税務訴訟資料第２７４号（順号１３９２８）
東京地方裁判所令和●●年（○○）第●●号所得税更正処分等取消請求事件
国側当事者・国（川崎北税務署長事務承継者大宮税務署長）
令和６年１月２３日棄却・控訴
判決
原告甲
同訴訟代理人弁護士亀井文也
同補佐人税理士佐藤繁
被告国
同代表者法務大臣小泉龍司
処分行政庁川崎北税務署長事務承継者
大宮税務署長
市川道則
被告指定代理人別紙１指定代理人目録記載のとおり
主文
１ 原告の請求をいずれも棄却する。
２ 訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
１ 川崎北税務署長が令和３年２月９日付けで原告に対してした令和元年分所得税及び復興特別所得税に係る更正処分のうち、課税所得金額０円を超える部分、還付金の額に相当する税額６２万７９４３円を下回る部分及び翌年へ繰り越す雑損失の金額２５６万２４６０円を下回る部分を取り消す。
２ 川崎北税務署長が令和３年６月１８日付けで原告に対してした令和元年分所得税及び復興特別所得税に係る過少申告加算税の賦課決定処分を取り消す。
第２ 事案の概要
本件は、マンションの一室を所有する原告が、令和元年１０月の台風１９号（以下「本件台風」という。）により同マンションの価値が減少したことによる損失が生じたとして、雑損控除の規定を適用して同年分の所得税及び復興特別所得税（以下「所得税等」という。）に係る確定申告（以下「本件確定申告」という。）をしたところ、川崎北税務署長から、雑損控除の規定の適用はないことを理由に更正処分（以下「本件更正処分」という。）を受けるとともに過少申告加算税の賦課決定処分を受けたことから、本件更正処分の一部及び同賦課決定処分の取消しを求める事案である。
なお、以下、各別紙で定義した略称は、本文においても用いる。
１ 関係法令等の定め
別紙２のとおり
２ 前提事実
以下の各事実については、当事者間に争いがないか、後掲各証拠及び弁論の全趣旨により、容易に認められる。
（１）本件に係るマンションの概要等
ア 本件に係るマンションは、平成２１年に新築された、川崎市中原区●●に所在する、建物の名称をＤとする鉄筋コンクリート造の建物（以下「本件マンション」という。）である。本件マンションは、住戸部分１８８戸及び店舗部分２戸の専有部分（以下「本件専有部分」という。）並びに本件専有部分以外の区分所有者の共用とされている部分及び上記建物に係る附属設備（以下「本件共用部分」という。）に分かれている。
イ 原告は、平成２１年８月に本件マンションの４０６号室を取得し、本件台風により本件マンションに被害が生じた当時、同室を所有し、同室に居住していた。
原告は、本件マンションのうち、同室に係る専有部分（以下「原告専有部分」という。）を所有していたほか、本件専有部分全体の総床面積に対する原告専有部分の床面積の割合に応じて、本件共用部分に係る共有持分（以下、原告専有部分と併せて「原告専有部分等」という。）を有していた。（甲１、８の１、乙２、５）
（２）本件台風による被害
本件マンションは、令和元年１０月、本件台風により、り災場所を「地下発電設備」とし、住家等の被害を「非住家浸水」（住家以外の建築物に係る浸水）とする被害を受けた。これにより、本件共用部分の一部として地下１階又は地上１階に設置されていた電気、電話、通信及び給排水等の設備等（以下「本件被災設備等」という。）が修繕等の措置を要する状態になった。
他方、本件マンションのうち、本件専有部分である住戸部分等について、本件台風による被害に関する記録がなく、原告専有部分（４０６号室）についても、本件台風による物理的な被害があったことは認められない。（甲５、乙３）
（３）本件更正処分の経緯等（別表参照）
ア 原告は、令和２年３月１２日、川崎北税務署長に対し、本件確定申告をした。原告は、本件確定申告において、本件マンションのうち原告専有部分等及びその敷地の共有持分（以下「本件マンション原告所有部分」という。）の本件台風による被害について、雑損控除の規定が適用されるとして、「損害金額」９８４万４２７０円及び「保険金などで補塡される金額」０円を基礎として、雑損控除の額を算出した。なお、原告は、本件確定申告時において、青色申告の承認を受けていなかった。（甲６、乙１）
イ 川崎北税務署長は、令和３年２月９日付けで、原告に対し、雑損控除の規定の適用はないとして、本件更正処分及び過少申告加算税の賦課決定処分をした（甲２）。
ウ 原告は、令和３年４月１５日、国税不服審判所長に対し、本件更正処分及び前記イの賦課決定処分に不服があるとして、審査請求をした（甲２８）。
エ 川崎北税務署長は、令和３年６月１８日付けで、前記イの賦課決定処分における加算税の額を０円とする変更決定処分をするとともに、前記イの加算税の額と同額の過少申告加算税の賦課決定処分（以下「本件賦課決定処分」といい、本件更正処分と併せて「本件更正処分等」という。）をした（甲３の１・２）。
オ 原告は、令和３年９月１０日、国税不服審判所長に対し、本件賦課決定処分に不服があるとして、審査請求をし、同審査請求に係る審理は、前記ウの審査請求に係る審理と併合された。
国税不服審判所長は、令和４年４月７日付けで、前記イの賦課決定処分に対する審査請求を却下し、本件更正処分等に対する審査請求をいずれも棄却する旨の裁決をした。（甲４）
（４）本件訴えの提起
原告は、令和４年７月３０日、本件訴えを提起した。
３ 本件更正処分等の根拠及び適法性に関する被告の主張
