税務訴訟資料第２６０号－１１４（順号１１４７０）
最高裁判所（第三小法廷）平成●●年（○○）第●●号所得税更正処分取消請求上告受理申立て事件
国側当事者・国（長崎税務署長）
平成２２年７月６日原判決破棄・棄却・確定
（第一審・長崎地方裁判所平成●●年（○○）第●●号、平成１８年１１月７日判決、本資料２５６号－３０４・順号１０５６４）
（控訴審・福岡高等裁判所平成●●年（○○）第●●号、平成１９年１０月２５日判決、本資料２５７号－１９４・順号１０８０３）
判決
当事者の表示別紙当事者目録記載のとおり
上記当事者間の福岡高等裁判所平成●●年（○○）第●●号所得税更正処分取消請求事件について、同裁判所が平成１９年１０月２５日に言い渡した判決に対し、上告人から上告があった。よって、当裁判所は、次のとおり判決する。
主文
原判決を破棄する。
被上告人の控訴を棄却する。
控訴費用及び上告費用は被上告人の負担とする。
理由
上告代理人丸山隆寛、上告復代理人山内良輝の上告受理申立て理由について
以下に摘示する相続税法及び所得税法の各規定は、それぞれ別表記載のものをいう。
１ 本件は、年金払特約付きの生命保険契約の被保険者でありその保険料を負担していた夫が死亡したことにより、同契約に基づく第１回目の年金として夫の死亡日を支給日とする年金の支払を受けた上告人が、当該年金の額を収入金額に算入せずに所得税の申告をしたところ、長崎税務署長から当該年金の額から必要経費を控除した額を上告人の雑所得の金額として総所得金額に加算することなどを内容とする更正を受けたため、上告人において、当該年金は、相続税法３条１項１号所定の保険金に該当し、いわゆるみなし相続財産に当たるから、所得税法９条１項１５号により所得税を課することができず、上記加算は許されない旨を主張して、上記更正の一部取消しを求めている事案である。
２ 原審の適法に確定した事実関係の概要は、次のとおりである。
(1) 上告人の夫である乙は、Ａ保険相互会社（以下「Ａ」という。）との間で、乙を被保険者、上告人を保険金受取人とする年金払特約付きの生命保険契約（以下「本件保険契約」という。）を締結し、その保険料を負担していたが、平成１４年１０月２８日に死亡した。上告人は、これにより、本件保険契約に基づく特約年金として、同年から同２３年までの毎年１０月２８日に２３０万円ずつを受け取る権利（以下「本件年金受給権」という。）を取得した。
上告人は、平成１４年１１月８日、Ａから、同年１０月２８日を支給日とする第１回目の特約年金（以下「本件年金」という。）として、２３０万円から所得税法２０８条所定の源泉徴収税額２２万０８００円を控除した金額の支払を受けた。
(2) 上告人は、平成１４年分の所得税について、平成１５年２月２１日、総所得金額２２万７７０７円、課税総所得金額０円、源泉徴収税額及び還付金の額２６６４円とする確定申告をし、次いで、同年８月２７日、総所得金額３７万７７０７円、課税総所得金額０円、源泉徴収税額及び還付金の額２２万３４６４円（本件年金に係る源泉徴収税額２２万０８００円を加算した金額）とする更正の請求をしたが、これらの確定申告及び更正の請求を通じて、本件年金の額を各種所得の金額の計算上収入金額に算入していなかった。
他方、上告人は、乙を被相続人とする相続税の確定申告においては、相続税法２４条１項１号の規定により計算した本件年金受給権の価額１３８０万円を相続税の課税価格に算入していた。
(3) 長崎税務署長は、本件年金の額から払込保険料を基に計算した必要経費９万２０００円を控除した２２０万８０００円を上告人の平成１４年分の雑所得の金額と認定し、平成１５年９月１６日、総所得金額２５８万５７０７円、課税総所得金額２１９万円、源泉徴収税額２２万３４６４円、還付金の額４万８２６４円とする更正をし、次いで、同１６年６月２３日、所得控除の額を加算して課税総所得金額を３２万円に減額し、これに伴い還付金の額を１９万７８６４円に増額する再更正をした（以下、この再更正後の上記更正を「本件処分」という。）。
３ 原審は、上記事実関係の下において、次のとおり判示し、本件処分は適法であると判断して、上告人の請求を棄却すべきものとした。
