税務訴訟資料第２７０号－１０４（順号１３４６４）
東京地方裁判所平成●●年（○○）第●●号所得税更正処分等取消請求事件
国側当事者・国（中野税務署長）
令和２年１０月１５日棄却・控訴
判決
原告甲
同訴訟代理人弁護士鳥飼重和
同橋本浩史
同西中間浩
被告国
同代表者法務大臣上川陽子
処分行政庁中野税務署長
井﨑智士
指定代理人別紙１指定代理人目録のとおり
主文
１ 原告の請求をいずれも棄却する。
２ 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
１ 中野税務署長が平成２８年６月２９日付けでした原告の平成２４年分の所得税の決定処分及びこれに伴う無申告加算税の賦課決定処分をいずれも取り消す。
２ 中野税務署長が平成２８年６月２９日付けでした原告の平成２５年分及び平成２６年分の所得税及び復興特別所得税の各決定処分並びにこれらに伴う無申告加算税の各賦課決定処分をいずれも取り消す。
３ 中野税務署長が平成２８年６月２９日付けでした原告の平成２７年分の所得税及び復興特別所得税の各更正処分のうち総所得金額９３７万５８０３円、納付すべき税額５６万０８００円を超える部分並びにこれらに伴う過少申告加算税の賦課決定処分をいずれも取り消す。
第２ 事案の概要
原告は、海外の複数の賭け業者が主催するスポーツの試合に係る賭け（以下、これらの賭け業者を「本件各ブックメーカー」といい、その主催する賭け〔ベット〕を「本件各主催ベット」という。）にインターネットを介して参加し、その賭けの的中により払戻金の支払を受けていた（以下、原告が本件各主催ベットにおいて行った賭けを「本件賭け」といい、そのうち的中した賭けを「的中ベット」といい、的中しなかった賭けを「外れベット」という。また、的中ベットにより支払を受けた払戻金を「本件払戻金」といい、外れベットに投じた費用の額を「本件外れ賭け金」という。）。
原告は、平成２４年分から平成２６年分までについては所得税の確定申告をせず、平成２７年分については本件払戻金の一部を所得に含めて確定申告をしたところ、中野税務署長（処分行政庁）から、本件払戻金に係る所得は一時所得に該当し、一時所得の金額の計算上、本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除することができず、的中ベットの掛け金の額及び特別控除額を控除した額が一時所得の金額となるとして、平成２４年分に係る所得税の決定処分及びこれに伴う無申告加算税の賦課決定処分、平成２５年分及び平成２６年分に係る所得税及び復興特別所得税（以下「所得税等」という。）の各決定処分並びにこれらに伴う無申告加算税の各賦課決定処分、平成２７年分に係る所得税等の各更正処分及びこれらに伴う過少申告加算税の賦課決定処分を受けた（以下、平成２４年分から平成２６年分までの各決定処分及び平成２７年分の各更正処分を併せて「本件各決定処分等」、平成２４年分から平成２６年分までの無申告加算税の各賦課決定処分及び平成２７年分の過少申告加算税の賦課決定処分を併せて「本件各賦課決定処分」といい、本件各決定処分等及び本件各賦課決定処分を併せて「本件各処分」という。）。
本件は、原告が、本件払戻金に係る所得は雑所得に該当し、所得金額の計算上、本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除すべきであるなどと主張して、被告を相手に、本件各処分（平成２７年分に係る所得税等の各更正処分については、申告額を超える部分）の取消しを求める事案である。
１ 関係法令の定め等
本件に関係する所得税法の定めは別紙２－１、国税通則法（平成２８年法律第１５号による改正前のもの。以下「通則法」という。）の定めは別紙２－２のとおりである。
２ 前提事実（争いのない事実、後掲各証拠及び弁論の全趣旨により容易に認められる事実）
（１）本件各ブックメーカーについて
原告が、本件賭けにおいて利用していた本件各ブックメーカーは、Ｃの名称でウェブサイトを運営する外国法人（Ｄ以下、併せて「Ｅ」という。）及びＦの名称でウェブサイトを運営する外国法人（Ｇ以下「Ｈ」という。）の２業者であった。
（２）本件各ブックメーカーが主催する賭けについて
ア 本件各ブックメーカーが主催する賭け（本件各主催ベット）では、参加者は、①１×２ベット、②ハンディキャップベット、③トータルベット等の方式により賭け行為をすることができる。なお、本件賭けの相当部分は、ヨーロッパ各国のリーグのプロサッカーの試合を対象としていたことから、以下の説明はサッカーの試合を対象とする賭けを念頭に置いている。
上記①の１×２ベットは、試合結果が、ホームチームの勝利、引き分け又はアウェーチームの勝利のいずれになるかを予想し、そのいずれかに賭ける方式であり、上記③のトータルベットは、両方のチーム又は選手が獲得したゴール数、ポイント数又はゲーム数の合計が、本件各ブックメーカーが設定した数値を上回るか又は下回るかを予想し、そのいずれかに賭ける方式である。
原告は、主として、上記②のハンディキャップベットの方式により本件賭けを行っていた。その概要は次のとおりである。
イ ハンディキャップベットの概要
（ア）ハンディキャップベットとは、チーム又は選手に対し、本件各ブックメーカーがハンディキャップとして与えたプラス又はマイナスのゴール数、ポイント数又はゲーム数を加えた状態（例えば、あるチームに「＋１点」のハンディキャップが付された状態を「ハンディキャップ＋１のライン」という。）で、どのチーム又は選手が勝つかを予想し、そのいずれかに賭ける方式である。
（イ）ハンディキャップの単位
ハンディキャップは、整数の得点単位のみならず、０．５点、０．２５点単位で付されることがあり、その単位の設定方法は、対象となるスポーツやリーグ等により異なる。
（ウ）ハンディキャップベットの例
ＡチームとＢチームの試合を例にとってハンディキャップベットの仕組みを説明すると、次のとおりである（なお、以下において、オッズとは、賭けに当たった場合に受ける払戻金の掛け金に対する倍率をいう。）
例えば、ＡチームとＢチームの試合で、参加者がＡチームのハンディキャップ＋０．５のライン（オッズ２．１２倍）でＡチームに１０万円を賭け、試合で実際には引き分けであった場合、Ａチームはハンディキャップ＋０．５を加えた結果、賭けの上では勝利することになるから、参加者は２１万２０００円（１０万円×２．１２倍）の払戻金を得ることになる（１１万２０００円の利益が発生）。他方、試合でＡチームが負けた場合、Ａチームはハンディキャップ＋０．５を加えても、賭けの上でも敗北することになるから、参加者は賭け金１０万円を全額失うことになる（１０万円の損失が発生）。なお、ハンディキャップを加えた状態で（賭けの上で）引き分けとなった場合、賭け金の全額が払い戻される。例えば、上記試合で、参加者がＡチームのハンディキャップ＋１のラインでＡチームに１０万円を賭け、試合で実際にはＡチームが１点差で負けた場合（０－１）、Ａチームはハンディキャップ＋１を加えると、賭けの上ではＢチームと引き分けることになるから、参加者は賭け金１０万円の全額の払戻しを受けることになる（利益及び損失のいずれも発生しない。）。
（エ）０．２５点単位のハンディキャップの場合
０．２５点単位で付されたハンディキャップのラインに賭けた場合、計算上、賭け金の半額ずつが、整数の得点数とその数の±０．５の得点数に自動的に等分される。この方法は、ダブルハンディキャップベット（Ｅ）又はスプリットハンディキャップベット（Ｈ）と呼ばれる。
例えば、参加者がＡチームのハンディキャップ＋０．２５のラインでＡチームに１０万円を賭ける場合、その賭け金は、計算上、ハンディキャップ＋０．５のラインのＡチーム（オッズ２．１２倍）とハンディキャップ±０のラインのＡチームにそれぞれ半額（５万円）ずつが自動的に割り振られる。そして、試合で実際には引き分けた場合、賭けの上では、ハンディキャップ＋０．５のラインでＡチームが勝利することになるが、ハンディキャップ±０のラインでは引き分けとなるから、参加者は、掛け金１０万円のうち、ハンディキャップ＋０．５のラインに割り振られた５万円については１０万６０００円（５万円×２．１２倍）を獲得し、残りの５万円については払戻しを受けることになる（５万６０００円の利益が発生）。
他方、上記試合で、参加者がハンディキャップ＋０．７５のラインでＡチームに１０万円を賭ける場合、その賭け金は、計算上、ハンディキャップ＋０．５のラインのＡチームとハンディキャップ＋１のラインのＡチームにそれぞれ半額（５万円）ずつが自動的に割り振られる。そして、試合で実際にはＡチームが１点差で負けた（０－１）場合、賭けの上では、ハンディキャップ＋０．５のラインではＡチームは敗北することになる（０．５－１）が、ハンディキャップ＋１のラインでは引き分けになる（１－１）から、参加者は、掛け金１０万円のうち、ハンディキャップ＋０．５のラインに割り振られた５万円を失い、残り５万円については払戻しを受けることになる（５万円の損失が発生）。
（オ）なお、①引き分けにより賭け金の全額が払い戻された場合の賭け及び②ダブルハンディキャップベット等において賭け金の半額について払戻しを受け、残りの半額を失った場合の賭けは、いずれも、原告が本件各ブックメーカーから払戻しを受けていることから、的中ベットに該当する。
（３）オッズについて
ア オッズの公表
本件各ブックメーカーは、試合の数日前に、各チーム又は各選手が勝利した場合のオッズを公表し（なお、ハンディキャップベットでは、ハンディキャップのラインごとに、各チーム又は各選手にオッズが付される。）、その後、本件各ブックメーカーが公表するオッズは、試合直前まで、参加者の賭けの状祝等により変動する（以下、本件各ブックメーカーが最初に公表するオッズを「当初オッズ」といい、試合直前に公表するオッズを「試合直前オッズ」という。）。
また、本件各主催ベットでは、参加者は試合中にも賭けを行うことができる（以下「ライブベット」という。）ため、本件各ブックメーカーが公表するオッズは試合開催中も変動する。
イ オッズの確定
本件各主催ベットの参加者との関係では、ある参加者がある試合を対象にして行った賭けのオッズは、当該賭けをした時点で公表されているオッズに確定され、その後、本件各ブックメーカーが公表するオッズが変動したとしても、当該参加者がした当該賭けに係るオッズが変更されることはない（以下「オッズ確定ルール」という。）。したがって、例えば、試合前のある時点で、参加者がＡチーム（その時点のオッズは２．２５倍）に賭けをすれば、当該賭けのオッズは２．２５倍で固定される。ただし、当該参加者は、その後も、掛け金を追加して賭けをすることができるから、例えば、試合開催中にＡチームのオッズが２．４６倍に変動した場合、ライブベットの方式により賭けをすることができ、その際の当該ライブベットのオッズは２．４６倍で固定される。）。
ウ 回収率
本件各主催ベットの回収率（賭け金に対する払戻金の割合）は、試合毎に異なる。Ｅのウェブサイトには、Ｅが主催するベット（以下「Ｅ主催ベット」という。）の平均回収率が９７．８７％であり、Ｈが主催するベット（以下「Ｈ主催ベット」という。）の平均回収率が９４．０６％であるとの記載がある（甲１８）。
（４）本件賭けついて
原告が本件各主催ベットにおいて平成２４年から平成２７年まで（以下「本件各年」という。）に行った本件賭けについて、賭けを行った日数・回数、賭け金額、払戻金額、差引金額、回収率及び損益は、以下のとおりである（なお、各賭けごとの賭け金額及び払戻金額については、被告準備書面（１）の別表４～７〔枝番号を含む。〕を参照。）。
ア 日数・回数
原告が本件各年において賭けを行った日数（及び回数）は、平成２４年については４５日（１１月７日から１２月末までの間。３２３回）、平成２５年については３２８日（３７３４回）、平成２６年については３３５日（４００９回）、平成２７年については３２６日（４４３３回）であった。
イ 賭け金額
原告の本件各年における賭け金の総額は、平成２４年については４３２６万５２１０円、平成２５年については６億５３７１万９５４０円、平成２６年については９億３９１５万２９２４円、平成２７年については８億６１２２万３９８８円であった（本件各年の総額２４億９７３６万１６６２円）。
本件各年における的中ベットの賭け金の総額は、平成２４年については１８９６万９１４５円、平成２５年については３億６４８７万８５０３円、平成２６年については５億２７４２万２９９９円、平成２７年については４億７９６０万８６３０円であった（本件各年の総額１３億９０８７万９２７７円）。
ウ 払戻金額
原告が、本件各年において的中ベットにより受領した払戻金の総額は、平成２４年については３５０６万６４０６円、平成２５年については６億４４４２万１９７４円、平成２６年については９億２０９７万６３５８円、平成２７年については８億１７９４万１０１８円であった（本件各年の総額２４億１８４０万５７５６円）。
エ 差引金額（的中ベットの掛け金との関係で）
上記イ及びウによれば、本件各年における払戻金の総額から的中ベットの掛け金の総額を差し引いた金額は、平成２４年については１６０９万７２６１円、平成２５年については２億７９５４万３４７１円、平成２６年については３億９３５５万３３５９円、平成２７年については３億３８３３万２３８８円である（本件各年の総額１０億２７５２万６４７９円）。
オ 回収率
上記イ及びウによれば、本件各年の賭け金の総額に対する払戻金の総額の割合（回収率）は、平成２４年については約８１．０％、平成２５年については約９８．５％、平成２６年については約９８．０％、平成２７年については約９４．９％である。本件各年の平均回収率は９６．８％である（払戻金の総額２４億１８４０万５７５６円、掛け金の総額２４億９７３６万１６６２円）。
カ 損益