本件更正処分等の根拠及び適法性に関する被告の主張は、後記５において述べるほか、別紙３「本件更正処分等の根拠及び適法性」に記載のとおりである。
４ 争点
（１）本件更正処分の適法性
ア 本件更正処分における理由の提示に不備があるか否か（争点１）
イ 雑損控除対象損失金額の有無
（ア）所得税法７２条１項の「損失」の意義（争点２）
（イ）雑損控除対象損失金額の算定（争点３）
（２）本件賦課決定処分の適法性
通則法６５条４項１号の「正当な理由」があるか否か（争点４）
５ 争点に関する当事者の主張
（１）争点１について（本件更正処分における理由の提示に不備があるか否か）
（被告の主張）
ア 行政手続法１４条１項本文に基づく理由の提示の程度については、処分の相手方において、その提示の内容から処分行政庁の判断過程を了知し、それを検証することができる程度のものであれば足りる。
イ 本件更正処分に係る通知書の記載から、川崎北税務署長は、原告に雑損控除の規定が適用されるか否かについて、本件台風により被害を受けた原告専有部分等のうち、原告専有部分には損失が発生していないこと、他の区分所有者と共有する本件被災設備等の被害については、原告が原状回復費用を負担していないことから、原告に雑損控除対象損失金額は生じていないと結論付けたと理解することができる。
そうすると、本件更正処分の理由は、原告が、雑損控除の規定の適用がないとした川崎北税務署長の判断過程を了知し、検証することができる程度に記載されているといえるから、行政手続法１４条１項が求める程度に提示されているといえる。
（原告の主張）
ア 理由提示に必要な内容としては、①処分の原因事実及び②処分の根拠法条に加えて、③法令適用の解釈が問題となるものについては、その解釈の内容を法規に照らして明らかにすること、また、④事実の適用に関しては、課税要件又は課税障害要件及び適用される具体的事実を明らかにすることが求められていると解すべきである。
イ 本件更正処分の提示した理由は、次のとおり不備があり違法である。
（ア）本件更正処分は、その理由として、「あなたの所有する建物の専用部分には台風による損失は発生しておらず」とするが、ここにいう「専用部分」とは建物の区分所有等に関する法律（以下「区分所有法」という。）に記載のない文言であり、厳密にいえば特定することができないということができ、理由の提示として適法ではない。仮に区分所有法の専有部分を指しているものと善解すれば、雑損控除の規定の適用のためには専有部分についての損失が必要であり、共用部分の損失だけでは雑損控除の規定が適用される損失とはいえないと述べていることになるが、どのような法解釈からそのようにいえるかが明らかではない。
（イ）「令和１年中に共用部分の原状回復費用等についてはあなたが負担した金額はありません。」との理由について、「原状回復費用等」及び「負担」が何を指しているのか明らかではなく、それだけでも理由の提示として不明瞭である。また、原告は、損失の金額自体を、Ｅ株式会社作成の本件マンション原告所有部分に係る不動産鑑定評価書（甲７。以下「本件鑑定評価書」という。）に基づいて主張しているものであり、災害関連支出の一つである原状回復費用があるなどとは主張していないのであるから、理由として記載すること自体が不相当である。
（２）争点２について（所得税法７２条１項の「損失」の意義）
（被告の主張）
ア ある資産が災害により被害を受けた場合に生じる損害は、大別すると、①当該資産そのものに対する物理的な被害から直接生じた損害（以下「物理的損害」という。）と、②①以外の損害、つまり、当該資産そのものに対する物理的な被害から間接的に生じた損害（以下「物理的損害以外の損害」という。）に分けられる。
そして、所得税法７２条１項は、資産について損失が「生じた場合」と規定していること、雑損控除の制度趣旨は、災害により異常な損失を被った場合、その原状回復のために相当の出費を要することに伴い、多分に担税力が減殺されることに着目して設けられたものであり、原状回復のための支出を前提としない資産価値の減少といった未実現の損害まで含めるべきではないこと、現行の所得税法は、通常の資産価値が減少した（又は増加した）ことによる未実現の損害（又は利益）については、年末に時価評価を行った上で所得として課税することとせずに、資産に係る未実現のキャピタルロス（又はキャピタルゲイン）としてその課税を繰り延べることとするなど、いわゆる実現主義を採用していることからすると、同項の「損失」とは、災害により実現した損害をいうものと解される。
そうすると、上記損害のうち、物理的損害については、災害により実現した損害であることは明らかである一方、物理的損害以外の損害については、当該資産を譲渡した際に実現する（当該資産の譲渡の際に収入金額が低いものとなる）と考えられるから、災害により実現した損害であるとはいえない。
イ これによれば、本件において、原告が主張する物理的損害以外の損害による未実現の価値の減少は、雑損控除の対象となる「損失」には含まれない。
ウ 原告の主張について
（ア）原告は、雑損控除の対象となる「損失」に物理的損害以外の損害による未実現の価値の減少が含まれる旨主張し、その根拠として、所得税法施行令２０６条１項１号及び２号、所得税法５１条１項のほか、所得税基本通達７２－８や仙台国税局が示した「雑損控除等の取扱いについて（令和元年１１月）」と題する文書（甲１８。以下「仙台局取扱文書」という。）等を挙げるが、いずれも原告の主張の根拠となるものではない。