所得税法９条１項１５号は、相続、遺贈又は個人からの贈与により取得し又は取得したものとみなされる財産について、相続税又は贈与税と所得税との二重課税を排除する趣旨の規定である。相続税法３条１項１号により相続等により取得したものとみなされる「保険金」とは保険金請求権を意味し、本件年金受給権はこれに当たるが、本件年金は、本件年金受給権に基づいて発生する支分権に基づいて上告人が受け取った現金であり、本件年金受給権とは法的に異なるものであるから、上記の「保険金」に当たらず、所得税法９条１項１５号所定の非課税所得に当たらない。
４ しかしながら、原審の上記判断は是認することができない。その理由は、次のとおりである。
(1)ア所得税法９条１項は、その柱書きにおいて「次に掲げる所得については、所得税を課さない。」と規定し、その１５号において「相続、遺贈又は個人からの贈与により取得するもの（相続税法の規定により相続、遺贈又は個人からの贈与により取得したものとみなされるものを含む。）」を掲げている。同項柱書きの規定によれば、同号にいう「相続、遺贈又は個人からの贈与により取得するもの」とは、相続等により取得し又は取得したものとみなされる財産そのものを指すのではなく、当該財産の取得によりその者に帰属する所得を指すものと解される。そして、当該財産の取得によりその者に帰属する所得とは、当該財産の取得の時における価額に相当する経済的価値にほかならず、これは相続税又は贈与税の課税対象となるものであるから、同号の趣旨は、相続税又は贈与税の課税対象となる経済的価値に対しては所得税を課さないこととして、同一の経済的価値に対する相続税又は贈与税と所得税との二重課税を排除したものであると解される。
イ 相続税法３条１項１号は、被相続人の死亡により相続人が生命保険契約の保険金を取得した場合には、当該相続人が、当該保険金のうち被相続人が負担した保険料の金額の当該契約に係る保険料で被相続人の死亡の時までに払い込まれたものの全額に対する割合に相当する部分を、相続により取得したものとみなす旨を定めている。上記保険金には、年金の方法により支払を受けるものも含まれると解されるところ、年金の方法により支払を受ける場合の上記保険金とは、基本債権としての年金受給権を指し、これは同法２４条１項所定の定期金給付契約に関する権利に当たるものと解される。
そうすると、年金の方法により支払を受ける上記保険金（年金受給権）のうち有期定期金債権に当たるものについては、同項１号の規定により、その残存期間に応じ、その残存期間に受けるべき年金の総額に同号所定の割合を乗じて計算した金額が当該年金受給権の価額として相続税の課税対象となるが、この価額は、当該年金受給権の取得の時における時価（同法２２条）、すなわち、将来にわたって受け取るべき年金の金額を被相続人死亡時の現在価値に引き直した金額の合計額に相当し、その価額と上記残存期間に受けるべき年金の総額との差額は、当該各年金の上記現在価値をそれぞれ元本とした場合の運用益の合計額に相当するものとして規定されているものと解される。したがって、これらの年金の各支給額のうち上記現在価値に相当する部分は、相続税の課税対象となる経済的価値と同一のものということができ、所得税法９条１項１５号により所得税の課税対象とならないものというべきである。
ウ 本件年金受給権は、年金の方法により支払を受ける上記保険金のうちの有期定期金債権に当たり、また、本件年金は、被相続人の死亡日を支給日とする第１回目の年金であるから、その支給額と被相続人死亡時の現在価値とが一致するものと解される。そうすると、本件年金の額は、すべて所得税の課税対象とならないから、これに対して所得税を課することは許されないものというべきである。
(2) なお、所得税法２０７条所定の生命保険契約等に基づく年金の支払をする者は、当該年金が同法の定める所得として所得税の課税対象となるか否かにかかわらず、その支払の際、その年金について同法２０８条所定の金額を徴収し、これを所得税として国に納付する義務を負うものと解するのが相当である。
したがって、Ａが本件年金についてした同条所定の金額の徴収は適法であるから、上告人が所得税の申告等の手続において上記徴収金額を算出所得税額から控除し又はその全部若しくは一部の還付を受けることは許されるものである。
(3) 以上によれば、本件年金の額から必要経費を控除した２２０万８０００円を上告人の総所得金額に加算し、その結果還付金の額が１９万７８６４円にとどまるものとした本件処分は違法であり、本件処分のうち総所得金額３７万７７０７円を超え、還付金の額２２万３４６４円を下回る部分は取り消されるべきである。
