税務訴訟資料第２６２号－１５５（順号１２００５）
最高裁判所（第一小法廷）平成●●年（○○）第●●号所得税更正処分等取消請求上告受理事件
国側当事者・国（西福岡税務署長、若松税務署長、福岡税務署長、八幡税務署長）
平成２４年７月１９日原判決一部破棄・差戻し
（第一審・福岡地方裁判所、平成●●年（○○）第●●号、平成２３年５月９日判決、本資料２６１号－９１・順号１１６８１）
（控訴審・福岡高等裁判所、平成●●年（○○）第●●号、平成２３年１１月２５日判決、本資料２６１号－２２６・順号１１８１６）
判決
当事者の表示別紙当事者目録記載のとおり
上記当事者間の福岡高等裁判所平成●●年（○○）第●●号所得税更正処分等取消請求事件について、同裁判所が平成２３年１１月２５日に言い渡した判決に対し、上告人から上告があった。よって、当裁判所は、次のとおり判決する。
主文
原判決中、上告人の敗訴部分を破棄する。
前項の部分につき、本件を福岡高等裁判所に差し戻す。
理由
上告代理人青野洋士ほかの上告受理申立て理由について
１ 本件は、被上告人らの経営する株式会社が契約者となり保険料を支払った養老保険契約（被保険者が保険期間内に死亡した場合には死亡保険金が支払われ、保険期間満了まで生存していた場合には満期保険金が支払われる生命保険契約をいう。以下同じ。）に基づいて満期保険金の支払を受けた被上告人らが、その満期保険金の金額を一時所得に係る総収入金額に算入した上で、当該会社の支払った上記保険料の全額が一時所得の金額の計算上控除し得る「その収入を得るために支出した金額」（所得税法３４条２項）に当たるとして、所得税（被上告人丁については平成１８年分、その余の被上告人らについては同１６年分から同１８年分まで）の確定申告（以下「本件各申告」という。）をしたところ、所轄税務署長から、上記保険料のうちその２分の１に相当する被上告人らに対する貸付金又は役員報酬として経理処理がされた部分以外は上記「その収入を得るために支出した金額」に当たらないとして、更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分を受けたため、上記各処分（更正処分については申告額を超える部分）の取消しを求める事案である。
２ 原審の確定した事実関係等の概要は、次のとおりである。
(1) 被上告人らは、株式会社Ａ（現商号株式会社Ｂ）、株式会社Ａグループ（現商号株式会社Ｂグループ）及び有限会社Ｏ（以下、これら３社を併せて「本件会社等」という。）の代表取締役又は取締役としてその経営をしてきた者である。本件会社等は、平成１１年から同１３年にかけて、生命保険会社との間で、被保険者を被上告人ら又はその親族、保険期間を５年、被保険者が満期前に死亡した場合の死亡保険金の受取人を本件会社等、被保険者が満期日まで生存した場合の満期保険金の受取人を被上告人らとする複数の養老保険契約（以下「本件各契約」という。）を締結した。
本件会社等は、本件各契約に基づき、同各契約に係る保険料（以下「本件支払保険料」という。）を支払ったが、うち２分の１の部分については、本件会社等において被上告人らに対する貸付金又は役員報酬として経理処理がされ、このうち役員報酬として損金経理がされたものについては、被上告人らにその給与として課税された。他方、その余の部分については、本件会社等において保険料として損金経理がされた（以下、当該部分を「本件保険料経理部分」という。）。そして、平成１６年から同１８年の間に順次到来した本件各契約の各満期日において、いずれも被保険者が生存していたため、被上告人らは、満期保険金（以下「本件保険金」という。）の支払を受けた。
(2) 被上告人らは、平成１６年分から同１８年分までの所得税につき、本件保険金の金額を一時所得に係る総収入金額に算入した上で、本件支払保険料の全額が、所得税法３４条２項にいう「その収入を得るために支出した金額」に当たり、一時所得の金額の計算上控除し得るとして確定申告書を各所轄税務署長に提出したが、各所轄税務署長は、本件支払保険料のうち本件保険料経理部分はこれに当たらず、一時所得の金額の計算上控除できないなどとして、更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分をした。