（イ）原告は、被災直後に資産を譲渡した場合との比較から、災害により低下した評価額が被災直後の時価額となる旨主張するところ、この場合、当該資産の譲渡時の時価評価に被災による評価損益の影響が及ぶことが想定されるが、これは譲渡所得の趣旨に基づき定められた計算方法によるものにすぎない。他方、雑損控除は、災害発生時点における所有資産の時価評価の下落を担税力の減殺とみて控除を認める制度ではないから、原告の主張には理由がない。
（原告の主張）
ア 雑損控除対象損失金額は、原則として時価ベースで算定するものとされていることから（所得税法施行令２０６条３項）、被災直前の時価額と被災直後の時価額との差額が「損失」の金額となる。そして、次の理由から、被災直後の時価額には、災害に基因する価値の減少が含まれる。
（ア）雑損控除における災害関連支出について、所得税法施行令２０６条１項は、「災害により法第７２条第１項に規定する資産（中略）が、減失し、損壊し、又はその価値が減少したことによる」（１号）、「災害により住宅家財等が損壊し、又はその価値が減少した場合」（２号）と規定しており、価値の減少を含めるとともに、これについて何らの限定を付していない。
（イ）雑損控除は、所得税法上の資産損失制度の一環として論じられるべきであるところ、事業所得等を生ずべき事業の用に供される固定資産に係る資産損失において、同法５１条１項は、損失の金額には「価値の減少」によるものが含まれることを明記している。
（ウ）所得税基本通達７２－８は、損失の生じた資産の取得費についての取扱いに係るものであるところ、「災害等により法第７２条第１項に規定する資産が損壊し、又はその価値が減少した場合において」と規定し、価値の減少が含まれることを認めている。また、同通達７２－１、７２－３及び７２－８の解説において、具体的な計算方法が説明されているところ、そこでは被災直前の時価及び被災直後の時価があることを前提に計算方法を明示し、その時価について制限があることは記載されていない。
（エ）課税庁は、従前から、雑損控除における被災直後の時価額の算定について、売却又は査定した場合には売却価額（査定価額）を時価額として取り扱う旨周知している（仙台局取扱文書、甲１８）。
そして、査定価額の算定方法について、どのような方法を採るべきかを限定する記載はなく、売却した場合には売却価額としていることからすれば、査定価額においても取引事例法を採用することを認めているものと解されるところ、仮に、被災直後の時価額が物理的損害のみから算定される金額を意味するものとすると、物理的損害を超えた価値の減少を含む売却価額を被災直後の時価額と認めることと明らかに齟齬する（平成２８年４月に発生した熊本地震においても、被災直後の時価額として不動産鑑定評価書を提出したものについて、否定された事例はない。）。
イ 被告は、雑損控除における「損失」とは災害により実現した物理的損害をいう旨主張し、その根拠として、所得税法７２条１項が「損失が生じた場合」と規定していることを挙げるが、同項にいう「損失」とは何かを論じる場面で同項の規定を論拠とすることは同義語反復にすぎない。被告の主張は、法規に規定されていない「実現した」という文言を付加して価値の減少を制限的に解するもので、条文解釈の域を超えた解釈である。
また、昭和３７年の雑損控除の制度改訂時に述べられているとおり、雑損控除の対象となる損失に災害等に伴う間接的損失を加えることについて、直接的であると間接的であるとを問わず、担税力の減殺要因であることを考慮して、原則的にはこれを認めることとされていることからすれば（甲１５）、雑損控除の制度趣旨から、「損失」を物理的損害に限定することは困難である。さらに、被災直後に資産を譲渡した場合を想定すれば明らかなように、災害により譲渡価額が低額となった場合には被災者の担税力は明らかに減殺されることからしても、これが被災直後の評価額とならないのは不合理である。
また、被告は、未実現の利益又は損害において実現主義が採用されていることを主張するが、雑損控除における「損失」は、譲渡所得における未実現の利益又は損害を問題としているのではなく、災害による損失を所得控除の一つである雑損控除にどのように反映させるかを論じているのであって、譲渡所得課税の場面とは問題状況が全く異なっており、被災直後の時価額を雑損控除対象損失金額の基礎とできないとする論拠にはならない。
（３）争点３について（雑損控除対象損失金額の算定）
（被告の主張）
ア 雑損控除対象損失金額の算定方法
「資産について受けた損失の金額」（所得税法施行令２０６条３項）については、資産を災害前の状態に戻す（原状回復する）ために必要な支出に相当する金額を超えるものではないと解される。そうすると、災害による資産の損失を災害前の状態に戻す（原状回復する）ために必要な支出に相当する金額と災害関連支出の金額を明らかにすることができれば、これらの合計金額（ただし、重複部分は除く。）は、「資産について受けた損失の金額」と災害関連支出（資産について受けた損失の金額に相当する部分の支出を除く。）の金額との合計額を超えることはないから、災害による物理的損害（「資産について受けた損失の金額」）を直接算定することができなくとも、雑損控除対象損失金額を算定することができる。
イ 本件における雑損控除対象損失金額の算定