上記イ及びウによれば、原告の本件各年における本件賭けの損益（各年分における払戻金の総額から賭け金〔本件外れ賭け金を含む。〕の総額を差し引いて計算した損益）は、平成２４年については８１９万８８０４円の損失、平成２５年については９２９万７５６６円の損失、平成２６年については１８１７万６５６６円の損失、平成２７年については４３２８万２９７０円の損失であった（本件各年の総額〔損失額〕７８９５万５９０６円）。
（５）本件賭けに係る入出金等について
ア 口座の開設及び送金
本件各主催ベットに係る賭け金及び払戻金の入出金は、参加者が本件各ブックメーカーに開設した口座を通じて行われる。原告は、本件各ブックメーカーに自らの口座（以下「本件各ブックメーカー口座」という。）を開設し、同口座を通じて、賭け金及び払戻金の入出金をした。
本件各ブックメーカー口座に係る入出金の具体的手順は、次のとおりである。
（ア）原告名義の銀行預金口座から本件Ｉ口座への送金
原告が、原告名義の銀行預金口座から国内の送金代行業者の銀行預金口座に送金すると、上記送金代行業者は、Ｊの名称でオンライン送金サービス等を提供する外国法人（Ｋ以下「Ｉ」という。）に送金し、原告がＩに開設した口座（以下「本件Ｉ口座」という。）に入金される。
（イ）本件Ｉ口座から本件各ブックメーカー口座への送金
原告のＩに対する指示により、本件Ｉ口座から本件各ブックメーカー口座への送金がされる。こうして、本件各ブックメーカー口座に入金された資金が、原告が本件各主催ベットに参加するための資金となる。
（ウ）本件各ブックメーカー口座から本件Ｉ口座への送金
原告が払戻金の支払を受けるに際しては、原告の本件各ブックメーカーに対する指示により、本件各ブックメーカー口座から本件Ｉ口座への送金がされる（なお、被告は、本件賭けに係る試合の結果が確定し本件各ブックメーカー口座に払戻金が入金された時点で所得が発生すると主張しており、本件払戻金の各金額は、本件各ブックメーカー口座に入金された金額である。）。
（エ）本件Ｉ口座からの出金又は本件Ｉ口座から原告名義の銀行預金口座への送金原告は、Ｉが発行するカードを使用して、本件Ｉ口座から銀行等のＡＴＭを利用して直接現金を出金することができ、また、Ｉに指示し、本件Ｉ口座から原告名義の銀行預金口座に送金させることができる。
イ Ｉの報酬ポイントプログラム
Ｉは、同社の報酬ポイントプログラム（以下「本件ポイントプログラム」という。）に登録した者（以下「プログラム参加者」という。）がＩに開設した口座において行った取引に対して、ポイント（以下「報酬ポイント」という。）を付与している。
プログラム参加者は、Ｉから付与された報酬ポイントを現金又は商品に引き換えることができ、現金に引き換える場合には、１営業日以内に当該参加者のＩの口座に入金される。
なお、報酬ポイントの有効期限は、当該ポイントを獲得した年の翌年末であり、また、Ｉの口座が１４か月間利用されず休眠口座になった場合は、報酬ポイントの残高は消滅する
ウ 原告に付与された報酬ポイント
原告は、本件ポイントプログラムに登録し、報酬ポイント（以下「本件報酬ポイント」という。）を現金に引き換え、収入（以下「本件報酬ポイント収入」という。）を得ていた。本件報酬ポイントは、原告と本件各ブックメーカーとの取引に関し、本件Ｉ口座において行った取引金額に応じてＩから付与されたものである。
本件報酬ポイント収入の額は、平成２６年については１５万９９２０円、平成２７年については１７万６６２９円であり、いずれも同各年中に本件Ｉ口座に入金された。
（６）課税の経緯等について
ア 平成２４年分から平成２６年分までの確定申告の状況
原告は、株式会社Ｌ社（以下「Ｌ社」という。）に勤務する会社員であるところ、平成２４年分から平成２６年分までの所得税について、いずれも法定申告期限までに確定申告をしなかった。
なお、原告の給与所得の額（給与所得控除額を控除した後の金額）は、平成２４年分が３９５万９２００円（給与収入額は５６２万５１１７円）、平成２５年分が３７７万３６００円（給与収入額は５３９万２１００円）、平成２６年分が３８７万６０００円（給与収入額は５５２万１５０１円）であった。
イ 本件調査
中野税務署を広域運営対象署として所掌する四谷税務署所属（当時）の乙上席国税調査官（以下「乙上席」という。）及び東京国税局所属（当時）の丙情報技術専門官（以下「丙専門官」といい、乙上席と併せて「本件調査担当者ら」という。）は、平成２７年８月１８日から平成２８年３月３日までの間、原告の所得税に係る調査をした（以下「本件調査」という。）。
原告は、本件調査初日の平成２７年８月１８日、本件調査担当者らに対し、自身がブックメーカーを利用してサッカーなどの試合を対象とする賭けを行っていることを認めた上で、「競馬のようにはならないですよね。」との質問をし（以下「本件質問」という。）、丙専門官は、「そのような話にはならない。」と回答した（以下「本件回答」という。なお、本件回答の趣旨については、当事者間に争いがある。）。
ウ 平成２７年分の確定申告
原告は、平成２８年３月１５日、平成２７年分の所得税に係る確定申告をした。確定申告書には、給与所得として４４５万２０００円、一時所得として４６３万４４５０円との記載がある。（甲１）
エ 中野税務署長（処分行政庁）は、平成２８年６月２９日付けで、原告に対し、本件各処分をした。
中野税務署長は、本件払戻金に係る所得が一時所得に該当するものとし、本件各年に係る本件払戻金の総額から、的中ベットの賭け金の総額及び特別控除額を控除した額を一時所得の額とした。
本件各処分において認定された一時所得の額、納付すべき所得税等の額、賦課された加算税の額は、次のとおりである。
（平成２４年分）
一時所得の額
１５５９万７２６１円
納付すべき所得税の額
１６６万６７００円
無申告加算税の額
３０万７０００円
（平成２５年分）
一時所得の額
２億７９０４万３４７１円
納付すべき所得税等の額
５５００万５７００円
無申告加算税の額
１０９７万５０００円
（平成２６年分）
一時所得の額
３億９３２０万９２０９円
納付すべき所得税等の額
７８３５万５２００円
無申告加算税の額
１５６４万５０００円
（平成２７年分）
一時所得の額
３億３７９１万９２９５円
納付すべき所得税等の額
７４０６万６６５８円
差引納付すべき税額
７３８７万３３００円
過少申告加算税の額
１０９５万８５００円
（以上につき、甲２～５）
オ 原告は、平成２８年９月１日、審査請求（以下「本件審査請求」という。）をしたところ、平成２９年８月２４日付けで、審査請求を棄却する旨の裁決を受けた（甲６）。原告は、平成３０年２月２１日、本件訴えを提起した。
３ 課税の根拠
被告が主張する本件各処分の根拠は、別紙３記載のとおりであり、原告は、後記４の争点（１）～（３）に関する部分を除き、その計算の基礎となる金額及び計算方法を明らかに争わない。
４ 争点
（１）本件払戻金に係る所得の一時所得該当性
（２）本件払戻金に係る所得の金額の計算上、本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除することの可否
（３）本件報酬ポイント収入に係る所得の一時所得該当性
（４）本件調査における違法の有無
５ 争点に関する当事者の主張の要旨は別紙４－１のとおりである。なお、同別紙で使用した略語は本文においても用いる。
第３ 当裁判所の判断
当裁判所は、本件払戻金に係る所得及び本件報酬ポイント収入に係る所得はいずれも一時所得に該当するものであり、一時所得の金額の計算上、本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除することはできず、また、本件各処分の取消事由となるような本件調査の違法も認められないため、本件各処分は適法であり、原告の請求はいずれも理由がないから棄却すべきものであると判断する。
その理由の詳細は、以下のとおりである。
１ 争点（１）（本件払戻金に係る所得の一時所得該当性）について
（１）ア所得税法３４条１項は、一時所得について、利子所得、配当所得、不動産所得、事業所得、給与所得、退職所得、山林所得及び譲渡所得（以下、これらの所得を併せて「利子所得等」という。）以外の所得のうち、「営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得で労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの」をいうものとし、同法３５条１項は、雑所得について、利子所得等及び一時所得のいずれにも該当しない所得をいうものとしている。
したがって、所得税法上、利子所得等のいずれにも当たらない所得であって、営利を目的とする継続的行為から生じた所得は、一時所得ではなく雑所得に区分されるところ、営利を目的とする継続的行為から生じた所得であるか否かは、行為の期間、回数、頻度その他の態様、利益発生の規模、期間その他の状況等の事情を総合考慮して判断するのが相当である（最高裁平成●●年（〇〇）第●●号同２７年３月１０日第三小法廷判決・刑集６９巻２号４３４頁〔以下「平成２７年最判」という。〕参照）。
イ 本件においては、原告がスポーツの試合を対象として行った本件賭けにより生じた本件払戻金に係る所得が、一時所得又は雑所得のいずれに該当するかが争われている。一般に、スポーツの試合の結果は、チームの強さや選手の能力のほか、試合当日の天候、チームの状態、出揚選手の体調・調子、対戦チームとの相性、試合中のアクシデント、監督の采配及び審判の判定等の諸状祝による影響を受けるため、多分に不確定で不確実な要素に左右されるものであるから、スポーツの試合の結果に関して賭けが的中するか否かについては、偶然の要素が強く働く。すなわち、スポーツの試合を対象とした賭けから得られる利益は、本来的に偶発的、単発的な性質を有するものであり、それゆえに、継続的かつ確実に利益を上げることが困難なものといえる。そして、賭けの参加者がこのような賭けを大量かつ継続的に行ったとしても、それだけでは、偶発的、単発的な利益が積み重ねられるにすぎないから、これをもって直ちに「営利を目的とする継続的行為」に当たると解することはできない。
もっとも、賭けの参加者において、単に賭けを大量かつ継続的に行うにとどまらず、例えば、回収率が総体として１００％を超え、年間を通じての収支で利益が得られるなど、継続的かつ確実に利益を上げることができると客観的に評価し得る状祝に至った場合には、もはや、偶発的、単発的な利益の積み重ねにとどまるものではなく、利益の獲得を目指した目的的行為の性質を有するものとして、「営利を目的とする継続的行為」に当たるというべきである。
ウ そこで、以下においては、上記のような観点から、本件賭けが「営利を目的とする継続的行為」に当たるか否かについて検討を加えることとする。
（２）原告が採用していたとする本件賭けの方式について
原告が採用していたと主張する本件賭けの方法は、以下のとおりである（別紙４－１の１〔原告の主張の要旨〕参照）。
① 本件各主催ベットのうち、より高いオッズが設定されているベットを選択する。すなわち、ブックメーカーについては、平均回収率が高いＥ主催ベットを選択することが多いが、Ｈ主催ベットの設定するオッズの方が高い場合には、同ベットを選択する。また、試合については、オッズが高く設定されているメジャーリーグ（イタリアやイングランドのサッカーリーグ、北米のバスケットボールリーグであるＮＢＡ等）の試合を選択する。
② 賭けの方式については、ハンディキャップベット（前提事実（２）イ）を選択する。
③ 本件各ブックメーカーが最初に公表するオッズ（当初オッズ）を適正オッズとし、対戦２チームの適正オッズが拮抗しているところのハンディキャップのライン（適正ハンディキャップ）と、試合直前オッズが拮抗しているところのハンディキャップのライン（試合直前ハンディキャップ）との乖離率に基づいて、賭けの対象となるチーム及び賭け金額を決定する（乖離法）。
なお、原告は、この乖離法について、大量かつ継続的に実施すれば、確実に利益を得ることができるものであると主張している。
（３）検討
ア 本件賭けに係る収支の状況
（ア）原告は、平成２４年（ただし、１１月７日から１２月末まで）については４５日（３２３回）、平成２５年については３２８日（３７３４回）、平成２６年については３３５日（４００９回）、平成２７年については３２６日（４４３３回）にわたり本件賭けを行い（前提事実（４）ア）、本件各年における掛け金の額は、平成２４年については約４３００万円、平成２５年については約６億５３００万円、平成２６年については約９億３９００万円、平成２７年については約８億６１００万円であり（同イ）、賭けの回数及び掛け金額ともに増大している。
一方、本件賭けの損益（本件各年分における払戻金の総額から本件外れ賭け金を含む賭け金の総額を差し引いて計算したもの。）について見ると、年間を通じて利益が発生した年はなく、平成２４年については約８１０万円、平成２５年については約９２０万円、平成２６年については約１８１０万円、平成２７年については約４３２０万円の損失が発生しており、本件各年の損失を合計すると約７８９０万円になる（前提事実（４）カ）。また、本件各年の掛け金に対する払戻金の割合（回収率）を見ると、平成２４年については約８１．０％、平成２５年については約９８．５％、平成２６年については約９８．０％、平成２７年については約９４．９％であり（同オ）、平成２４年から平成２５年にかけては回収率が上昇しているものの、その後、平成２７年には、上記のような賭けの回数及び掛け金額の増大にもかかわらず、回収率はむしろ低下し、損失が増大している。
ところで、Ｅのウェブサイトによれば、Ｅ主催ベットの平均回収率は約９７．８％であるとされており（前提事実（３）ウ）、これと本件賭けの回収率を比較すると、回収率が比較的高かった平成２５年及び平成２６年でも、上記平均回収率を若干上回っていた程度であり、平成２７年においては、上記平均回収率を約２．９％下回っていたものである。