(3) 所得税基本通達（昭和４５年７月１日直審（所）３０（例規））３４－４は、その本文（注以外の部分）において、所得税法施行令１８３条２項２号に規定する保険料又は掛金の総額には、その一時金の支払を受ける者以外の者が負担した保険料又は掛金の額（これらの金額のうち、相続税法の規定により相続、遺贈又は贈与により取得したものとみなされる一時金に係る部分の金額を除く。）も含まれる旨を定め、その注において、使用者が役員又は使用人のために負担した保険料又は掛金でその者につきその月中に負担する金額の合計額が３００円以下であるために給与として課税されなかったものの額は、同号に規定する保険料又は掛金の総額に含まれる旨を定めている。
なお、所得税に関する市販の解説書等には、従業員が生命保険契約に係る保険金の支払を受けた場合において、企業が支払った保険料は、従業員の給与所得としての課税の有無にかかわらず、企業負担分を従業員が負担したものとして取り扱う旨の見解を採るものが複数存在した。
３ 原審は、上記事実関係等の下において、要旨、次のとおり判断し、被上告人らの請求のうち、上記各更正処分の一部取消しを求める部分を棄却すべきものとする一方で、上記各賦課決定処分の取消しを求める部分を認容すべきものとした。
(1) 本件支払保険料のうち、本件保険料経理部分は、所得税法３４条２項にいう「その収入を得るために支出した金額」に当たらない。
(2) 所得税法施行令１８３条２項２号や所得税基本通達３４－４は、その文言上、一時所得の金額の計算において本件保険料経理部分を無条件に控除することができるとの誤解を生じさせかねないものであり、そのような解釈を示している市販の解説書等や同旨の解釈を採用した裁判例も存すること、本件各申告に当たって税務当局からその控除の可否につき正式な見解が示されていないことからすると、被上告人らがその平成１６年分から同１８年分までの一時所得の金額の計算において本件保険料経理部分を総収入金額から控除した上で確定申告を行ったことには相応の理由が存在したものといい得るので、過少申告があっても例外的に過少申告加算税が課されない場合として国税通則法６５条４項が定める「正当な理由があると認められる」場合に当たるというべきである。
４ しかしながら、原審の上記３(2)の判断は是認することができない。その理由は、次のとおりである。
(1) 過少申告加算税は、過少申告による納税義務違反の事実があれば、原則としてその違反者に対し課されるものであり、これによって、当初から適法に申告し納税した納税者との間の客観的不公平の実質的な是正を図るとともに、過少申告による納税義務違反の発生を防止し、適正な申告納税の実現を図り、もって納税の実を挙げようとする行政上の措置である。この趣旨に照らせば、国税通則法６５条４項にいう「正当な理由があると認められる」場合とは、真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり、上記のような過少申告加算税の趣旨に照らしても、なお、納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合をいうものと解するのが相当である（最高裁平成●●年（○○）第●●号同１８年４月２０日第一小法廷判決・民集６０巻４号１６１１頁、最高裁平成●●年（○○）第●●号、第●●号同１８年４月２５日第三小法廷判決・民集６０巻４号１７２８頁、最高裁平成●●年（○○）第●●号同１８年１０月２４日第三小法廷判決・民集６０巻８号３１２８頁参照）。
(2) 一時所得に係る支出が所得税法３４条２項にいう「その収入を得るために支出した金額」に該当するためには、それが当該収入を得た個人において自ら負担して支出したものといえる場合でなければならないと解するのが相当であり、これと整合的な解釈として、所得税法施行令１８３条２項２号が一時所得の金額の計算において支出した金額に算入すると定める「保険料…の総額」とは、保険金の支払を受けた者が自ら負担して支出したものといえる金額をいうと解すべきであって、所得税基本通達３４－４も以上の解釈を妨げるものではないところ、本件保険料経理部分は、被上告人らにおいて当該部分に相当する保険料を自ら負担して支出したものとはいえないから、同法３４条２項にいう「その収入を得るために支出した金額」に当たるとはいえず、これを本件保険金に係る一時所得の金額の計算において控除することはできない（最高裁平成●●年（○○）第●●号、第●●号同２４年１月１６日第一小法廷判決・裁判所時報１５４７号１６頁、最高裁平成●●年（○○）第●●号同２４年１月１３日第二小法廷判決・裁判所時報１５４７号１頁参照）。