（ア）本件マンションのうち、本件台風により物理的な被害を受けた箇所は、本件被災設備等であるところ、その損失の金額と災害関連支出の金額との合計額は、最大でも３億２６６５万８２４４円である。
（イ）雑損控除対象損失金額の算定において控除すべき保険金の額は、本件被災設備等の復旧のための工事費用に充てるためのものとして、本件マンションの管理組合が認定を受けた保険金の額３億４６８５万１５１６円から、本件台風とは関係がない支出に対して認定された保険金の合計金額である１３５１万９６４８円を差し引いた３億３３３３万１８６８円となる。
（ウ）雑損控除対象損失金額は、前記（ア）の３億２６６５万８２４４円から前記（イ）の３億３３３３万１８６８円を差し引いた金額であり、零円を下回る。そして、本件台風により被害を受けた本件被災設備等は、本件共用部分に該当し、本件マンションの各区分所有者が所有する専有部分の床面積の割合に応じて共有持分が定められているから、本件共用部分について、原告の持分に係る雑損控除対象損失金額も零円を下回る。
（エ）そのほか、原告専有部分に所得税法７２条１項の「損失」が生じた事実もなく、原告には、雑損控除対象損失金額はない。
ウ 原告の主張について
前記（２）（被告の主張）のとおり、所得税法７２条１項の「損失」は物理的損害に限られるところ、本件鑑定評価書に記載されている需要動向等に基づく市場価格の下落といった資産価値の減少は物理的損害に当たらないし、本件鑑定評価書の鑑定評価額（以下「本件鑑定評価額」という。）を基礎として雑損控除対象損失金額を算定するという原告の手法は、本件台風により顕在化したにすぎない本件マンションの潜在的なリスクを本件台風による損失と評価するものであることからしても、本件鑑定評価額に基づき雑損控除対象損失金額を算定することはできない。
また、東日本大震災のように被害が広範囲にわたる災害が発生した場合についてみるとより明らかなように、地震が発生した直後の住宅の時価として市場価格の下落を含んだ鑑定評価額に基づき雑損控除対象損失金額を計算できるとすれば、何らの原状回復のための出費を要しない、担税力の減殺を考慮する必要性の乏しい広範な地域の納税者に雑損控除の規定の適用を認めることとなるが、このような結論は、雑損控除の制度趣旨に反するものである。
（原告の主張）
ア 雑損控除対象損失金額は、本件マンション原告所有部分について、被災直前の時価額４０４４万４２６３円から本件鑑定評価額による被災直後の時価額３０６０万円を差し引いた９８４万４２６３円である。
イ 被告の主張について
（ア）被告は、原状回復をするために必要な支出に相当する金額及び災害関連支出の金額を明らかにすることができれば、雑損控除対象損失金額を算定することができる旨主張する。しかし、原状回復をするために必要な支出に相当する金額には、「損失」に相当する部分と災害関連支出に該当する部分があり、法令上、どちらに当たるかによって取扱いに重要な差異が生じる上（所得税法７２条１項参照）、原状回復をするために必要な支出に相当する金額は、雑損控除における広義の「損失」の金額の一要素に過ぎないから、これのみで「損失」の金額を理解すべきではない。また、被告の主張する算定の手法は、前記（２）（原告の主張）ア（ア）で述べたように所得税法施行令２０６条１項２号の規定と整合しないものであるし、被災直前の資産の価額を基礎として「損失」を計算する必要はないというもので、同条３項のほか、法令の基本的な考え方を逸脱したものであることからしても、誤っている。
（イ）被告は、雑損控除対象損失金額の算定に当たり、専有部分と共用部分を分けることが相当である旨主張する。しかし、専有部分と共用部分が相まって一つの空間が形成されていること、区分所有法において、共用部分は専有部分とは別に処分が禁じられていること、経済的には専有部分と共用部分で一つの価値を生み出していること、所得税法の減価償却資産においても専有部分と共用部分が分けて取り扱われていないこと等から、区分所有法が適用される建物部分については、専有部分と共用部分を併せて一つの資産と理解するのが相当である。
（４）争点４について（通則法６５条４項１号の「正当な理由」があるか否か）
（原告の主張）
ア 原告は、被災直前の時価額と被災直後の時価額の差額を損失の金額として申告したものであるが、この取扱いについて、課税庁は、従前から本件において被告が主張する見解を示したことはなく、鑑定評価書が提出された場合、被災直後の時価額としてそれを認めていた。それにもかかわらず、本件においては、原告には事前に十分な説明もなく本件更正処分が行われたのであり、これでは原告が自ら気付き、適正な申告をする機会は全く失われていたというべきであり、これは、原告の責めに帰することのできない客観的な事情といえる。
したがって、通則法６５条４項１号の「正当な理由があると認められる」場合に当たるから、本件賦課決定処分は違法である。
イ 被告は、平成２３年４月７日付け「個人課税課情報（第３号）東日本大震災により損害を受けた場合の所得税の取扱い（情報）」（乙１７。以下「本件国税庁取扱文書」という。）において津波被害による宅地の評価が下落した事例が示されていることを主張するが、これは、本件のように物理的損害があり、併せて価値の減少もある事例についての記載ではないから、当該事例の存在から正当な理由がないとすることはできない。
（被告の主張）