（イ）以上のように、原告が行った本件賭けは、３年以上にわたり大量かつ継続的に行われ、賭けの回数及び賭け金額が増大したにもかかわらず、回収率は低下し、損失が増大していたのであり、しかも、回収率が比較的高かった年においても平均的な回収率を若干上回る程度にとどまっていたのであるから、賭けを大量かつ継続的に行うことにより平均的な回収率に近付いたということはできるとしても、これをもって、回収率が総体として１００％を超え、年間を通じての収支で利益が得られるなど、継続的かつ確実に利益を上げることができると客観的に評価し得る状況であったとは認め難い。
（ウ）以上に関し、原告は、本件賭けを行っていた平成２４年１１月から平成２７年１２月までの３８か月中１４か月は収支が黒字であったと主張する。
しかし、スポーツの試合を対象とした賭けから得られる利益が本来的に偶発的、単発的な性質を有するものである以上、短期的な収支が黒字となることは通常あり得るところであり、特に、上記のとおり平均的な回収率が９７％を超えるものであったことに照らせば、賭けの方法について特段の工夫をしなくても、収支を月単位で見たときに黒字となる月が相当割合を占めることは可能であるといえる。また、仮に、本件各年の収支状況を３か月単位で見たとしても、原告が主張する月別の収支状況（原告準備書面（３）１７～１８頁）に照らすと、黒字となるのは少数にとどまる（全１３期のうち３期）。
以上によれば、本件各年の収支状況を月単位で見ると３８か月中１４か月において黒字であったとする原告主張の事情は、本件賭けにより継続的かつ確実に利益を上げることができると客観的に評価し得る状況であったことを根拠付けるものとはいえない。
イ 乖離法に係る理論的根拠についての検討
原告は、本件賭けにおいて採用した方法（乖離法）を大量かつ継続的に実施すれば確実に利益を得ることができることの根拠として、①適正ハンディキャップにおける対戦２チームの勝利の確率が等しく５０％であること（適正ハンディキャップ５０％理論）を主張し、これを前提として、②適正ハンディキャップと試合直前ハンディキャップとに乖離が生じた場合に、その乖離に応じて、より有利なオッズが付けられるチームの適正ハンディキャップのラインに賭けをすれば、５０％以上の発生確率で、適正オッズよりも有利なオッズで賭けをすることになる旨を主張する。そこで、以下、原告が主張するこれらの根拠が相当なものであるか否かについて検討する。
（ア）原告の主張する適正ハンディキャップ５０％理論は、当初オッズを適正オッズとするものであるが、そもそも、本件各ブックメーカーが当初オッズを設定するに当たり、どのような情報に基づき、どのような分析を行っているのかを具体的に明らかにする証拠は提出されていない。また、本件各主催ベットが対象とした過去の多数の試合における当初オッズ及び試合結果を網羅的に照合するなどして、その妥当性が検証されたことをうかがわせる証拠も提出されていない。
また、そもそも、適正ハンディキャップ５０％理論は、本件各ブックメーカーが当初オッズを設定するに当たり、試合の結果予測（勝敗確率）に関する情報のみを考慮していることを前提としているものと解されるところ、本件各ブックメーカーが当初オッズの設定に当たり考慮するものと考えられる要素は勝敗確率に関する情報にとどまるものではなく、例えば、参加者における賭けの傾向や嗜好等を分析することにより、当該試合について、参加者が対戦２チームの各ハンディキャップのラインにどの程度の金額を賭けるかを予測し、これに関する情報も考慮することによって、本件各ブックメーカーにおいて損失の発生を避けることができると見込まれるオッズを設定している可能性がある。
また、仮に、当初オッズが勝敗確率に関する情報のみに基づいて定まるとしても、当初オッズの公表後、試合開始までの間には、試合の結果予測に影響を与える新たな事情（選手の負傷・欠場、天候等）が発生し得るから、試合直前オッズは、当初オッズの設定の際に考慮されていない最新の情報を踏まえた勝敗の予測を含むものということができ、当初オッズよりも信頼性に優れていると考えられる。
これらに照らせば、原告が用いた乖離法の基礎とされている、「当初オッズによって定まる適正ハンディキャップのラインにおいて、対戦２チームの勝利の確率が等しく５０％になる。」という考え方（適正ハンディキャップ５０％理論）が、相応の理論的根拠に基づくものといえるかには、疑義があるといわざるを得ない。
（イ）また、原告の主張する適正ハンディキャップ５０％理論を前提としても、原告が用いた乖離法では、試合直前オッズにおいて当初オッズよりもオッズが高くなったチームに対して賭けていたということである（別紙４－２）が、試合直前オッズにおいて当初オッズよりもオッズが高くなったチームは、それだけ勝率が低くなったために勝ったときの倍率（オッズ）が高くなったものといえるから、このような掛け方は、賭けにおいて確実に利益を得るための方法というよりも、リスクが高くなってもより高いリターンを狙う方法であるといえる。
原告の主張を前提とすると、原告が用いた方法は、要するに、５０％の確率で勝利するチームに対して、より高いオッズで掛けていたというものと解されるところ、勝利する確率が５０％である以上、いかに大量かつ継続的に賭けを行ったとしても、個々の賭けにより利益が得られるか否かは偶然の要素に左右されるといわざるを得ないから、結局のところ、偶発的、単発的な利益が積み重ねられるものにすぎないというべきである。これらに照らせば、原告が主張する適正ハンディキャップ５０％理論を前提としたとしても、原告が用いた方法は、これを大量かつ継続的に賭けを行えば確実に利益を得ることができるものであったとは認め難い。
（ウ）さらに、原告が実際に行っていた賭けの方法が、原告の主張するとおりであったかについても、以下のとおり疑義が存する。
すなわち、原告の供述によれば、原告は、Ｌ社の従業員として平日午前９時から午後６時まで勤務しており、賭けの対象となる試合の開始時刻が日本時刻の深夜又は明け方である場合には、就寝前に賭けをしており、場合によっては、試合の出場選手が発表される前（試合開始の約５時間前）に賭けをしたこともあるとされている。しかし、原告が本件賭けの相当部分について対象としていたヨーロッバ各国のリーグのサッカーの試合は、開始時刻が日本時刻の深夜又は明け方であることが多いことからすれば、原告は、試合直前オッズを確認しないまま賭けをしたことが相当数あったものと推認することができる。
また、原告は、上記（２）のとおり、賭けの対象とする試合の選択について、オッズが高く設定されるメジャーリーグの試合を選択する旨主張しているが、原告が実際に選択した試合はこれに限られるものではなく、日本のプロ野球の試合等も相当数含まれている（原告準備書面（２）別紙３参照）。
（エ）なお、原告は、本件各主催ベットではアービトラージ（別紙４－１の１〔原告の主張の要旨〕（２）イ）やライブベット（前提事実（３）ア）をすることができるから、利益を得ることが客観的に期持できると主張するが、本件賭けにおいてアービトラージが成立したことはなく（弁論の全趣旨）、また、上記（ウ）のとおり、原告は本件賭けの相当部分を占めるヨーロッパのサッカーの試合が行われる時間帯は就寝していたのであるから、常時ライブベットを行っていたと認めることはできない。
（４）小括
以上のとおり、原告が行った本件賭けは、①３年以上にわたり大量かつ継続的に行われ、賭けの回数及び賭け金額が増大したにもかかわらず、回収率の低下及び損失の増大が生じ、また、回収率が高いときでも平均的な回収率を若干上回る程度にとどまっていたものであり、②賭けの方法についても、（ａ）その基礎とされている適正ハンディキャップ５０％理論（当初オッズによって定まる適正ハンディキャップのラインにおいて、対戦２チームの勝利の確率が等しく５０％になるという考え方）は相応の理論的根拠に基づくものとはいい難く、（ｂ）また、同理論を前提としたとしても、大量かつ継続的に賭けを行えば確実に利益を得ることができる方法であったとは認め難く、（ｃ）さらに、原告が実際に行っていた方法が原告の主張するとおりであったかについても疑義が存するものであった。これらに照らせば、本件賭けについて、回収率が総体として１００％を超え、年間を通じての収支で利益が得られるなど、継続的かつ確実に利益を上げることができると客観的に評価し得る状況であったと認めることはできない。したがって、本件賭けは「営利を目的とする継続的行為」であるとは認められず、本件払戻金に係る所得は、一時所得に該当するものというべきである。
２ 争点（２）（本件払戻金に係る所得の金額の計算上、本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除することの可否）について
（１）総収入金額から控除することができる賭け金の範囲について
ア 上記１（４）のとおり、本件払戻金に係る所得は一時所得に該当するところ、所得税法３４条２項は、一時所得の金額は、その年中の一時所得に係る総収入金額からその収入を得るために支出した金額（その収入を生じた行為をするため、又はその収入を生じた原因の発生に伴い直接要した金額に限る。）の合計額を控除し、その残額から一時所得の特別控除額を控除した金額とする旨規定する。これは、一時所得の金額の計算上、一時所得に係る収入、支出について、収入を生じた行為又は原因ごとに個別対応的に計算するものとし、収入を生じない行為又は原因に係る支出は控除されないことを定めたものと解される。
イ これを本件払戻金について検討するに、本体払戻金に係る収入は的中ベットにより生じたものであるところ、上記１のとおり、本件賭けは、年間を通じての収支で利益が得られるような方法で行われたものとはいえないから、本件払戻金に係る収入を得るために外れベットの賭け金（本件外れ賭け金）の支出が不可避であったということはできない。
そうすると、本件払戻金に関して「その収入を生じた行為をするため直接要した金額」又は「その収入を生じた原因の発生に伴い直接要した金額」は、当該払戻金に個別的に対応するベットの賭け金、すなわち的中ベットの賭け金というほかはないことになるから、本件払戻金に係る所得（一時所得）の金額の計算上、総収入金額から控除されるのは的中ベットの賭け金の額に限られ、本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除することは許されない。
（２）原告の主張について
原告は、本件各ブックメーカー口座（前提事実（５）ア）は収支計算のための計算上の口座にすぎず、原告が本件払戻金を預金として現実に管理するには、本件各ブックメーカー口座から本件Ｉ口座に出金する必要があり、出金には所定の手数料が発生するから、本件払戻金に係る収入は上記出金の時点で債権として確定するものであるところ、本件各ブックメーカー口座から出金されるのは本件外れ賭け金を控除した清算金（本件清算金）であるから、本件外れ掛け金の額は所得金額の計算上控除されるべきである旨主張する。しかし、所得税法３６条１項が、その年分の各種所得の金額の計算上収入金額とすべき金額又は総収入金額に算入すべき金額について、別段の定めがあるものを除き、「その年において収入すべき金額」とする旨規定していることからすると、同法は、収入の原因たる権利が確定的に発生したときは、現実の収入がなくても、その発生の時に所得の実現があったものとして、当該確定的な権利発生の時の属する年分の各種所得の金額の計算上収入金額とし又は総収入金額に算入すべきものとするいわゆる権利確定主義を採用していると解される（最高裁昭和●●年（○○）第●●号同４９年３月８日第二小法廷判決・民集２８巻２号１８６頁参照）。
原告は、本件各ブックメーカー口座から賭け金を出金して賭けを行い、その賭けが的中した場合には、本件各ブックメーカー口座に払戻金の入金を受ける（前提事実（５）ア）ものであるところ、原告は、本件各ブックメーカー口座に当該払戻金の入金を受けた時点で、当該払戻金を同口座から出金して本件Ｉ口座に入金し、あるいは、これを本件各ブックメーカー口座に据え置いて新たな賭けの原資とすることにより、その処分をすることができるのであるから、遅くとも上記時点において、当該払戻金の原因たる権利が確定的に発生したことが明らかである。本件各ブックメーカー口座から本件Ｉ口座への出金に所定の手数料が発生するとしても、それにより出金そのものが制限されるものではないから、本件払戻金の原因たる権利の確定が妨げられているものとはいえない。
したがって、原告の上記主張は採用することができない。
３ 争点（３）（本件報酬ポイント収入に係る所得の一時所得該当性）について（１）本件報酬ポイント（前提事実（５）ウ）は、Ｉが提供する本件ポイントプログラムの登録をした者（プログラム参加者）に対し、Ｉに開設した口座における取引金額に応じてＩから付与されるものである（同イ）ところ、原告は、上記登録をした上で、本件各ブックメーカー口座への入出金に当たり本件Ｉ口座を利用していたことから、本件報酬ポイント収入を得たものである。
（２）所得税法３４条１項は、一時所得について、利子所得等以外の所得のうち、営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得で労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう旨規定するところ、本件報酬ポイント収入は、上記（１）に照らせば、利子所得等（利子所得、配当所得、不動産所得、事業所得、給与所得、退職所得、山林所得及び譲渡所得）以外の所得であることが明らかである。
また、原告は、本件報酬ポイントの獲得のために営利を目的とする継続的行為をしたものではなく、また、何らかの役務を提供した対価又は資産の譲渡の対価としてＩから本件報酬ポイントを受領したものでもない。
したがって、本件報酬ポイント収入は一時所得に該当するものであり、これに反する原告の主張は採用することができない。
４ 争点（４）（本件調査における違法の有無）について
（１）認定事実
前提事実（６）イ、後掲各証拠及び弁論の全趣旨によれば、次の事実を認めることができる。
