3月12日)
申告納税額（還付される税額）
▲237,600
▲237,600
▲237,600
▲237,600
総所得金額
3,713,600
3,909,600
4,077,600
4,108,400
給与所得
1,337,600
1,533,600
1,701,600
1,732,400
内
訳雑所得
2,376,000
2,376,000
2,376,000
2,376,000
所得控除額計
1,935,474
2,094,655
2,210,216
2,266,352
社会保険料控除
15,474
174,655
290,216
346,352
生命保険料控除
50,000
50,000
50,000
50,000
寡婦控除
350,000
350,000
350,000
350,000
扶養控除
1,140,000
1,140,000
1,140,000
1,140,000
内訳
基礎控除
380,000
380,000
380,000
380,000
課税される総所得金額
1,778,000
1,814,000
1,867,000
1,842,000
算出税額
177,800
181,400
186,700
184,200
定率減税額
35,560
36,280
37,340
18,420
源泉徴収税額
237,600
237,600
237,600
237,600
申告納税額（還付される税額）
▲95,360
▲92,480
▲88,240
▲71,820
既に納付した申告納税額
▲237,600
▲237,600
▲237,600
▲237,600
差引納付すべき税額
142,200
145,100
149,300
165,700
② 更正処分等
(平成19年6月7日)
過少申告加算税の額
14,000
14,000
14,000
16,000
③ 異議申立て (平成19年7月31日)
原処分の全部の取消しを求める
④ 異
議決
定 (平成19年10月17日)
棄却
⑤ 審
査請
求 (平成19年11月9日)
原処分の全部の取消しを求める
⑥ 裁
決 (平成20年4月22日)
棄却
（別紙(2)）
○仮に、本件年金が非課税所得に該当した場合の納付すべき税額（還付に相当する額）（単位：円）
年度
区分
平成15年分
平成16年分
平成17年分
平成18年分
給与所得の金額
①円
1,337,600
1,533,600
円
1,701,600
円
1,732,400
雑所得の金額②
所得金額
総所得金額（①＋②）
③
1,337,600
1,533,600
1,701,600
1,732,400
社会保険料控除④
15,474
174,655
290,216
290,216
生命保険料控除⑤
50,000
50,000
50,000
50,000
寡婦控除⑥
350,000
350,000
350,000
350,000
扶養控除⑦
1,140,000
1,140,000
1,140,000
1,140,000
基礎控除⑧
380,000
380,000
380,000
380,000
所得控除の額
合計（④～⑧の計）
⑨
1,935,474
2,094,655
2,210,216
2,210,216
課税総所得金額（③－⑨）
⑩
⑩に対する算出所得税額
⑪
定率減税額
⑫
源泉徴収税額
⑬
納付すべき税額（⑪－⑫－⑬）
（還付金の額に相当する税額）
⑭
納付すべき税額（確定申告額）
（還付金の額に相当する税額）
⑮
▲237,600
▲237,600
▲237,600
▲237,600
納付すべき税額（更正処分額）
（還付金の額に相当する税額）
⑯
▲95,360
▲92,480
▲88,240
▲71,820
（別紙(3)）
（単位：円）
年度
区分
平成15年分
(A)
平成16年分
(B)
平成17年分
(C)
平成18年分
(D)
給与所得の金額
①円
1,337,600
円
1,533,600
円
1,701,600
円
1,732,400
雑所得の金額②
2,376,000
2,376,000
2,376,000
2,376,000
所得金額
総所得金額（①＋②）
③
3,713,600
3,909,600
4,077,600
4,108,400
社会保険料控除④
15,474
174,655
290,216
346,352
生命保険料控除⑤
50,000
50,000
50,000
50,000
寡婦控除⑥
350,000
350,000
350,000
350,000
扶養控除⑦
1,140,000
1,140,000
1,140,000
1,140,000
基礎控除⑧
380,000
380,000
380,000
380,000
所得控除の額
合計（④～⑧の計）
⑨
1,935,474
2,094,655
2,210,216
2,266,352
課税総所得金額（③－⑨）
⑩
1,778,000
1,814,000
1,867,000
1,842,000
⑩に対する算出所得税額
⑪
177,800
181,400
186,700
184,200
定率減税額
⑫
35,560
36,280
37,340
18,420
源泉徴収税額
⑬
237,600
237,600
237,600
237,600
納付すべき税額（⑪－⑫－⑬）
（還付金の額に相当する税額）
⑭
▲95,360
▲92,480
▲88,240
▲71,820
既に納付した税額
（還付金の額に相当する税額）
⑮
▲237,600
▲237,600
▲237,600
▲237,600
差引納付すべき税額（⑭－⑮）
⑯
142,200
145,100
149,300
165,700
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2009/pdf/11318.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
本文は公表資料（PDF 等）から機械的に抽出・整形したもので、改行や記号に誤りを含むことがあります。正確な文言は原本でご確認ください。