ア 課税庁は、本件国税庁取扱文書において、雑損控除の対象となる「損失」について、本件訴訟における被告の主張と整合する見解を公表していた一方で、本件訴訟における原告の主張と整合する見解を示した事実はないことからすると、本件確定申告に係る過少申告の原因は、原告の税法の不知や法令解釈の誤解によるものであり、真に納税者の責めに帰することができない客観的な事情があったとはいえない。
イ 原告は、課税庁から事前に十分な説明がなく本件賦課決定処分が行われ、原告が自ら気付いて適正な申告をする機会を失っている旨主張するが、申告納税制度の下で、納税者には、自己の判断と責任において所得を適正に把握して申告することが求められているのであり、課税庁から説明がなかったことは、納税者の主観的な事情にすぎないから、この点の原告の主張には理由がない。
第３ 当裁判所の判断
１ 争点１について（本件更正処分における理由の提示に不備があるか否か）
（１）行政手続法１４条１項本文が、不利益処分をする場合に同時にその理由を名宛人に示さなければならないとしているのは、名宛人に直接に義務を課し又はその権利を制限するという不利益処分の性質に鑑み、行政庁の判断の慎重と合理性を担保してその恣意を抑制するとともに、処分の理由を名宛人に知らせて不服の申立てに便宜を与える趣旨に出たものと解される。そして、同項本文の規定に基づいてどの程度の理由を提示すべきかは、上記のような同項本文の趣旨に照らし、当該処分の根拠となる法令の規定内容、当該処分に係る処分基準の存否及び内容並びに公表の有無、当該処分の性質及び内容、当該処分の原因となる事実関係の内容等を総合考慮してこれを決定すべきである（最高裁平成●●年（◯◯）第●●号同２３年６月７日第三小法廷判決・民集６５巻４号２０８１頁参照）。
（２）これを本件についてみると、本件更正処分に係る通知書（甲２）には、本件処分の理由として、本件確定申告において原告が雑損控除の規定を適用していることを挙げた上で、当該雑損控除の規定の適用の可否につき、「あなたの所有する建物の専用部分（「専有部分」の誤記と認められる。）には台風による損失は発生しておらず、また、共用部分の地下の電気設備施設に浸水による被害が生じた旨説明されていますが、令和１年中に共用部分の原状回復費用等についてはあなたが負担した金額はありません。」、「したがって、あなたの雑損控除の対象となる損害の金額はありません」と記載されている。
かかる記載から、川崎北税務署長は、原告に雑損控除の規定が適用されるか否かについて、本件台風により被害を受けた本件マンション原告所有部分のうち、原告専有部分には損失が発生していないこと、他の区分所有者と共有する本件被災設備等の被害については、原告が原状回復費用等を負担していないことから、原告に雑損控除対象損失金額が生じていないとして本件更正処分をしたと理解することができる。そうすると、本件更正処分の理由は、行政庁の恣意を抑制し、処分の名宛人に対して不服申立ての便宜を与えるという行政手続法１４条１項本文の趣旨を満たす程度に提示されているということができる。
（３）これに対し、原告は、理由提示に必要な内容としては、①処分の原因事実及び②処分の根拠法条に加えて、③法令適用の解釈が問題となるものについては、その解釈の内容を法規に照らして明らかにすること並びに④事実の適用に関しては、課税要件又は課税障害要件及び適用される具体的な事実を明らかにすることが求められている旨主張するが、独自の見解をいうものであって、かかる主張は採用することができない。
その他、原告が理由提示の不備として主張する点は、結局、本件更正処分が違法又は不当であることをいうものにすぎず、上記（２）の判断を左右するものとは認められない。
２ 争点２について（所得税法７２条１項の「損失」の意義）
（１）所得税法７２条１項の雑損控除は、災害により損失を被った場合には、その原状回復のために相当の出費を要することに伴い、多分に担税力が減殺されることに着目して設けられた制度である。
そして、ある資産が災害により被害を受けた場合において、物理的損害（当該資産そのものに対する物理的な被害から直接生じた損害）については、通常、再取得又は修繕等を行うことにより原状回復が可能であり、これに雑損控除を認めるのは上記制度趣旨にかなうが、再取得又は修繕等による原状回復をおよそ想定することができないものについてまで雑損控除を認めることは、同制度趣旨に反するといわざるを得ない。
以上によれば、所得税法７２条１項の「損失」とは、通常、再取得又は修繕等を行うことにより原状回復が可能である物理的損害をいい、物理的な被害から直接生じたものではない損害は「損失」に当たらないと解するのが相当である。
（２）これに対し、原告は、①所得税法施行令２０６条１項１号及び２号が、災害関連支出の前提として「価値が減少したこと（場合）」と規定していること、②所得税法５１条１項が、資産に生じた損失の金額には「価値の減少」によるものが含まれることを明記していること、③所得税基本通達７２－８が価値の減少を含むことを認めていること、④従来から課税庁は雑損控除における被災直後の時価額の算定について、売却又は査定した場合には売却価額又は査定価額を時価額として取り扱う旨を周知していることを根拠として、被災直後の資産の時価額には物理的損害以外の損害としての価値の減少が含まれる旨主張するが、次のとおり、原告の主張には理由がない。