ア 本件調査担当者らは、本件調査の初日である平成２７年８月１８日午前９時頃、原告の所得税に係る調査を行うため、事前通知をすることなく原告の自宅を訪れたが、原告は不在であった。原告の妻は、同日午前９時４０分頃に再度訪れた本件調査担当者らの依頼を受けて、原告に電話をかけ、税務調査のための訪問があった旨を伝えた。同日午前１０時頃に原告から電話を受けた乙上席は、原告に対し、通則法７４条の９第１項各号に規定する各事項を通知した上で、所得税の調査を行うため原告と面接したい旨を伝え、同日午後１時４５分頃、本件調査担当者らは原告と面接した。
本件調査担当者らは、原告に対し、「何か、インターネットで取引をしていませんか。」と尋ねたところ、原告から、ブックメーカーを利用してサッカー等の試合を対象とする賭けをしている旨の回答を受けたため、原告に対し、次回の面接時に、本件賭けの具体的内容が分かる資料を提示するよう依頼した。
この日の面接において、本件調査担当者らは、原告から「競馬のようにはならないですよね。」との質問（本件質問）を受けた。これに対して、丙専門官は、「そのような話にはならない。」との回答（本件回答）をした。
イ 本件調査担当者らは、平成２７年８月２８日、原告と面接し、本件賭けの具体的な内容について聴取した。
原告は、本件各ブックメーカーのウェブサイトの画面を印刷したものなどを持参して本件調査担当者らに提出したが、かかる資料のみでは、原告が行っていた本件賭けの全容が分からなかったため、本件調査担当者らは、原告に対し、本件賭けに係る取引履歴のデータを取得して提出するよう依頼した。
その後、本件調査担当者らは、複数回にわたって原告と面接し、平成２８年２月２５日の面接時に、原告から本件賭けに係る取引履歴のデータ（以下「本件データ」という。）の提出を受けた（甲１５）。
ウ 丙専門官は、平成２８年３月３日、原告に電話をかけ、同日時点での見解として、本件払戻金に係る所得は一時所得に当たること、一時所得の金額の計算上総収入金額から控除することができるのは的中ベットの賭け金の額のみであることを伝えるとともに、平成２７年分の所得税の確定申告期限（平成２８年３月１５日）が近づいていたことから、申告をするかしないかは原告の判断に任せる旨を述べた（甲１４）。
原告は、同月１５日、平成２７年分の確定申告をし、一時所得として約４６３万円を申告した（前提事実（６）ウ）。
原告は、同月１８日の面接時に、本件調査担当者らに対し、「１ベット単位を捉えて勝ちだけを一時所得とするのは現実とかけ離れていると思う」「ブックメーカーの取引は、実質的には負けている。」などと述べた（乙１）。
エ 本件調査担当者らは、平成２８年６月１５日、本件調査の結果、本件払戻金に係る所得は一時所得に該当すると判断したこと及び総収入金額から本件外れ賭け金の額を控除することはできないことを説明するとともに、本件調査の結果に基づき算定した本件各年分の所得税及び加算税の額等について伝えた上で、平成２４年分から平成２６年分までの所得税については期限後申告を勧奨し、平成２７年分の所得税については修正申告を勧奨した。これに対し、原告は、期限後申告及び修正申告に応じない旨を述べたことから、本件調査担当者らは、本件調査の結果に基づき、平成２４年分から平成２６年分までの所得税については決定処分を行うこと、平成２７年分の所得税については更正処分を行うこと、これらの処分について不服がある場合には、税務署長に対する再調査の請求又は国税不服審判所長に対する審査請求ができることなどを説明した。（甲１５）本件調査担当者らは、上記の期限後申告等の勧奨の際、原告に対し、通則法７４条の１１第３項に規定する書面を交付しなかった。
中野税務署長は、平成２８年６月２９日付けで本件各処分をした（前提事実（６）エ）。
（２）事実認定の補足説明
ア 本件質問及び本件回答について（認定事実アに関し）
（ア）原告は、本件調査の初日である平成２７年８月１８日の面接において、当時マスコミ等で話題となっていた競馬の当たり馬券の払戻金に係る裁判を例に挙げて懸念を示し、本件払戻金に係る所得が一時所得に当たらないことを確認する趣旨で、「競馬のようにはならないですよね。」との本件質問をしたのに対し、「そのような話にはならない」との本件回答がされたと主張する。
しかし、本件質問は、その表現自体から、本件払戻金に係る所得の一時所得該当性を問うものと理解されるものではない。また、平成２７年最判（上記１（１）ア）は、それまで一時所得に当たるものと一般に解されてきた当たり馬券の払戻金について、当該事案に係る諸事情を考慮すると営利を目的とする継続的行為から生じた所得であるとして雑所得該当性を認めた原判決の判断を正当としたものであるところ、本件質問において、このように例外的に雑所得該当性が認められた納税者に有利な事案であることを引き合いに「競馬のようにはならないですよね。」と質問をしたとは解し難い。むしろ、平成２７年最判の事案が、検察官において被告人の３年分の総所得金額を約１４億６０００万円として起訴した刑事事件であったことに照らせば、本件賭けにより多額の本件払戻金を受けており、所得税の確定申告もしていなかった原告において、刑事事件として起訴されるのではないかとの危惧の念を抱いてもおかしくない状況であったといえる。そうすると、本件質問を受けた本件調査担当者らにおいて、本件質問の趣旨が本件調査により刑事事件になる可能性を問うものと理解するのが自然であったということができるから、丙専門官による本件回答は、本件調査により刑事事件になる可能性を否定する趣旨でされたものと認めるのが相当である。
したがって、本件回答が本件払戻金に係る所得の一時所得該当性を否定する趣旨でされたものとする原告の上記主張は、採用することができない。
（イ）なお、原告は、平成２７年８月２８日の面接の際にも、本件質問及び本件回答と同様のやり取りがされた旨を主張するが、そもそも同日にこのようなやり取りがあったことを認めるに足りる証拠はない上、仮にそのような事実があったとしても、上記（ア）と同趣旨のやり取りが繰り返されたものと解されるから、原告が主張するような本件払戻金に係る所得の一時所得該当性を否定する趣旨の回答が本件調査担当者らによりされたと認めることはできない。
したがって、この点についても、原告の上記主張は採用することができない。
イ 本件調査の結果の説明について（認定事実エに関し）
原告は、平成２８年６月１５日における本件調査の結果の説明の際、本件調査担当者らが、本件払戻金に係る所得が一時所得に該当すること及び本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除できないことを説明しなかったと主張する。
しかし、本件賭けは、本件各年における年間の収支についていずれも損失が発生していた（前提事実（４）カ）のであるから、本件払戻金に係る所得が雑所得に該当するのであれば、総収入金額（本件払戻金の総額）から本件外れ賭け金の額が控除される結果、雑所得は発生しないことになるものである。
そして、本件調査の過程において、①平成２７年分の所得税の確定申告期限が近づいたことから、同年分の確定申告において本件払戻金にかかる所得の申告をする機会を与えるため、丙専門官が、平成２８年３月３日、原告に対し、本件払戻金に係る所得が一時所得に該当すること及び総収入金額から控除することができるのは的中ベットの掛け金の額のみであることを伝えていたことや、②原告が同月１８日の面接時に、本件払戻金に係る所得の一時所得該当性に関して意見を述べていたこと（認定事実ウ）に照らすと、本件調査担当者らが同年６月１５日に原告に対して期限後申告及び修正申告の勧奨をするに当たっても、上記①で伝えた方針を維持すること（上記②で原告が述べた意見は採用しないこと）を説明したものと認めるのが自然である。また、原告自身も、自らの陳述書（甲２４）において、本件調査担当者らから、同日、本件払戻金に係る所得が一時所得に該当すること及び本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除できないことの説明を受けたことを認めている。
これらに照らせば、本件調査担当者らは、本件調査の結果において、本件払戻金に係る所得が一時所得に該当すること及び本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除できないことを説明していたものと認められ、原告の上記主張は採用することができない。
ウ 事前通知に係る税務署長の承認について（認定事実アに関し）
原告は、本件調査は、原告への事前通知をしないことについて税務署長の承認を受けていない旨主張する。
しかし、本件調査の開始に当たって事前通知をしないことに関する決裁文書である「事前通知を要しない調査の適否検討表」（乙５。本件検討表）には、「決裁日」欄に決裁の日付（平成２７年７月２１日）が記載されるとともに、税務署長の押印（署長印）が存在するから、同日に税務署長の承認を受けていることが認められる。
なお、原告が提出する甲１１には、署長印の印影が写っていないように見えるが、これは、本件審査請求の手続中に、原告が、国税不服審判所に提出された本件検討表の写し（コピー機でコピーしたもの）をデジタルカメラで撮影したものであり、本件検討表の原本を撮影したものではない。そして、本件検討表の原本をコピー機でコピーした場合、その濃度によっては、署長印の印影が薄くなったり、写らなくなったりする場合があると認められること（乙１２の２～５）からすれば、国税不服審判所に提出された本件検討表の写しには、コピー濃度が十分でなかったために署長印の印影が写らなかったものと推認することができる。
したがって、甲５を根拠に、本件調査の関始時に事前通知をしないことにつき税務署長の承認が得られていなかったとする原告の主張は、採用することができない。
（３）本件調査に係る違法の有無についての検討
ア 税務調査の手続は、租税の公平かつ確実な賦課徴収のために課税庁が課税要件等の内容を構成する具体的事実の存否を調査する手段として認められた手続であって、その調査により課税標準等の存在が認められる限り課税庁としては課税処分等をしなければならないのであり、また、更正処分の取消訴訟においては客観的な課税標準の有無が争われ、これについて実体的な審査がされるのであるから、税務調査の手続の瑕疵は、原則として更正処分等の効力に影響を及ぼすものではなく、例外的に、税務調査の手続が公序良俗に反し又は社会通念上相当の限度を超えて濫用にわたるなど重大な違法を帯びる場合に限り、更正処分等の取消事由となるものと解するのが相当である。
イ 事前通知について
（ア）原告は、本件調査は、通則法７４条の１０に規定する事前通知を要しない場合に該当しないにもかかわらず、同法７４条の９第１項に基づく事前通知がされないまま実施された調査であるから違法であると主張する。
（イ）通則法７４条の９第１項は、税務署長等は、国税庁等の職員に納税義務者に対し実地の調査において質問検査等を行わせる場合には、あらかじめ、当該納税義務者に対し、その旨及び同項各号に掲げる事項（調査を開始する日時、調査を行う場所、調査の目的、調査の対象となる税目・期間等）を通知するものとする旨規定している。同法７４条の１０は、その例外として、税務署長等が調査の相手方である納税義務者の申告若しくは過去の調査結果の内容又はその営む事業内容に関する情報その他課税庁側が保有する情報に鑑み、違法又は不当な行為を容易にし、正確な課税標準等又は税額等の把握を困難にするおそれその他国税に関する調査の適正な遂行に支障を及ぼすおそれがあると認める場合には、上記の事前通知を要しない旨規定する。
この点、本件調査の開始時点において、原告が平成２４年から平成２６年までの間に得た本体払戻金の総額は約１６億円に上っており（前提事実（４）ウ）、その金額は、原告の上記各年の給与収入額の合計額（約１６５３万円。前提事実（６）ア）を遙かに上回っていたにもかかわらず、原告は、本件払戻金に係る所得について確定申告をしていなかったものである。そして、本件各調査担当者らは、本件調査に着手する以前、原告がインターネットで何らかの取引を行っていることは把握していたものの、その取引の具体的内容については原告から取引履歴等の資料の提出を受けなければ把握することができなかったものである（認定事実ア）。
以上のような本件における事情に加え、一般に、インターネットを利用した取引においては、その性質上、データの改ざんや消去等が容易に行われ得ることを考慮すると、仮に、本件調査の開始に当たり事前通知をした場合には、取引データの改ざん又は消去等が行われることにより、課税標準等又は税額等の算定の基礎となる資料の収集が困難になるおそれがあったものと認められる。
（ウ）したがって、本件調査は、通則法７４条の１０にいう「違法又は不当な行為を容易にし、正確な課税標準等又は税額等の把握を困難にするおそれその他国税に関する調査の適正な遂行に支障を及ぼすおそれがあると認める場合」に当たるから、事前通知を行わずに本件調査を開始したことに違法はなく、原告の上記主張は採用することができない。
ウ 本件調査における証拠資料の収集手続について
（ア）原告は、本体払戻金に係る所得が一時所得に当たらないとする趣旨の回答を信頼して本件データを提出したにもかかわらず、原告の信頼に反して本件データに基づく本件各処分がされたものであり、本件データの収集は欺罔を用いた違法なものであると主張する。
しかし、本件調査担当者らが原告に対し、本件払戻金に係る所得が一時所得に当たらないとする趣旨の回答をした事実が認められないことは上記（２）アで説示したとおりであり、原告の上記主張はその前提を欠くものというべきである。
（イ）原告は、本件調査担当者らから、インターネットを介する取引に関する情報に乏しいことから協力を要請されたものと認識し、任意に協力に応じ、本件データ等の資料を提出したとも主張する。