(3) 所得税法施行令１８３条２項２号の規定は、生命保険契約等に係る保険料又は掛金等の総額はその年分の一時所得の金額の計算上支出した金額に算入すると定める一方で、当該支出した金額に総額を算入しない掛金等を列挙しており、その列挙された掛金等の中に養老保険契約に係る保険料は含まれていないけれども、所得税法３４条２項についての上記(2)の解釈を踏まえると、同号の文言から、直ちに、養老保険契約に基づく保険金に係る一時所得の金額の計算上、当該養老保険契約に係る保険料の全額を無条件に控除することができるとの誤解を生ずるおそれがあるとはいい難い。また、所得税基本通達３４－４は、その本文の文言のみを見れば、本件保険金に係る一時所得の金額の計算上、本件保険料経理部分を総収入金額から控除することが許容される趣旨に理解する余地のあるもので、このような理解と同旨の市販の解説書等も複数存在していたが、通達は法令の解釈に則してその意味内容が確定されるべきものであるところ、上記通達も、所得税法３４条２項についての上記(2)の解釈を踏まえてその意味内容が確定されるべきものであり、その注の記載も含めた全体の意味内容を見ると、使用者の負担した保険料等のうち給与等として課税されたものを控除の対象とすることを原則とする趣旨に解する余地もあるのであって、直ちに上記のような理解が導かれるものとはいい難い。さらに、本件の証拠として提出されている上記解説書等について税務当局がその監修等をしていたり、上記解説書等が上記のような見解を採るべき法令解釈上の具体的な根拠を示していたりするなどの事情はうかがわれない。そして、上記解説書等の採る見解の根拠となり得るような課税実務上の運用や税務当局ないしその関係者の示した見解の有無などの事情については、本件各申告に当たって税務当局から正式な見解が示されていない点を除いては、明らかにされていない。なお、本件各申告の当時においてこの解釈問題について明示的に判断した裁判例はなく、その後現れた原審の指摘に係る裁判例の採った解釈はその上告審である前掲最高裁平成２４年１月１３日第二小法廷判決において是認できないものとされており、また、記録によれば、被上告人らは本件各申告に先立ち平成１３年分から同１５年分までの所得税の確定申告について上記(2)の解釈に基づく更正処分を受けていたことがうかがわれ、本件各申告に当たって税務当局から正式な見解が示されていなかったからといって、そのことが過少申告に係る正当な理由の存在を基礎付ける事情となり得るとは解し難い。
そうすると、このような状況の下で、上記課税実務上の運用や税務当局ないしその関係者の示した見解の有無などの点について十分に審理することなく、所得税基本通達３４－４の文言の一部や市販の解説書等の記載などにつき原審の指摘する前記の事情のみをもって、上記(2)の解釈と異なる法令解釈に基づいて行われた過少申告について、真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり、過少申告加算税の趣旨に照らしてもなお納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合に当たるものということは困難である。したがって、上記の点について十分に審理することなく、本件において上記の過少申告がされたことについて国税通則法６５条４項にいう「正当な理由」があるものとした原審の判断には、判決に影響を及ぼすことが明らかな法令の違反があるというべきである。論旨は、この趣旨をいうものとして理由がある。
５ 以上によれば、原判決中、上告人の敗訴部分は破棄を免れず、この部分については、上記の点について更に審理を尽くさせるため本件を原審に差し戻すべきである。
よって、裁判官全員一致の意見で、主文のとおり判決する。
最高裁判所第一小法廷
裁判長裁判官 金築誠志
裁判官 櫻井龍子
裁判官 横田尤孝
裁判官 白木勇
裁判官 山浦善樹
当事者目録
上告人国
同代表者法務大臣滝実
処分行政庁西福岡税務署長姫野俊治
処分行政庁若松税務署長冨嶋薫
処分行政庁福岡税務署長後藤洋二
処分行政庁八幡税務署長山田和臣
同指定代理人青野洋士
藤谷俊之
目代真理
福住豊
石村竜太
熊谷功太郎
大坪正宏
戸上吉幸
栁良一
藤田典之
和多範明
今林秀治
濵口正
田中郁子
大薮紹氏
被上告人甲
被上告人乙
被上告人丙
被上告人丁
上記４名訴訟代理人弁護士
村井正昭
植松功
越路倫有
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2012/pdf/12005.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。
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