ア 前記①について、所得税法施行令２０６条１項１号は、「災害により法第７２条第１項に規定する資産（中略）が滅失し、損壊し、又はその価値が減少したことによる当該住宅家財等の取壊し又は除去のための支出」と、同項２号は、「災害により住宅家財等が損壊し、又はその価値が減少した場合（中略）において、その災害のやんだ日の翌日から１年を経過した日（中略）の前日までにした次に掲げる支出」と規定する。これらは、その規定からも明らかなように、いずれも何らかの「支出」がされることを前提とするものであるところ、物理的な被害から直接生じたものではない損害については、およそ再取得又は修繕等による原状回復を想定することができず、原状回復のための支出も想定することができないことからすると、前記各規定をもって、物理的損害以外の損害が「損失」に含まれることの根拠となるものではない。
イ 前記②について、所得税法５１条１項は、資産損失の必要経費算入につき、「事業の用に供される固定資産その他これに準ずる資産で政令で定めるものについて、取りこわし、除却、滅失（当該資産の損壊による価値の減少を含む。）その他の事由により生じた損失の金額」と規定する。ここにいう「損壊による価値の減少」との文言によれば、「価値の減少」が、物理的な被害である「損壊」によって直接生じたものであることが必要であると解するのが自然であることからすると、物理的損害が「損失」に当たるとの前記（１）の考え方により整合するものということはできても、物理的損害以外の損害が「損失」に含まれることの根拠となるものではない。
ウ 前記③について、所得税基本通達７２－８は、「災害等により法第７２条第１項に規定する資産が損壊し、又はその価値が減少した場合において」と規定するが、所得税法の解釈が上記（１）のとおりである以上、これに反して物理的損害以外の損害が「損失」に含まれることの根拠となるものではない。
また、原告は、同通達７２－１、７２－３及び７２－８の解説（甲１７）において、被災直前の時価と被災直後の時価を前提に計算方法が明示されているところ、その時価について制限があることは記載されていないとも主張する。しかし、同解説の＜計算例＞等は、災害等により資産が損壊する等したという典型的な場合の計算方法を示したものにとどまり、明示的な記載はないものの、物理的な被害から直接生じたものではない損害が考慮された被災直後の時価によって雑損控除対象損失金額を算定することまでを認めたものとは解されないというべきであるから、これをもって、物理的損害以外の損害が「損失」に当たることの根拠とするのは相当ではない。
エ 前記④について、原告が主張の根拠とする仙台局取扱文書（甲１８）は、資産の被災直後の時価を算定する際の考え方として、当該資産のその後の処分等の態様に応じて、売却又は査定した場合には、売却価額又は査定価額を用いることが適当であるとするが、いかなる査定価額等であってもよいとするものではなく、前記ウと同様、物理的な被害から直接生じたものではない損害が考慮された被災直後の時価をもって雑損控除対象損失金額を算定することを認めたものとは解されないというべきであるから、これをもって、物理的損害以外の損害が「損失」に当たることの根拠とするのは相当ではない。
（３）また、原告は、昭和３７年の税制改正時に、雑損控除の対象となる損失に災害等に伴う間接的損失を加えることについては、災害等に伴う損失である限り、それが直接的であると間接的であるとを問わず、担税力の減殺要因であることを考慮して、原則的には、これを認めるとされていること（甲１５・５５３頁）を指摘する。しかし、ここにいう間接的損失の具体例としては、災害等に伴う不可避的な支出、「たとえば、被災物の除去費用、豪雪の除去費用等」が挙げられていることからすると（同５５１頁）、上記の指摘に係る部分は、災害等から直接生じた損失であれば、それが当該資産自体に生じたものでなくとも担税力の減殺要因となる旨をいうにすぎないものであり、間接的損失といっても、原状回復のための支出を想定することができないものを雑損控除の対象となる損失として認めることをいうものとは解されず、上記の点は、原告の主張の根拠となるものではないというべきである。
さらに、原告は、被災直後の譲渡を想定すれば明らかなように、被災後の時価において価値の減少を被災によるものとして計上しなければ、所得税において担税力の減殺を無視することになるとも主張するが、実際に資産を譲渡したとすれば、それは当該資産価値の減少による損害が実現した場合にほかならず、そのような場合と損害が実現していない場合とを比較すること自体不適当であるし、そもそも物理的な被害から直接生じたものではない損害については、およそ再取得又は修繕等による原状回復は想定できず、原状回復のための出費によって担税力が減殺されるともいえないのであるから、原告の前記主張は、前提を誤ったものである。
（４）以上によれば、所得税法７２条１項の「損失」に物理的損害以外の損害が含まれる旨の原告の主張は、いずれも採用することができない。
３ 争点３について（雑損控除対象損失金額の算定）
（１）雑損控除対象損失金額は、「資産について受けた損失の金額」（所得税法施行令２０６条３項参照）（Ａ）に、同条１項で定めるやむを得ない支出（災害関連支出。ただし、同項２号ロの住宅家財等の原状回復のための支出については、災害により生じた住宅家財等の同条３項に規定する資産について受けた損失の金額に相当する部分の支出を除く。以下同じ。）の金額（Ｂ）を加え、保険金等補塡金額（Ｃ）を差し引くことにより算定される（所得税法７２条、同法施行令２０６条）。