しかし、本件調査担当者らは、本件調査の初日である平成２７年８月１８日に原告の自宅を訪れた際、原告が不在であったため、在宅していた原告の妻に依頼して税務調査のための訪問があった旨を原告に伝えさせ、まもなく原告から電話がかかってきたのを受けた乙上席において、原告に対し、通則法７４条の９第１項各号に規定する各事項を通知した上で、所得税の調査を行うため原告と面接したい旨を述べ、さらに、同日の面接で、本件賭けの具体的内容が分かる資料を提示するよう依頼し、その後数回にわたる面接を経て、平成２８年２月２５日の面接時に本件データの提出を受けるに至ったものである（認定事実ア、イ）。このような経緯に照らせば、本件調査担当者らの原告に対する資料提出の依頼が、原告の所得税に係る税務調査として行われたものであることは明らかであり、インターネット取引に関する情報を収集するための協力を求めたものと解する余地はおよそないというべきであるから、原告の上記主張は採用することができない。
エ 本件調査の終了時の手続について
（ア）原告は、本件調査の終了に当たって、通則法７４条の１１第２項に規定する説明がされていないと主張する。
通則法７４条の１１第２項は、調査の結果、更正決定等をすべきと認める場合には、納税義務者に対し、その調査結果の内容（更正決定等をすべきと認めた額及びその理由を含む。）を説明するものとする旨を定めるところ、本件調査担当者らは、本件調査の終了に当たり、原告に対し、本件調査の結果、本件払戻金に係る所得は一時所得に該当すると判断したこと及び一時所得の金額の計算上本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除できないことを説明するとともに、本件調査の結果に基づき算定した本件各年分の所得税及び加算税の額等について伝えている（認定事実エ、事実認定の補足説明イ）から、同項に規定する調査結果の内容の説明をしたものと認められる。
なお、原告の上記主張は、本件調査担当職員らによる説明が原告の納得が得られるほど詳しいものでなかったことに対する不満をいうものとも解されるが、そのような事情は、税務調査の違法を基礎付けるものではない。
（イ）原告は、本件調査担当職員らが通則法７４条の１１第３項に定める書面を交付しなかったこと（認定事実エ）をもって、本件調査には同項違反の違法があると主張する。通則法７４条の１１第３項は、同条２項の規定による調査結果の内容の説明をする場合において、当該職員は、当該納税義務者に対し修正申告又は期限後申告を勧奨することができ、この場合において、当該調査の結果に関し当該納税義務者が納税申告書を提出した場合には不服申立てをすることはできないが更正の請求をすることはできる旨を説明するとともに、その旨を記載した書面を交付しなければならないと規定する。これは、納税義務者が職員の勧奨に応じて修正申告書等を提出する場合に、その仕組みを知らないためにその意に反して不服申立ての機会を失うことがないように、修正申告等の勧奨時に上記の説明を口頭及び書面ですべきことを定めたものと解される（なお、上記の説明が記載された書面として国税庁が定めている様式は、乙２のとおりである。）。このような通則法７４条の１１第３項の規定及び趣旨に鑑みると、納税義務者が職員の勧奨に応じない意向を示している場合に、上記の説明が記載された書面を交付しなかったとしても、同項の趣旨に反するものとはいえず、その不交付により更正処分等の取消事由となるほどの重大な違法を帯びるということはできない。
本件において、原告は、本件調査担当者らから本件調査の結果の説明を受けた際、期限後申告及び修正申告の勧奨に応じない旨回答し（認定事実エ）、実際にも、平成２４年分から平成２６年分までの所得税に係る期限後申告及び平成２７年分の所得税に係る修正申告をせずに本件各処分を受けたのであるから、本件調査担当職員らが原告に対し通則法７４条の１１第３項に規定する書面を交付しなかったことは、本件各処分の取消事由には当たらないというべきである。
したがって、原告の上記主張は採用することができない。
オ 小括
以上のとおり、本件調査の違法により本件各処分を取り消すべき旨をいう原告の主張は、いずれも採用することができない。
５ 結論
以上によれば、本件各処分は適法であり、原告の請求はいずれも理由がないからこれらを棄却することとして、主文のとおり判決する。
東京地方裁判所民事第５１部
裁判長裁判官清水知恵子
裁判官村松悠史及び裁判官松原平学は、転補につき、署名押印することができない。裁判長裁判官清水知恵子
（別紙１）
指定代理人目録
髙橋紀子、伊藤隆行、渋川佐紀子、畑山茂樹、髙橋直樹、小池惇也
以上
（別紙２－１）
○所得税法
（一時所得）
第三十四条一時所得とは、利子所得、配当所得、不動産所得、事業所得、給与所得、退職所得、山林所得及び譲渡所得以外の所得のうち、営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得で労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないものをいう。
２ 一時所得の金額は、その年中の一時所得に係る総収入金額からその収入を得るために支出した金額（その収入を生じた行為をするため、又はその収入を生じた原因の発生に伴い直接要した金額に限る。）の合計額を控除し、その残額から一時所得の特別控除額を控除した金額とする。３（略）
（雑所得）
第三十五条雑所得とは、利子所得、配当所得、不動産所得、事業所得、給与所得、退職所得、山林所得、譲渡所得及び一時所得のいずれにも該当しない所得をいう。
２ 雑所得の金額は、次の各号に掲げる金額の合計額とする。
一その年中の公的年金等の収入金額から公的年金等控除額を控除した残額
二その年中の雑所得（公的年金等に係るものを除く。）に係る総収入金額から必要経費を控除した金額
（別紙２－２）
○国税通則法（平成二八年法律第一五号による改正前のもの）
（納税義務者に対する調査の事前通知等）
第七十四条の九税務署長等（国税庁長官、国税局長若しくは税務署長又は税関長をいう。以下第七十四条の十一（調査の終了の際の手続）までにおいて同じ。）は、国税庁等又は税関の当該職員（以下同条までにおいて「当該職員」という。）に納税義務者に対し実地の調査（税関の当該職員が行う調査にあつては、消費税等の課税物件の保税地域からの引取り後に行うものに限る。以下同条までにおいて同じ。）において第七十四条の二から第七十四条の六まで（当該職員の質問検査権）の規定による質問、検査又は提示若しくは提出の要求（以下「質問検査等」という。）を行わせる場合には、あらかじめ、当該納税義務者（当該納税義務者について税務代理人がある場合には、当該税務代理人を含む。）に対し、その旨及び次に掲げる事項を通知するものとする。
一質問検査等を行う実地の調査（以下この条において単に「調査」という。）を開始する日時二調査を行う場所
三調査の目的
四調査の対象となる税目
五調査の対象となる期間
六調査の対象となる帳簿書類その他の物件
七その他調査の適正かつ円滑な実施に必要なものとして政令で定める事項
２～６（略）
（事前通知を要しない場合）
第七十四条の十前条第一項の規定にかかわらず、税務署長等が調査の相手方である同条第三項第一号に掲げる納税義務者の申告若しくは過去の調査結果の内容又はその営む事業内容に関する情報その他国税庁等若しくは税関が保有する情報に鑑み、違法又は不当な行為を容易にし、正確な課税標準等又は税額等の把握を困難にするおそれその他国税に関する調査の適正な遂行に支障を及ぼすおそれがあると認める場合には、同条第一項の規定による通知を要しない。（調査の終了の際の手続）
第七十四条の十一（略）
２ 国税に関する調査の結果、更正決定等をすべきと認める場合には、当該職員は、当該納税義務者に対し、その調査結果の内容（更正決定等をすべきと認めた額及びその理由を含む。）を説明するものとする。
３ 前項の規定による説明をする場合において、当該職員は、当該納税義務者に対し修正申告又は期限後申告を勧奨することができる。この場合において、当該調査の結果に関し当該納税義務者が納税申告書を提出した場合には不服申立てをすることはできないが更正の請求をすることはできる旨を説明するとともに、その旨を記載した書面を交付しなければならない。４～６（略）
（別紙３）
被告が主張する課税の根拠
１ 本件各決定処分等の根拠
（１）平成２４年分
ア 総所得金額
１１７５万７８３０円
上記金額は、次の（ア）の金額３９５万９２００円及び（イ）の一時所得の金額の２分の１に相当する金額７７９万８６３０円（小数点以下の端数を切り捨てた後の金額。後記（２）～（４）の各アにおいて同じ。）の合計額である（所得税法２２条２項）。
（ア）給与所得の金額
３９５万９２００円
上記金額は、原告がＬ社から平成２４年中に支払を受けた給与等の収入金額５６２万５１１７円から、所得税法２８条３項（平成２４年法律第１６号による改正前のもの。）３号に基づき算出した給与所得控除額を控除した後の金額である。
（イ）一時所得の金額
１５５９万７２６１円
本件払戻金に係る所得は一時所得に該当する。
上記の一時所得の金額は、平成２４年中の本件払戻金の額３５０６万６４０６円から、上記払戻金に係る賭け金（的中ベットの賭け金）の額１８９６万９１４５円及び所得税法３４条３項に規定する一時所得の特別控除額５０万円を控除した後の金額である。
イ 所得控除の額の合計額
１６４万７８２２円
上記金額は、社会保険料控除の額８２万４２８０円、生命保険料控除の額５万円、地震保険料控除の額１万３５４２円、配偶者控除の額３８万円及び基礎控除の額３８万円の合計額である。
ウ 課税総所得金額
１０１１万円
上記金額は、前記アの総所得金額１１７５万７８３０円から前記イの所得控除の額の合計額１６４万７８２２円を控除した後の金額（ただし、通則法１１８条１項の規定により１０００円未満の端数を切り捨てた後のもの。後記（２）～（４）の各ウにおいて同じ。）である。
エ 納付すべき税額
１６６万６７００円
上記金額は、次の（ア）の金額から（イ）及び（ウ）の各金額を控除した後の金額（ただし、通則法１１９条１項の規定により１００円未満の端数を切り捨てた後のもの。後記（２）～（４）の各エにおいて同じ。）である。
（ア）課税総所得金額に対する税額
１８０万０３００円
上記金額は、前記ウの課税総所得金額１０１１万円に所得税法８９条１項（平成２５年法律第５号による改正前のもの。以下、平成２５年分及び平成２６年分についても同じ。）に規定する税率を乗じて算出した金額である。
（イ）住宅借入金等特別控除額
１２万円
上記金額は、平成２４年分の住宅借入金等特別控除額である。
（ウ）源泉徴収税額
１万３６００円
上記金額は、前記ア（ア）の給与所得に係る源泉徴収税額である。
（２）平成２５年分
ア 総所得金額
１億４３２９万５３３５円
上記金額は、次の（ア）の金額３７７万３６００円及び（イ）の一時所得の金額の２分の１に相当する金額１億３９５２万１７３５円の合計額である。
（ア）給与所得の金額
３７７万３６００円
上記金額は、原告がＬ社から平成２５年中に支払を受けた給与等の収入金額５３９万２１００円から、所得税法２８条３項（平成２６年法律第１０号による改正前のもの。以下、平成２６年分及び平成２７年分についても同じ。）３号に基づき算出した給与所得控除額を控除した後の金額である。
（イ）一時所得の金額
２億７９０４万３４７１円
上記の一時所得の金額は、平成２５年中の本件払戻金の額６億４４４２万１９７４円から、上記払戻金に係る賭け金（的中ベットの賭け金）の額３億６４８７万８５０３円及び所得税法３４条３項に規定する一時所得の特別控除額５０万円を控除した後の金額である。
イ 所得控除の額の合計額
１６１万９２１２円
上記金額は、社会保険料控除の額７９万５６７０円、生命保険料控除の額５万円、地震保険料控除の額１万３５４２円、配偶者控除の額３８万円及び基礎控除の額３８万円の合計額である。
ウ 課税総所得金額
１億４１６７万６０００円
上記金額は、前記アの総所得金額１億４３２９万５３３５円から前記イの所得控除の額の合計額１６１万９２１２円を控除した後の金額である。
エ 納付すべき税額
５５００万５７００円
上記金額は、次の（ア）及び（イ）の各金額の合計額である。
なお、原告は、Ｌ社による年末調整において、住宅借入金等を有する場合の所得税の特別控除として１１万７９００円の税額控除を受けていたところ、前記アのとおり原告の合計所得金額は３０００万円を超えるため、租税特別措置法４１条１項（平成２５年法律第５号による改正前のもの。）の規定により上記特別控除の適用を受けることはできない。
（ア）課税総所得金額に対する税額
５３８７万４４００円
上記金額は、前記ウの課税総所得金額１億４１６７万６０００円に所得税法８９条１項に規定する税率を乗じて算出した金額である。
（イ）復興特別所得税額
１１３万１３６２円
上記金額は、前記（ア）の課税総所得金額に対する税額５３８７万４４００円に東日本大震災からの復興のための施策を実施するために必要な財源の確保に関する特別措置法（以下「震災特別措置法」という。）１３条に規定する１００分の２．１の税率を乗じて計算した金額である。
（３）平成２６年分
ア 総所得金額
２億００４９万５１８９円
上記金額は、次の（ア）の金額３８７万６０００円、（イ）の一時所得の金額の２分の１に相当する金額１億９６６０万６６３９円及び（ウ）の金額１万２５５０円の合計額である。
（ア）給与所得の金額
３８７万６０００円
上記金額は、原告がＬ社から平成２６年中に支払を受けた給与等の収入金額５５２万１５０１円から、所得税法２８条３項３号に基づき算出した給与所得控除額を控除した後の金額である。
（イ）一時所得の金額
３億９３２１万３２７９円
上記金額は、次のａ及びｂの各金額の合計額３億９３７１万３２７９円から、所得税法３４条３項に規定する一時所得の特別控除額５０万円を控除した後の金額である。
ａ 本件払戻金に係る所得
３億９３５５万３３５９円
上記の所得金額は、平成２６年中の本件払戻金の額９億２０９７万６３５８円から上記払戻金に係る賭け金（的中ベットの賭け金）の額５億２７４２万２９９９円を控除した後の金額である。