５ これと異なる原審の判断には、判決に影響を及ぼすことが明らかな法令の違反がある。論旨は理由があり、原判決は破棄を免れない。そして、以上説示したところによれば、上告人の請求には理由があり、これを認容した第１審判決は結論において是認することができるから、被上告人の控訴を棄却すべきである。
よって、裁判官全員一致の意見で、主文のとおり判決する。
最高裁判所第三小法廷
裁判長裁判官那須弘平
裁判官田原睦夫
裁判官近藤崇晴
裁判官堀籠幸男は、退官につき署名押印することができない。
裁判長裁判官那須弘平
（別表）
相続税法３条１項１号
平成１５年法律第８号による改正前のもの
相続税法２２条
平成１５年法律第８号による改正前のもの
相続税法２４条１項
現行の規定
所得税法９条１項１５号
平成２２年法律第６号による改正前のもの
所得税法２０７条
平成１８年法律第１０号による改正前のもの
所得税法２０８条
現行の規定
当事者目録
上告人甲
同訴訟代理人弁護士丸山隆寛
山内良輝
同補佐人税理士江崎鶴男
有田義博
福岡耕二
被上告人国
同代表者法務大臣千葉景子
処分行政庁長崎税務署長清水保
同指定代理人須藤典明
新田智昭
澤田久文
中嶋明伸
西川英之
吉田尚弘
内藤寿彦
坪田圭介
伊藤彰
松本秀一
岩元亙
酒井敏明
大里正幸
河野玲子
右近秀二
平成●●年（○○）第●●号
平成●●年（○○）第●●号所得税更正処分取消請求上告受理申立て事件
申立人甲
相手方国
処分行政庁長崎税務署長
上告受理申立て理由書
平成１９年１２月１８日
最高裁判所御中
申立人訴訟代理人
弁護士丸山隆寛
同復代理人
弁護士山内良輝
頭書の事件について、申立人は次のとおり上告受理申立ての理由を明らかにする。
（原判決には所得税法９条１項１５号の解釈適用の誤りがある。）
１ 事案の概要
本件は、申立人の夫乙（以下「乙」という。）がＡ保険相互会社（以下「Ａ」という。）との間で締結していた生命保険契約（乙を契約者及び被保険者、申立人を受取人とするもの）について発生した保険事故（乙の死亡）に基づいて、申立人が平成１４年に受け取った年金払保障特約年金２３０万円（以下「本件年金」という。）から必要経費９万２０００円を控除した２２０万８０００円を、処分行政庁が申立人の雑所得に当たるとして、その平成１４年分の所得金額に加算して所得税の更正（以下「本件更正処分」という。）を行ったため、申立人がその取消しを求めたという事案である。
２ 当事者間に争いのない事実関係
(1) 乙は、平成８年８月１日、Ａとの間で、乙を契約者及び被保険者、原告を受取人とする年金払生活保障特約付終身保険（以下「本件保険契約」という。）を締結し、その保険料を支払っていた。本件保険契約では、保険事故が発生した場合に主契約に基づいて支払われる一時金に加え、生活保障のため特約年金が支払われる特約（年金払生活保障特約。以下「本件特約」という。）が付与されていた。本件特約では、保険事故が発生した場合、年金額２３０万円を主契約の受取人（すなわち申立人）に対して１０年間支払うものとされ、また本件特約４条では、特約年金の受取人は、年金支払期間中、将来の特約年金の支払にかえて、特約年金の未支払分の現価の一時支払を請求することができるものとされていた。この現価は、一時支払請求日における特約年金の支払残存回数に応じ、所定の算定率に特約基本年金額（本件では２３０万円）を乗じて算定され（ただし、１回目の特約年金支払以降はさらに所定の調整を行う）、主契約の保険金の請求と同時に特約年金の現価の一時支払が請求された場合、この現価は、特約基本年金額に８．９５６を乗じた金額（本件では２０５９万８８００円）とされていた。
(2) 乙は、平成１４年１０月２８日死亡した。申立人は、乙の死亡により、本件保険契約に基づき、死亡保険金４０００万円を受け取る権利と、年金として、平成１４年１０月２８日から同２３年１０月２８日までの間、毎年１０月２８日に２３０万円ずつ受け取る権利（以下「本件年金受給権」という。）を取得した。
(3) 申立人は、平成１４年１１月６日、Ａに対し、本件保険特約に基づき、死亡保険金及び年金の請求を行い、Ａは、同月８日、申立人に対し、死亡保険金４０００万円、本件年金２３０万円及び配当金２万０６４９円の合計４２３２万０６４９円から、契約貸付金１９万５０００円、同貸付金利息２１０４円及び源泉徴収税２２万０８００円を差し引いた４１９０万２７４５円を支払った。