そして、前記２によれば、「資産について受けた損失の金額」（Ａ）は、被災直前の時価から、災害による物理的損害のみを評価して算定された被災直後の時価を差し引いた金額となるが、通常、このように災害による物理的損害のみを評価して被災直後の時価を算定するのは困難であると思われるところ、「資産について受けた損失の金額」（Ａ）は、資産を災害前の状態に戻すために必要な支出に相当する金額（Ａ’）を超えるものではないと考えられる。そうすると、資産を災害前の状態に戻すために必要な支出に相当する金額（Ａ’）と災害関連支出の金額（Ｂ）を明らかにすることができれば、これらの合計額（ただし、重複部分を除く。）は、通常、「資産について受けた損失の金額」（Ａ）と災害関連支出の金額（Ｂ）との合計額を超えることはない。
（２）証拠（乙３）及び弁論の全趣旨によれば、本件マンションについて、資産を本件台風前の状態に戻すために必要な支出の金額（Ａ’）又は災害関連支出の金額（Ｂ）に該当するものは、下記アないしオのとおりであり、その合計額は、３億２６６５万８２４４円となる。他方、本件における保険金等補塡金額（Ｃ）は、下記カのとおり、３億３３３３万１８６８円と認められる。
ア 本件被災設備等の緊急復旧工事費用
１億４２３１万７８２４円
原告は、１億５０６７万７０００円（６８９１万０９２０円＋８１７６万６０８０円。乙３・別紙２・５頁参照）が工事費用となる旨主張するが、これには本件台風以外の台風等による被害に係る復旧工事費用も含まれており、証拠（乙３・２枚目及び別紙１・８頁）によれば、本件台風による被害に係る復旧工事費用としては、上記金額１億４２３１万７８２４円を相当と認める。
イ 電力設備等の原状回復工事費用
１億７０５０万円（１億５５００万円（乙３・別紙４）＋消費税１５５０万円）
ウ 避難ハッチの復旧工事費用
１２２万９８００円
エ ガス感知器の交換工事費用
１９万３６００円
オ 給水タンクの修繕工事費用
１２４１万７０２０円
カ 保険金等補塡金額
３億３３３３万１８６８円
キ 原告は、上記アないしオの各工事費用や保険金等補塡金額について、本件マンションの管理組合の総会資料に基づくものにすぎず、十分な証明があるとはいえない、また、同各工事費用について、損失の金額に相当するものか災害関連支出に該当するものかを明らかにする必要があるなどと主張する。
しかしながら、乙第３号証は、東京国税局の職員が本件マンションの修繕工事等に要した金額及び本件台風に関して支払を受けた保険金の金額等を調査して作成した調査報告書であるところ、その調査は、本件マンションの管理会社の従業員に対し、同社が作成した本件マンションの管理組合の臨時総会における資料等について、その内容を確認するというものであった。同臨時総会における資料は、上記各工事の実施前後にその承認決議をする臨時総会に係るものであるが、予定されていた修繕工事はその後全て完了しており、上記カ以外に保険金が支払われたことも認められないから、上記各工事費用及び保険金等補塡金額を認定するに足りるものというべきである。また、後記のとおり、本件では雑損控除対象損失金額がないことからすると、上記各工事費用について、損失の金額に相当するものか災害関連支出に該当するものかを明らかにする必要があるともいえない。
したがって、上記原告の主張は、いずれも採用することができない。
（３）以上によれば、本件マンションについて、「資産について受けた損失の金額」（Ａ）と災害関連支出の金額（Ｂ）の合計額は、最大でも３億２６６５万８２４４円であり、ここから保険金等補塡金額（Ｃ）である３億３３３３万１８６８円を差し引くと、その金額は零円を下回る。
そして、本件被災設備等は本件共用部分に該当し、本件マンションの各区分所有者が所有する専有部分の床面積の割合に応じて共有持分が定められていることからすると（乙２）、本件共用部分について、原告の持分に係る雑損控除対象損失金額も零円を下回る上、前記前提事実２（２）のとおり、原告専有部分には本件台風による物理的な被害があったとは認められないから、原告専有部分についても、雑損控除対象損失金額はない。
したがって、原告に雑損控除対象損失金額が生じたとは認められない。
（４）その他の原告の主張について
ア 原告は、上記（１）に関し、資産を災害前の状態に戻すために必要な支出に相当する金額をもとに雑損控除対象損失金額を算定するのは不当であることを主張するが、上記（１）のとおり、通常、災害による物理的損害のみを評価して被災直後の時価を算定するのは困難であり、「資産について受けた損失の金額」は、資産を災害前の状態に戻すために必要な支出に相当する金額を超えるものではないことからすれば、上記のような算定をしたことをもって、直ちに本件更正処分の違法性が基礎付けられるものではない。
また、原告は、専有部分と共用部分に分けて雑損控除対象損失金額を算定するのは相当ではない旨主張するが、専有部分と共用部分を分けるかどうかは評価ないし算定における技術的な問題にすぎないというべきであり、前記（１）ないし（３）における雑損控除対象金額の算定を不当とするものとは認められない。
イ 原告は、雑損控除対象損失金額の算定において、専有部分と共用部分を合わせて一つの資産と理解すべきであることを前提に、雑損控除対象損失金額は、本件マンション原告所有部分について、被災直前の時価額４０４４万４２６３円から本件鑑定評価額による被災直後の時価額３０６０万円を差し引いた９８４万４２６３円である旨主張する。