ｂ 本件報酬ポイント収入に係る所得
１５万９９２０円
本件報酬ポイント収入に係る所得は一時所得に該当する。
上記の所得金額は、原告が本件報酬ポイントを現金に引き換えたことにより、平成２６年９月２４日に本件Ｉ口座に入金された金額である。
（ウ）雑所得の金額
１万２５５０円
原告は、Ｉが提供する「Ｍ」に基づき、原告の本件Ｉ口座からの送金額に応じて一定の割合により「キャッシュバック」との名称の金員を受領しているところ、上記金額は、平成２６年中に本件Ｉ口座に入金された「キャッシュバック」の金額の合計額である。
イ 所得控除の額の合計額
１６２万４８５７円
上記金額は、社会保険料控除の額７７万５８８４円、生命保険料控除の額７万５４３１円、地震保険料控除の額１万３５４２円、配偶者控除の額３８万円及び基礎控除の額３８万円の合計額である。
ウ 課税総所得金額
１億９８８７万円
上記金額は、前記アの総所得金額２億００４９万５１８９円から前記イの所得控除の額の合計額１６２万４８５７円を控除した後の金額である。
エ 納付すべき税額
７８３５万６０００円
上記金額は、次の（ア）及び（イ）の各金額の合計額から（ウ）の金額を控除した後の金額である。
なお、原告は、Ｌ社による年末調整において、住宅借入金等を有する場合の所得税の特別控除として１２万円の税額控除を受けていたところ、前記アのとおり原告の合計所得金額は３０００万円を超えるため、租税特別措置法４１条１項（平成２７年法律第９号による改正前のもの。）の規定により上記特別控除の適用を受けることはできない。
（ア）課税総所得金額に対する税額
７６７５万２０００円
上記金額は、前記ウの課税総所得金額１億９８８７万円に所得税法８９条１項に規定する税率を乗じて算出した金額である。
（イ）復興特別所得税額
１６１万１７９２円
上記金額は、前記（ア）の課税総所得金額に対する税額７６７５万２０００円に震災特別措置法１３条に規定する１００分の２．１の税率を乗じて計算した金額である。
（ウ）源泉所得税額
７７００円
上記金額は、前記ア（ア）の給与所得に係る源泉徴収税額である。
（４）平成２７年分
ア 総所得金額
１億７３５６万９２３２円
上記金額は、次の（ア）の金額４４５万２０００円、（イ）の一時所得の金額の２分の１に相当する金額１億６９００万４５０８円及び（ウ）の金額１１万２７２４円の合計額である。
（ア）給与所得の金額
４４５万２０００円
上記金額は、原告が平成２８年３月１５日に提出した平成２７年分の所得税の確定申告書（以下「平成２７年分確定申告書」という。）に記載した給与所得の金額と同額である。
（イ）一時所得の金額
３億３８００万９０１７円
上記金額は、次のａ及びｂの各金額の合計額３億３８５０万９０１７円から、所得税法３４条３項に規定する一時所得の特別控除額５０万円を控除した後の金額である。
ａ 本件払戻金に係る所得
３億３８３３万２３８８円
上記の所得金額は、平成２７年中の本件払戻金の額８億１７９４万１０１８円から、上記払戻金に係る賭け金（的中ベットの賭け金）の額４億７９６０万８６３０円を控除した後の金額である。
ｂ 本件報酬ポイント収入に係る所得
１７万６６２９円
上記の所得金額は、原告が本件報酬ポイントを現金に引き換えたことにより、平成２７年１０月１４日に本件Ｉ口座に入金された金額である。
（ウ）雑所得の金額
１１万２７２４円
上記金額は、平成２７年中に本件Ｉ口座に入金された「キャッシュバック」の金額の合計額である。
イ 所得控除の額の合計額
１６５万９１１９円
上記金額は、原告が平成２７年分確定申告書に記載した所得控除の額の合計額と同額である。
ウ 課税総所得金額
１億７１９１万円
上記金額は、前記アの総所得金額１億７３５６万９２３２円から前記イの所得控除の額の合計額１６５万９１１９円を控除した後の金額である。
エ 納付すべき税額
７３８９万４０００円
上記金額は、次の（ア）及び（イ）の各金額の合計額から（ウ）の金額を控除した後の金額である。
なお、原告は、平成２７年分確定申告書の「住宅借入金等特別控除」欄に４０万円と記載し、住宅借入金等を有する場合の所得税の特別控除の適用を受けているところ、前記アのとおり原告の合計所得金額は３０００万円を超えるため、租税特別措置法４１条１項（平成２８年法律第１５号による改正前のもの。）の規定により上記特別控除の適用を受けることはできない。
（ア）課税総所得金額に対する税額
７２５６万３５００円
上記金額は、前記ウの課税総所得金額１億７１９１万円に所得税法８９条１項に規定する税率を乗じて算出した金額である。
（イ）復興特別所得税額
１５２万３８３３円
上記金額は、前記（ア）の課税総所得金額に対する税額７２５６万３５００円に震災特別措置法１３条に規定する１００分の２．１の税率を乗じて計算した金額である。
（ウ）源泉徴収税額
１９万３３００円
上記金額は、原告が平成２７年分確定申告書に記載した源泉徴収税額と同額である。
２ 本件各決定処分等の適法性
原告の本件各年分の所得税等の納付すべき税額は、前記１のとおり、
平成２４年分
１６６万６７００円
平成２５年分
５５００万５７００円
平成２６年分
７８３５万６０００円
平成２７年分
７３８９万４０００円
であるところ、上記各金額は、いずれも本件各決定処分等における納付すべき税額と同額か又は上記税額を上回る金額であるから、本件各決定処分等はいずれも適法である。
３ 本件各賦課決定処分の根拠及び適法性
（１）本件各賦課決定処分の根拠
原告が、平成２４年分から平成２６年分までの所得税について期限内申告をしなかったことにつき通則法６６条１項ただし書における「正当な理由」があると認められるものはなく、また、平成２７年分の所得税の更正処分に基づき新たに納付すべきこととなった税額の計算の基礎となった事実のうちに、同更正処分前における税額の計算の基礎とされていなかったことにつき通則法６５条４項に規定する「正当な理由」があると認められるものはない。
したがって、原告の平成２４年分から平成２６年分までの各無申告加算税の額は、通則法６６条１項及び２項の規定に基づき算定された次のアからウまでの各税額であり、平成２７年分の過少申告加算税の額は、通則法６５条１項及び２項の規定に基づき算定された次のエの税額である。
ア 平成２４年分の無申告加算税の額
３０万７０００円
上記金額は、次の（ア）及び（イ）の各金額の合計額である。
（ア）通常分の無申告加算税の額
２４万９０００円
上記金額は、通則法６６条１項の規定に基づき、原告が新たに納付すべき税額１６６万円（ただし、同法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てた後のもの。後記（イ）及びイ～エにおいて同じ。）に１００分の１５の割合を乗じて計算した金額である。
（イ）加重分の無申告加算税の額
５万８０００円
上記金額は、通則法６６条２項の規定に基づき、原告が新たに納付すべき税額１６６万円のうち５０万円を超える部分に相当する税額である１１６万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額である。
イ 平成２５年分の無申告加算税の額
１０９７万５０００円
上記金額は、次の（ア）及び（イ）の各金額の合計額である。
（ア）通常分の無申告加算税の額
８２５万円
上記金額は、通則法６６条１項の規定に基づき、原告が新たに納付すべき税額５５００万円に１００分の１５の割合を乗じて計算した金額である。
（イ）加重分の無申告加算税の額
２７２万５０００円
上記金額は、通則法６６条２項の規定に基づき、原告が新たに納付すべき税額５５００万円のうち５０万円を超える部分に相当する税額である５４５０万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額である。
ウ 平成２６年分の無申告加算税の額
１５６４万５０００円
上記金額は、次の（ア）及び（イ）の各金額の合計額である。
（ア）通常分の無申告加算税の額
１１７５万２５００円
上記金額は、通則法６６条１項の規定に基づき、原告が新たに納付すべき税額７８３５万円に１００分の１５の割合を乗じて計算した金額である。
（イ）加重分の無申告加算税の額
３８９万２５００円
上記金額は、通則法６６条２項の規定に基づき、原告が新たに納付すべき税額７８３５万円のうち５０万円を超える部分に相当する税額である７７８５万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額である。
エ 平成２７年分の過少申告加算税の額
１０９５万８５００円
上記金額は、次の（ア）及び（イ）の各金額の合計額である。
（ア）通常分の過少申告加算税の額
７３３万１０００円
上記金額は、通則法６５条１項の規定に基づき、原告が新たに納付すべき税額７３３１万円に１００分の１０の割合を乗じて計算した金額である。
（イ）加重分の過少申告加算税の額
３６２万７５００円
上記金額は、通則法６５条２項の規定に基づき、新たに納付すべき税額７３３１万２５００円のうち、期限内申告税額７５万４１００円を超える部分に相当する税額である７２５５万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額である。
（２）本件各賦課決定処分の適法性
本件各年分の無申告加算税又は過少申告加算税の額は、前記（１）のとおり、平成２４年分
３０万７０００円
平成２５年分
１０９７万５０００円
平成２６年分
１５６４万５０００円
平成２７年分
１０９５万８５００円
であるところ、上記各金額は、いずれも本件各賦課決定処分における無申告加算税又は過少申告加算税の額と同額であるから、本件各賦課決定処分はいずれも適法である。以上
（別紙４－１）
当事者の主張の要旨
１ 争点（１）（本件払戻金に係る所得の一時所得該当性）について
（被告の主張の要旨）
（１）ある所得が営利を目的とする継続的行為から生じた所得であるか否かは、行為の期間、回数、頻度その他の態様、利益発生の規模、期間その他の状況等の事情を総合考慮して判断するのが相当であり、また、営利を目的とする行為から生じた所得というためには、当該行為の態様及び当該行為の結果生じた収支の状況などから、客観的にみて利益が上がると期待し得る行為から生じた所得であることを要するものと解される。具体的には、本件賭けの方法（条件設定や掛金算出のための計算式等）、すなわち原告の「購入パターン」が１００％を超える高い回収率との間で因果関係を有しているか、又は、そのような因果関係は明らかではないものの、恒常的に非常に大きな利益を上げ続けている状況、すなわち、年間を通じた回収率が原則として１００％を超えているといった利益発生の状況が存在していなければならず、また、個々の賭けの勝敗に着目しない「網羅的な購入」であるか否かなど、本件賭けが一体の経済活動としての実態を有していなければならないというべきである。
（２）ア原告は、本体各年において、本件賭けに多額の賭け金を投じ（最も多い年で約９億３９００万円）、多数回かつ頻繁に（最も多い年で１年間に３３５日）賭けを行っていた事実が認められるものの、本件各年における本件賭けの収支をみると、連年において数百万円から数千万円の損失が生じており（最も多い年で約４３３０万円の損失）、その損失の額は年々増加しており、多額の利益を恒常的に上げていた事実が認められない。
イ 原告の主張によっても、本件賭けは客観的にみて利益が上がると期待し得る行為に該当するとはいえない。
（ア）本件各主催ベットの平均回収率が約９８％であるとすると、賭けをすればするほど、回収率は約９８％に収束していくことが想定されるから、原告の平成２５年以降の平均回収率が約９７．３％であり、１００％に近いものであるとしても、それ自体は特別な事態とはいえない。
（イ）また、原告が主張する適正オッズ及び適正ハンディキャップ（後記〔原告の主張の要旨〕（２））は非常に信用性が高いものとは言い切れず、原告が合理的な根拠なく、信用することができるものと想像しているにすぎない。
プロスポーツの試合においては、当日の対戦者の体調や相性、多少の運・不運が、試合の結果に影響を与える可能性があるのであって、対戦チームの実力差あるいは勝敗の確率が等しく５０％となるオッズやハンディキャップを適正に設定することは非常に困難である。本件各ブックメーカーが具体的に何を考慮要素としてオッズを設定しているかを確認することはできず、個々のオッズの正確性を具体的かつ網羅的に検証することは不可能に近いものといえる。
（ウ）原告は、自らが主張するパターンに基づいて本件賭けをしたとするものの、一方で、原告が行った賭けのオッズとハンディキャップの変遷のデータは残っていないため、検証をすることはできず、本件賭けについて確立したパターンが存在したかは疑わしい。
また、本件賭けの中には、原告が、単に勝ち負けのみに着目して賭けをしたことが疑われるものや、同一の試合に同一のハンディキャップのラインに複数回賭けをしたものがあり、これらは原告が主張する購入パターンに当たらないものである。
（エ）原告が主張するライブベットによる両建て（後記〔原告の主張の要旨〕（２）ウ）は、アービトラージ（同イ）が成立している場合を除けば、損失をヘッジするものではあっても、場合によっては払戻金の額を損失の額が上回ることもあり得るのであるから、利益を確定させるものではない。なお、本件賭けの中に同じ試合で払戻金と損失の両方が発生しているものは、それほど多いとはいえない。
（オ）原告は、参加者が多く、オッズが高く設定される複数のメジャーなリーグの試合を対象として賭けを行っていたと主張するが、原告が行った本件賭けの中には、日本のプロ野球やＪリーグの試合を対象としたものが相当数存する。
（カ）原告は、本件各主催ベットの回収率の算出方法や、ハンディキャップの算出方法についても明確に認識していない。本件各ブックメーカーは、オッズを設定するに当たり、対戦チームの人気も考慮しているとも考えられるというべきである。