３ 申立人の確定申告及び本件更正処分等の経緯
(1) 申立人は、法定申告期限内である平成１５年２月２１日、所得税の確定申告書を処分行政庁に提出した。
(2) 申立人は、平成１５年８月２７日、上記確定申告について、給与所得１５万円が漏れており、他方、本件年金の源泉徴収税２２万０８００円が所得金額から差し引かれる金額として追加されるべきであり、同年中に還付を受けるべき金額は、合計２２万３４６４円になるとして、更正の請求を行った。
(3) 処分行政庁は、平成１５年９月１６日、申立人が同１４年１１月８日に支払いを受けた上記保険金のうち、本件年金２３０万円から必要経費として認められた９万２０００円を差し引いた２２０万８０００円を同年中における申立人の雑所得と認定し、還付を受けるべき額が４万８２６４円になるとする本件更正処分を行った。
(4) その後、申立人の平成１５年１１月１１日付け審査請求等を経て、同１６年６月２３日に、還付を受けるべき金額を１９万７８６４円とする減額再更正処分が行われ、審査裁決は、同１７年２月２２日、同再更正処分を認めた。
(5) 他方で申立人は、平成１５年８月２７日、処分行政庁に対し、乙を被相続人とする相続税の申告書を提出したが、同申告に係る相続財産の中には本件年金受給権の現価として、その総額２３００万円に０．６を乗じた１３８０万円が含まれていた。
４ 本件における争点
本件の争点は、①本件年金受給権が相続税法３条１項１号のみなし相続財産に当たるか否か、②本件年金が所得税法上の所得に当たるか否か、③本件年金が所得税法上の所得に当たるとした場合に所得税法９条１項１５号により非課税とされるか否かという点である。
５ 原判決の要旨
(1) 第一審判決は、上記４の①②を肯定した上で、同③について、本件年金に係る所得に所得税を課税することは所得税法９条１号１５号の規定の趣旨により許されないから、本件年金を雑所得として申立人の所得に加算することは違法であるとして、本件更正処分（ただし減額更正後のもの）のうち、総所得３７万７７０７円を超える部分を取り消し、申立人の請求を棄却した。
(2) これに対し、原判決は、同①②を肯定した上で、同③について、次のアないしエのとおり判示して、第一審判決を取り消した。
ア 「所得税法９条１号１５号の規定について
相続税法３条１項柱書は、同項各号のいずれかに該当する場合においては、当該各号に掲げる者が、当該各号に掲げる財産を相続又は遺贈により取得したものとみなす旨を規定し、同項１号は、被相続人の死亡により相続人（相続権を放棄した者及び相続権を失った者を含まない。）が生命保険契約の保険金を取得した場合においては、当該保険金受取人について、当該保険金のうち被相続人が負担した保険料の金額の当該契約に係る保険料で被相続人の死亡の時までに払い込まれたものの全額に対する割合に相当する部分を掲げている。その趣旨は、被相続人が自己を保険契約者及び被保険者とし、共同相続人の１人又は一部の者を保険金受取人と指定して締結した生命保険契約に基づく死亡保険金請求権は、その保険金受取人が自ら固有の権利として取得するものであり、被相続人の相続財産に属するものではないが、相続財産と実質を同じくするものであり、被相続人の死亡を基因として生ずるため、公平の見地から、これを相続財産とみなして相続税の対象としたものと解される。
他方、所得税法９条１項１５号は、相続、遺贈又は個人からの贈与により取得するもの（相続税法……の規定により相続、遺贈又は個人からの贈与により取得したものとみなされるものを含む。）については、所得税を課さない旨を規定している。その趣旨は、相続、遺贈又は個人からの贈与により財産を取得した場合には、相続税法の規定により相続税又は贈与税が課せられることになるので、二重課税が生じることを排除するため、所得税を課さないこととしたものと解される。この規定における相続により取得したものとみなされるものとは、相続税法３条１項の規定により相続したものとみなされる財産を意味することは明らかである。そして、その趣旨に照らすと、所得税法９条１項１５号が、相続ないし相続により取得したものとみなされる財産に基づいて、被相続人の死亡後に相続人に実現する所得に対する課税を許さないとの趣旨を含むものと解することはできない。