しかしながら、本件鑑定評価額の決定過程を見ると、本件鑑定評価書は、本件被災設備等に係る物理的な被害それ自体から直接生じた価値の減少を考慮したものではなく、「台風で被害を受けたマンションは影響がみられ、需要は弱含みである」との市場の需給動向を指摘しており、取引事例比較法の比準価格も、「台風被害における市場の減退、需要者の心理的圧迫等を考慮して」決められていることなどが認められ（甲７）、これによれば、本件鑑定評価額は、物理的な被害から直接生じたものでない損害を要因とする価値の減少を評価して決定されたものというべきである。原告は、本件は、飽くまで物理的損害があることに基因した価値の減少がある場合である旨主張するようであるが、本件鑑定評価額は、本件マンションが本件台風によって物理的な被害を受けたこと自体によって価値が減少したとして評価額を決定したものではない。
そして、所得税法７２条１項の「損失」は物理的損害をいい、物理的な被害から直接生じたものではない損害がこれに当たらないのは前記２（１）のとおりであるから、本件鑑定評価額をもって雑損控除対象損失金額を算定すべきとの原告の主張は採用することができない。
４ 争点４について（通則法６５条４項１号の「正当な理由」があるか否か）
（１）通則法６５条４項１号にいう「正当な理由があると認められる」場合とは、真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり、当初から適法に申告し納税した納税者との間の客観的不公平の実質的な是正を図るとともに過少申告による納税義務違反の発生を防止して適正な申告納税の実現を図るという過少申告加算税の趣旨に照らしてもなお納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合をいうものと解するのが相当である（最高裁平成●●年（〇〇）第●●号同１８年４月２０日第一小法廷判決・民集６０巻４号１６１１頁参照）。
（２）そこで検討すると、国税庁は、本件国税庁取扱文書（乙１７）において、「雑損控除の対象となる損害の金額とは、物理的被害が生じその損失が実現している場合における損失の金額と解されています。したがって、例えば、災害により土地の立地条件が変化したことによりその土地の評価額が下落した場合の評価額の損失については、その下落した時点では未実現の損失であることから、雑損控除の対象となる損失の金額には含まれません。」との取扱いを公表していたものであり、反対に、かかる評価額の損失が雑損控除の対象となる損失に含まれるとの解釈が示されていたことは認められない。
そうすると、原告の本件確定申告が過少申告であったことは、原告の税法の不知や法令解釈の誤解が原因であって、真に原告の責めに帰することのできない客観的な事情があり、本件更正処分に対して過少申告加算税を賦課することが不当又は酷である場合に当たるとは認められず、通則法６５条４項１号の「正当な理由」があると認めることはできない。
（３）これに対し、原告は、課税庁は、従前から、鑑定評価書が提出された場合には、これを被災直後の時価額として認めていた旨主張するが、通常は災害により物理的損害が生じており、この物理的損害を評価した鑑定評価書に基づいて雑損控除対象損失金額が算定されているにすぎず、このような取扱いが行われているとしても、これにより、上記のような評価額の損失が雑損控除の対象となる損失に含まれるとの解釈が示されたと認めるのは相当ではない。
また、原告は、課税庁から事前に十分な説明がなく本件賦課決定処分がされたことを主張するが、真に原告の責めに帰することのできない客観的な事情に当たるとは認められず、その他原告の主張する事情も、前記（２）の認定を左右するものとは認められない。
５ 本件更正処分等の適法性について
（１）本件更正処分
以上によれば、別紙３「本件更正処分等の根拠及び適法性」１（１）のとおり、原告の令和元年分の所得税等の還付金の額に相当する税額は、４万７３０１円となり、これは、本件更正処分における還付金の額に相当する税額と同額であるから、本件更正処分は適法である。
（２）本件賦課決定処分
前記（１）のとおり本件更正処分は適法であるところ、本件更正処分により新たに納付すべき税額の計算の基礎となった事実のうち、本件更正処分前における税額の計算の基礎とされていなかったことについて、通則法６５条４項１号に規定する「正当な理由」が認められないのは前記４のとおりであるから、別紙３「本件更正処分等の根拠及び適法性」２（１）のとおり、令和元年分において原告に課されるべき過少申告加算税の額は、６万２０００円となり、これは、本件賦課決定処分における過少申告加算税の額と同額であるから、本件賦課決定処分は適法である。
第４ 結論
よって、原告の請求にはいずれも理由がないからこれらを棄却することとし、主文のとおり判決する。
東京地方裁判所民事第３８部
裁判長裁判官 鎌野真敬
裁判官 中畑啓輔
裁判官 池田好英
〔PDF 15～23頁は画像のため本文テキストなし〕
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2024/pdf/13928.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
本文は公表資料（PDF 等）から機械的に抽出・整形したもので、改行や記号に誤りを含むことがあります。正確な文言は原本でご確認ください。