ウ 営利を目的とする継続的行為に当たるといえるか否かについては、個々の賭けの勝敗に着目しない網羅的な賭けがされたかなどにも着目して判断すべきものと解される。原告による本件賭けは、相当程度の回数、頻度で行われていたことがうかがわれるところ、そもそもブックメーカーにおける賭け行為については、世界中に甚大な数のブックメーカーが存在する上、賭けの対象となる試合についても、本件各ブックメーカーのみを見ても多数の国の多数のスポーツがその対象となっているのであって、そもそも網羅的な賭けをすることとは相容れないものである。また、原告は、「参加者が多く、オッズが高く設定されるであろう」と考えられる試合ではない試合、すなわち日本のプロ野球等の試合を対象に賭けをするなど、単に原告自身が興味のある試合を賭けの対象としていたにすぎないのであり、本件賭けの対象となる試合の選択が網羅的であったとはいえない。また、原告が、野球、サッカー、バスケットボール、テニスと、１ジャンルに絞ることすらなく賭けの対象とし、更には開催国・地域を限定することもなく賭けを行っていることからすれば、いずれのジャンルにおいても、全試合中の大半の試合で賭けをしていたとはおよそ考えられない。
また、両建てやライブベットは、個々の試合展開によって追加の賭けをすることにより、損失をヘッジするものであるから、正に原告が個々の賭けの勝敗に着目した賭け方を行っていたことを示すものといえる。
（原告の主張の要旨）
（１）本件賭けの期間、回数及び頻度並びに利益発生の規模、期間に加え、原告は、長年のスポーツ観戦の経験・知識を基に、インターネット上で、チームの調子や傾向値（最近負けていないか否か、ホームに強いか否かなど）の情報及び本件各ブックメーカーのリアルタイム・オッズや選手の欠場情報を収集していたほか、一般報道により、選手の移籍情報やチーム状態等を収集していた上、ライブベットの精度を上げるため、生中継の有無を把握するようにし、必ずしも個々のベットにおける勝敗にかかわらず、一定期間において、トータルで利益を獲得することを目指して本件賭けを行っていた。
また、原告が本件各主催ベットを選択したのは、数あるブックメーカーの中でもオッズが高く設定されており、原告の投資目的に沿っていたからである。控除率が２％であり、競馬（低い場合でも２０％）よりもはるかに低く、回収率が９８％と高い上に、賭けをした時のオッズが当該購入者にとっての確定オッズとなる点（オッズ確定ルール）も、原告の投資目的に沿っていた（なお、原告がＨ主催ベットに賭けをするのは、同ベットが、Ｅ主催ベットよりもオッズが高く設定される場合であった。）。原告は、賭けの対象とする試合を具体的に選択するに際しても、投資目的を実現するために、控除率が低く、オッズが高く設定される（メジャーなリーグの）試合であることに着目していた。
さらに、本件各主催ベットでは、ライブベットができるため、原告は、試合をできる限り視聴し、賭けが外れそうになった場合には、ライブベットをすることにより、損失をヘッジしていた。
これに加えて、原告は、次のとおり、本件賭けの取引の特徴を利用した取引を行うことにより、利益の極大化を図っていたのであるから、本件所得は、営利を目的とする継続的行為から生じた所得に当たる。
（２）本件賭けの態様について
ア 当初オッズと試合直前オッズとの乖離に着目した方法（乖離法）
本件各主催ベットは回収率が高く、オッズ確定ルールがあることから、本件各ブックメーカーは、大きな損失を被るおそれがあるものであり、オッズが適正であることは、本件各ブックメーカーにとって死活問題である。そのため、本件各ブックメーカーは、素人が知ることができない情報を入手したり、その他のあらゆる要因を総合的に考慮分析して、当初オッズを設定しているはずであるから、そのオッズは非常に信用性が高いものである。そこで、原告は、ハンディキャップベットによる賭けを行う際に、当初オッズを「適正オッズ」とし、これと試合直前オッズとの乖離に着目した方法で本件賭けを行っていた。
具体的には、試合で対戦する２チーム（以下「対戦２チーム」という。）の「適正オッズ」が拮抗しているところのハンディキャップのライン（以下「適正ハンディキャップ」という。）と、試合直前ハンディキャップ（対戦２チームの試合直前オッズが拮抗しているところのハンディキャップのラインをいう。以下同じ）との乖離率（以下「ハンディ乖離率」といい、これを利用した賭けの方法を「乖離法」という。）を基に、賭けの対象とするチーム及び賭け金額を決定していたものであり、賭け金額の計算は、機械的に行っていた。この方法は、出場を予定していた主力選手のケガや欠場といった事情の変更により、当初オッズが適正さを失うことがない限り、採用していた。
これを例として挙げると、別紙４－２のとおりである。
乖離法は、確率論に基づき、発生確率が５０％以上のものに、オッズが適正なものよりも高く設定されていると思われる方に賭け続けることにより利益の確保を図るものであるから、このような平準化による安定収入確保のためにも、原告はとにかく多数回かつ継続的に賭けを行った。乖離法を多数回かつ継続的に行うことにより、理論的には、総体として回収率が１００％を超えるものである。
なお、被告は、原告が同一の試合について同一のハンディキャップのラインに複数回賭けをしていたことなどを指摘し、原告が、乖離法に沿わない賭けをしたなどと主張するが、１度に賭けをできる金額の上限が定められていたり、原告が計算間違いをしたために、追加で同じハンディキャップのラインに賭けをすることがあったものである。
イ アービトラージについて
ブックメーカーを利用した賭けでは、複数のブックメーカーが、対戦２チームについて、逆のオッズを付けることがあるため、両賭けをしてどちらが勝っても利益が出る取引（以下「アービトラージ」という。）を行うことができる。これを例として挙げると、別紙４－３のとおりである。なお、原告が実際にアービトラージを行ったことはない。
ウ 両建てについて
原告は、一旦賭けを一方のチームに行った上で、その後のライブベット中などに、オッズの変動などによって、他方のチームに賭けをすれば必ず利益が生じるような状態が生じたときに、利益を確定させるために他方のチームに賭けをするという取引（以下「両建て」という。）を行っていた。これを例として挙げると、別紙４－４のとおりである。
（３）本件賭けによる収支について
本件賭けにより、結果的に利益が発生しなかったからといって、直ちに営利を目的とする行為に当たらないことになるものではない。
結果論としての収益は、営利性を認定する上での一つの事情にはなり得ても、必ずしも収益の発生の有無は暦年単位で判断すべきものではない。原告が本件賭けを行っていた平成２４年１１月から平成２７年１２月までの３８か月中１４か月は収支が黒字であった上、賭け金額に占める払戻金額の割合が非常に高いことからすれば、本件賭けは客観的に見て利益が上がると期待し得る行為に当たる。
（４）本件賭けの継続性及び網羅性について
取引が網羅的であることは、雑所得に区分するために必須の要素ではない。
この点を措いても、対象となる試合の全部に賭けを行わなければ網羅性が認められないというものではなく、原告は、参加者が多く、オッズが高く設定される傾向のある試合の中から、自らのパターンに従い、時間の許す限り手広く賭けをしていたものであり、本件賭けの期間、回数、頻度をも併せれば、本件賭けは、継続的かつ網羅的にされたものというべきである。
（５）本件賭けの性質が投資に類似するものであること
本件賭けは、レートの上昇や下降を予想して投資を行うＦＸ取引や先物取引と類似するものであるばかりか、ＦＸ取引や先物取引は証拠金の数十倍の取引を行うができ、ハイリスク・ハイリターンの取引であるから、本件各主催ベットよりも投機性が高いものであるところ、これらの取引による所得は雑所得に区分されている。
２ 争点（２）（本件払戻金に係る所得の金額の計算上、本件外れ賭け金の額を総収入金額から控除することの可否）について
（被告の主張の要旨）
上記１で述べたとおり本件払戻金に係る所得は一時所得に該当するところ、本件払戻全に係る所得の金額の計算上、本件外れ賭け金を総収入金額から控除することはできない。
（１）所得税法３４条２項は、一時所得における「収入を得るために支出した金額」の範囲について、「その収入を生じた行為をするため、又はその収入を生じた原因の発生に伴い直接要した金額」に限定しているところ、このように厳格な収入・支出の個別対応的計算を定めているのは、たとえばギャンブルの支出は、それによって収入が得られたときはその控除項目としての意味をもつが、その支出は同時にギャンブルを楽しむための支出つまり一種の消費支出としての側面があり、一時所得に係る支出には多かれ少なかれこのような要素があるものと考え、その支出はそれが収入を生んだ場合に限って控除を認めるという建前をとっているものというべきである。
（２）本件払戻金に係る「収入を得るために支出した金額」は、本件払戻金に個別的に対応する賭け金の額、すなわち、的中ベットに投じた賭け金の額に限られる。一方、本件払戻金に個別的に対応しない本件外れ賭け金は、何ら収入を発生させていない以上、「その収入を得るために支出した金額」には該当しない。
（３）原告は、本件払戻金は、本件各ブックメーカーから本件Ｉ口座に清算金（以下「本件清算金」という。）が送金される時点で所得として認識されると主張するが、原告は本件払戻金が本件各ブックメーカー口座に入金された時点で、同口座から出金するか否かを判断することができるから、本件払戻金に係る支払を請求することができる権利が確定する時期は、原告が行った賭けが的中した時、すなわち本件賭けに係る試合の結果が確定した時である。本件各ブックメーカー口座から本体払戻金を出金するときに手数料が発生するとしても、通常の銀行預金の場合であってもそのような場合はありうるし、原告が同口座の本件払戻金を処分する権限を有することが否定されることになるものではない。
（原告の主張の要旨）
（１）上記１で述べたとおり本件払戻金に係る所得は雑所得に該当することから、本件賭けに係る賭け金の全額が、所得税法３７条１項の必要経費として、同法３５条２項２号により所得から控除される。
（２）仮に本件払戻金に係る所得が一時所得に該当するとしても、本件外れ賭け金の全額が本件払戻金から控除されるべきである。
所得税法は、２３条から３５条までにおいて、所得をその源泉ないし性質に応じて１０種類に分類し、それぞれについて、その担税力を適正に計算する趣旨で、それぞれの所得金額の計算方法を定めている。一時所得についてその所得金額の計算方法を定める同法３４条２項が一時所得の金額の計算上控除するものとする「その収入を得るために支出した金額」についても、担税力を増加させるものかという観点から、一時所得に係る収入を得た個人が自ら負担して支出したものといえる金額をいうと解するのが上記の趣旨にかなうものである。
そして、一連の賭けにより多額の払戻金を得るためには賭けが外れることも不可欠であり、一時所得に係る収入を得た個人が自ら負担して支出したものといえるから、本件外れ賭け金は、本件払戻金に係る一時所得の計算上控除されるべきである。
（３）また、本件払戻金は、本件各ブックメーカーから本件Ｉ口座に本件清算金が送金される時点で所得として認識されることからすれば、本件清算金が送金される以前に原告が本件Ｉ口座から本件各ブックメーカー口座に送金した金額を、本件清算金に対応する必要経費又は支出した金額として取り扱うべきである。
ア 本件各ブックメーカー口座は収支計算のための計算上の口座にすぎず、原告が本件払戻金を預金として現実に管理するには、本件各ブックメーカー口座から本件清算金を本件Ｉ口座に出金する必要がある。しかし、出金には、入金額の３倍以上の賭けをしていない場合、Ｅでは入金額の３％の決済手数料と引出手数料が発生し、Ｈでも手数料が発生するから、本件払戻金に係る債権が確定するのは、個々の的中ベットに係る払戻金が本件各ブックメーカー口座に入金された時点ではなく、原告が同口座から本件清算金を出金した時点である。
イ 上記アを前提とすると、本件清算金の計算上控除された金額、すなわち、原告が本件Ｉ口座から本件各ブックメーカー口座に入金した金額が、所得の計算上控除されるべきであるところ、これには本件外れ賭け金が含まれる。
なお、このような所得の計算方法は、競馬の払戻金に係る裁判例（横浜地裁判決平成２８年１１月９日）において、個々のレースの払戻金ではなく、専用口座に振り込まれた節（競馬が開催された日、又は、競馬開催日が２日以上連続する場合には、その連続する開催日を併せたものをいう。以下同じ）ごとの払戻金の総額を所得額としていることからも裏付けられる。
ウ 出金前の払戻金に対する課税が不合理であること
本件各主催ベットの参加者は、次の賭けを行うか、出金して退出するかを、その時点で賭けることができる残高に応じて判断しているものであり、出金前の払戻金に課税がされるとすれば、担税力に応じた課税を図るという点では不合理である。カジノに例えれば、チップの増減に対して課税することを意味するものであり、多額の滞納額を抱えた滞納者を大量に生み出し、経済的に破綻させ、またこのようなサービスを提供する業者の存続自体を危うくするものであって、不当である。
３ 争点（３）（本件報酬ポイント収入に係る所得の一時所得該当性）について（被告の主張の要旨）
原告は、本件ポイントプログラムに登録し、Ｉから本件報酬ポイントの交付を受け、本件報酬ポイント収入を得たものであるところ、原告は、Ｉに対して何らかの役務を提供した対価又は資産の譲渡の対価としてＩから本件報酬ポイントを受領したものではない（非対価性要件）し、本件報酬ポイント収入を得るために営利を目的とする継続的行為をしたものでもない（非継続性要件）から、本件報酬ポイント収入は一時所得に該当するものというべきである。（原告の主張の要旨）
本件報酬ポイントは、Ｉから付与されたものではあるが、本件各ブックメーカーとの取引金額に応じたものであり、単なる贈与により取得したものではないから、一時所得には該当せず、雑所得に該当する。
４ 争点（４）（本件調査における違法の有無）について
（被告の主張の要旨）
（１）事前通知（通則法７４条の１０）について
本件調査担当者らが本件調査を実施する前に把握していた情報から、原告がインターネットを介して相当の規模の取引を行っていることが想定されたものの、原告は確定申告書を提出しておらず、また、インターネットを利用した取引においては、その性質上、データの改ざんや消去等が容易になされ得ることから、税務署長があらかじめ調査を行う旨を通知すること（以下「事前通知」という。）により、取引データの改ざん又は消去等が行われるおそれがあった。
したがって、本件調査は、通則法７４条の１０にいう「違法又は不当な行為を容易にし、正確な課税標準等又は税額等の把握を困難にするおそれその他国税に関する調査の適正な遂行に支障を及ぼすおそれがあると認める場合」に当たるから、本件において事前通知を行わなかったことは適法である。
なお、原告は、本件調査開始時、「事前通知を要しない調査の適否検討表」（乙５。以下「本件検討表」という。）の署長決裁欄に税務署長の押印（以下「署長印」という。）がされていなかったと主張するが、そのような事実はなく、同書面に記載された決裁日に署長の決裁がされたものである。
（２）証拠資料の収集手続について
本件調査担当者らは、本件調査の初日である平成２７年８月１８日に行われた原告との面接の際に、原告から「競馬のようにはならないですよね。」との本件質問を受けたが、これに対して丙専門官は、本件質問の趣旨を、本件調査が査察調査に移行し、当時マスコミで取り上げられ話題になっていた競馬事件のような刑事事件にはならないかについて尋ねられたものであると理解した上で、「そのような話にはならない。」との本件回答をした。そもそも本件賭けに係る取引履歴の提出すら受けていない本件調査の初日の段階で、丙専門官が、本件払戻金が一時所得に当たらないとする趣旨の回答をすることは考えられず、原告が、本件回答を、一時所得にはならないとの趣旨であると理解したとしても、それは一方的な思い込みにすぎないというほかない。
したがって、丙専門官が、本件賭けに係る取引履歴のデータを入手するために、原告を欺罔したものと評価することはできない。
なお、原告が、平成２７年８月２８日、本件質問と同趣旨の質問をし、本件調査担当者らが本件回答と同趣旨の回答をしたという事実はない。
（３）本件調査の終了時の手続について
本件調査担当者らは、平成２８年６月１５日に四谷税務署において原告と面接し、通則法７４条の１１第２項に基づき、本件調査の結果として、本件払戻金に係る所得は一時所得に該当すること、本件外れ賭け金を一時所得の金額の計算上、総収入金額から控除することができないことを説明した上で、平成２４年分から平成２６年分までの所得税については期限後申告を勧奨し、また平成２７年分の所得税については修正申告を勧奨したが、原告はこれを拒否した。
そうすると、本件調査担当者らが原告に対し期限後申告又は修正申告をした場合の説明が記載された書面を交付しなかったことは、本件各処分そのものの適法性に直接影響するものではなく、また同書面を交付しなかったことが、刑罰法規に触れる等の重大な違法を帯びるものともいえないから、原告に対して同書面を交付しなかったことは、本件各処分の取消事由には当たらない。
（原告の主張の要旨）
（１）事前通知（通則法７４条の１０）について
本件調査担当者らが本件調査開始前に保有していた情報としては、原告が開設していた本件Ｉ口座への外部からの資金移動の情報が考えられるところ、同担当者らは、上記資金移動の情報以外に、原告が海外投資により利益を得ている、あるいは国外に資金や財産等を隠匿しているといった、原告に事前通知を行うと違法又は不当な隠蔽行為に走りかねないことをうかがわせる情報を保有していたわけではないから、本件調査は、通則法７４条の１０に規定する事前通知を要しない場合に当たらない。
何らかのインターネット取引を行っていることがうかがわれれば直ちに「違法又は不当な行為を容易にし、正確な課税標準等又は税額等の把握を困難にするおそれ」が認められると推認されるものではないし、給与所得以外の所得が発生していても、それが２０万円を超えていないのであれば確定申告を要しないのであるから、原告に給与所得以外の何らかの所得が発生していることがうかがわれさえすれば、確定申告の義務があるのにこれを怠っているとの評価はできない。
また、本件検討表の写し（甲１１）の署長決裁欄には、署長印が写っていないことからすれば、被告が提出する本件検討表（乙５）の署長印は、本件調査の開始時には存在しておらず、本体調査の終了後に捺印されたものというべきである。したがって、本件調査は、事前通知をしないことについて、税務署長の承認を受けておらず、適正な手続を経ていない。
したがって、本件調査担当者らが事前通知を行わなかったことは違法である。
（２）証拠資料の収集手続について
原告は、本件調査の初日である平成２７年８月１８日、当時話題となっていた馬券の払戻金に係る裁判を例に挙げて懸念を示し、本件払戻金に係る所得が一時所得に当たらないことを確認する趣旨で、「競馬のようにはならないですよね。」との本件質問をしたのに対し、本件調査担当者らは、そのとおりであるとの趣旨で「そのような話にはならない」との本件回答をした。また、同月２８日にも、本件質問及び本件回答と同様のやり取りがあった。原告は、上記回答を信頼して本件データを提出したにもかかわらず、中野税務署長は、原告のかかる信頼に反して、本件払戻金に係る所得を一時所得とした上で本件各処分を行ったものである。
当時の原告の関心は、馬券に関する事件が犯則事件であるか否かではなく、多額の課税を受け面倒なことに巻き込まれるおそれがあるかどうかにあったのであり、当時話題になっていた競馬の事件に関するマスコミ報道のほとんどが所得区分に関するものであったのであるから、丙専門官が、原告の「競馬のようにはならないですよね。」との本件質問を、刑事事件にはならないという趣旨であると理解していた旨の被告の主張には無理がある。また、本件調査担当者らは、「我々は最近新設された部署なので、どのような取引があるのか情報に乏しく、そういった意味でも是非ご協力いただきたい」と発言し、原告は、本件調査の目的が、税務調査ではなく、本件各ブックメーカーとの取引に係る一般的な調査にあるものと考え、任意に協力に応じ、資料等の提出をしたものである。
したがって、以上のような方法による証拠の収集は欺罔を用いた違法なものであるから、違法に収集された証拠に基づいてされた本件各処分は取り消されるべきである。
（３）本件調査の終了時の手続について
本件調査の結果の説明の際、本件調査担当者らは、原告に対し、本件払戻金に係る所得が一時所得に区分され、一時所得に係る総収入金額から本件外れ賭け金を控除することができないことの説明をしなかった。このことは、調査経過記録書（甲１５）の平成２８年６月１５日の「調査事項・応接状況等」の欄に「本人、期限後、修正申告に応じる気持ちはないとのこと」との記載が存するのみであることからも裏付けられている。したがって、通則法７４条の１１第２項に違反する。
また、本件調査担当者らは、同条３項に定める書面を原告に交付していないから、同項にも違反する。同項は、納税者に対する説明責任を強化する観点から平成２３年の改正により新設された規定であり、修正申告等の法的効果を納税者に確実に伝達するための重要な手続を定めたものであるから、同項に違反する場合は、課税処分の取消原因となるというべきである。
以上
（別紙４－２）
適正オッズとの乖離を利用した方法（乖離法）について
乖離法の具体例（例えば、９月８日のサッカー・プレミアリーグ、Ａチーム対Ｂチームの試合〔以下「本件想定試合」という。〕）は以下のとおりである。
１ ９月１日～同月３日に前節の試合が終了し、Ｅが同月３日、次のオッズを発表した。Ｂチームに対する
ハンディキャップ
Ａチームのオッズ
（倍）
Ｂチームのオッズ
（倍）
①
±０
１．６６
２．３３
②
＋０．２５
１．９７
１．９７
③
＋０．５
２．３３
１．６６
このオッズは、Ｅが最初に公表したオッズ（当初オッズ）であり、原告が非常に信用性が高いと考えていた適正オッズである。
そして、ＡチームのオッズとＢチームのオッズがいずれも１．９７倍で拮抗しているＢチームのハンディキャップ＋０．２５のライン（上記②のライン）では、理論的には、対戦２チームの勝利の発生確率が等しく５０％である（このハンディキャップが「適正ハンディキャップ」である。なお、適正ハンディキャップのラインにおける対戦２チームの勝利の発生確率が等しく５０％であるとする考え方を「適正ハンディキャップ５０％理論」という。）。原告は、必ず、本件各ブックメーカーにより設定される適正オッズを確認し、適正ハンディキャップについて、メモを取るか記憶することとしていた。
なお、上記②のラインで賭けをすることは、上記①のライン及び上記③のラインで半分ずつ賭けをすることを意味するものであり（前提事実（２）イ（エ））、試合で実際には０－０で引き分けとなった場合には、賭けの上では、上記①についてはドロー（賭け金の半額が返還される）、③については勝ち（０－０．５）となり、その部分のオッズは１．９７倍である。
２ 本件想定試合の９月８日の試合直前のＥのオッズは、以下のとおりであった（試合直前オッズ）。
Ｂチームに対する
ハンディキャップ
Ａチームのオッズ
（倍）
Ｂチームのオッズ
（倍）
①
±０
１．８２
２．１２
②
＋０．２５
２．１２
１．８２
③
＋０．５
２．５８
１．５８
適正オッズに比べ、Ａチームのオッズが上昇し、Ｂチームのオッズが減少しているところ、試合直前オッズにおいて、ＡチームのオッズとＢチームのオッズが拮抗するのは、上記①と上記②の間であるＢチームに対するハンディキャップ＋０．１２５のラインであると考えられる（試合直前ハンディキャップ）。
３ 原告は、適正ハンディキャップと試合直前ハンディキャップの差を「乖離率」（ハンディ乖離率のこと。本件想定試合では０．１２５）と呼び、ブックメーカーが設定した各ハンディキャップの差０．０５を１目盛り（１係数又は１単位）として、１目盛り１０万円を目安に賭け金の額を決定していた（本件試合では、２５万円〔０．１２５÷０．０５×１０万円〕）。その上で、適正オッズよりも試合直前オッズの時点でオッズが上がったチーム（本件想定試合では、Ａチーム）に対して、適正ハンディキャップと同じラインで賭けをしていた。また、適正ハンディキャップよりも低いオッズのラインが存在する場合（本件想定試合では、上記①のライン）には、そのラインでも併せて賭けをしていた（この場合の、金額の割り振りは、試合直前ハンディキャップからの偏差による。本件想定試合では、上記①のラインと上記②のラインにつき、各１２万５０００円）。
４ 以上の方法により賭けをし続けることにより、最終的には確実に利益を得ることができるものである。
適正ハンディキャップのラインは、理論的には、対戦２チームの勝利の発生確率が等しく５０％であるところ、適正オッズに比べて試合直前オッズが上昇している方のチームに賭けをすれば、試合直前オッズでは、理論値よりもより高いオッズが付けられていることになるため、高額の返金が期待できるものである。
適正ハンディキャップ及びそれよりも低いハンディキャップのラインに賭けをすることは、理論的には勝利の発生確率が５０％又は５０％超のものについて、より有利なオッズで賭けをすることになるから、これを多数回継続すれば、確率的には確実に利益を得ることができるものである。
なお、上記の金額の割り振りは、単に金額の割り振りを機械的に行うことができるよう、一定の基準を設けておくことが便宜であるためである。
以上
（別紙４－３）
アービトラージについて
アービトラージの具体例は、以下のとおりである
１ 例えば、ＡチームとＢチームの対戦における、Ｅ及びＨが同じ時点で公表した各オッズは、以下のとおりであったとする。
（１）Ｅが公表したオッズ
Ａチーム：１．９３倍、Ｂチーム２．０２倍
（２）Ｈが公表したオッズ
Ａチーム：２．０２倍、Ｂチーム１．９３倍
２ この場合、Ｅ主催ベットでＢチームに１００万円を、Ｈ主催ベットでＡチームに１００万円の各賭けをすれば、オッズ確定ルールが存在することから、どのような勝敗になったとして、払戻金は２０２万円となり、２万円の利益が発生する。
３ アービトラージによる利益の獲得は、上記１の状況が発生する瞬間に賭けをする必要があるところ、原告は、上記１の状況を数回確認したものの、その確認時に直ちに賭けをすることができる状況になかったため、実際にアービトラージをすることはなかった。
以上
（別紙４－４）
両建てについて
両建ての具体例は、以下のとおりである
１ 例えば、ＡチームとＢチームの対戦における、Ｅ及びＨが公表した各オッズは、同じハンディキャップについて以下のとおりとなったとする。
（１）Ｅが公表したオッズ
Ａチーム：１．９３倍、Ｂチーム２．０２倍
（２）Ｈが公表したオッズ
Ａチーム：１．９４倍、Ｂチーム２．００倍
原告は、この時点で、オッズの高いＥ主催ベットで、Ｂチームに１００万円の賭けをした。
２ その後、ライブベット中などに、同じハンディキャップで次の状況が生じた。（Ｈが発表したオッズ）
Ａチーム：２．０２倍、Ｂチーム１．９３倍
このようなオッズが付けられた瞬間に、Ｈ主催ベットでＡチームに１００万円の賭けをすれば、どのような勝敗になっても払戻金は２０２万円（利益は２万円）となる。以上
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2020/pdf/13464.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
本文は公表資料（PDF 等）から機械的に抽出・整形したもので、改行や記号に誤りを含むことがあります。正確な文言は原本でご確認ください。