ところで、被相続人が自己を保険契約者及び被保険者とし、共同相続人の１人又は一部の者を保険金受取人と指定して締結した生命保険契約において、被相続人の死亡により保険金受取人が取得するものとは、保険金という金銭そのものではなく、保険金請求権という権利であるから、相続税法３条１項１号にいう「保険金」は保険金請求権を意味するものと解される。
そうすると、相続税法３条１項１号及び所得税法９条１項１５号により、相続税の課税対象となり、所得税の課税対象とならない財産は、保険金請求権という権利ということになる。」（以上、原判決１１～１３頁）
イ 「本件年金受給権及び本件年金について
……本件年金受給権は、乙を契約者及び被保険者とし、被控訴人（注・申立人）を保険金受取人とする生命保険契約（本件保険契約）に基づくものであり、その保険料は保険事故が発生するまで乙が払い込んだものであって、年金の形で受け取る権利であるが、乙の相続財産と実質を同じくし、乙の死亡を基因として生じたものであるから、相続税法３条１項１号に規定する『保険金』に該当すると解される。そうすると、被控訴人（注・申立人）は、乙の死亡により、本件年金受給権を取得したのであるから、その取得は相続税の課税対象となる。
……被控訴人（注・申立人）は、将来の特約年金（年金）の総額に代えて、一時金を受け取るのではなく、年金により支払を受けることを選択し、特約年金の最初の支払として本件年金を受け取ったものである。本件年金は、１０年間、保険事故発生日の応当日に本件年金受給権に基づいて発生する支分権に基づいて、申立人が受け取った最初の現金というべきものである。そうすると、本件年金は、本件年金受給権とは法的に異なるものであり、乙の死亡後に支分権に基づいて発生したものであるから、相続税法３条１項１号に規定する『保険金』に該当せず、所得税法９条１項１５号所定の非課税所得に該当しないと解される。したがって、本件年金に係る所得は所得税の対象となるというべきである。」（以上、原判決１３頁）
ウ 「所得税法の規定について
所得税法２０７条は、居住者に対し国内において同法７６条３項１号から４号までに掲げる契約等に基づく年金の支払をする者は、その支払の際、その年金について所得税を源泉徴収しなければならない旨を規定しているところ、同法７６条３項１号は、生命保険会社の締結した生命保険契約のうち「生存又は死亡に基因して一定額の保険金が支払われるもの」で、当該契約基づく保険金、年金等の受取人のすべてをその保険料等の払込みをする者又はその配偶者その他の親族とするものを掲げている。上記各規定によれば、居住者に対し所定の生命保険契約に基づく死亡保険金として年金の支払をする者が、その支払の際、その年金について所得税を源泉徴収しなければならないことは明らかである。したがって、上記各規定は、所得税法が、所定の生命保険契約に基づいて、死亡保険金として年金の支払を受ける者に所得が生じることを当然の前提としているものと解される。
次に、同法９条１項３号ロは、『遺族の受ける恩給及び年金（死亡した者の勤務に基づいて支給されるものに限る。）』につき、同項１５号とは別に非課税規定を設けている。これは、本件年金のように、生命保険契約に基づく死亡保険金として支払われる年金が、同項１５号所定の非課税所得に該当しないことを前提としているものと解される。なぜなら、本件年金のように、生命保険契約に基づく死亡保険金として支払われる年金が、みなし相続財産である年金受給権と実質的・経済的に同一の財産と評価されるという理由により、同号により非課税所得とされるのであれば、同項ロの規定を設ける必要はないからである。
上記によれば、所得税法は、本件年金のように、生命保険契約に基づく死亡保険金として支払われる年金について、所得税の課税を予定しているものということができる。」（以上、原判決１３、１４頁）
エ 「立法当時の見解について
現行所得税法は、税制調査会の昭和３８年１２月６日付け『所得税法及び法人税法の整備に関する答申』を踏まえて立法された法律であるところ、同答申は、当時の税制について、被相続人が掛金を負担した年金契約に基づく年金受給権は、相続財産として時価により評価し、相続税の課税が行われ、さらに相続人がその年金受給権に基づき支払を受けるときは、その年金から被相続人が負担した掛金を控除した残額に対して所得税が課税されることになっていることについて、所得税と相続税とは別個の体系の税目であることから、両者の二重課税の問題は理論的にはないものと考えるとしていた……。そして、相続税法３条１項１号の立法に際しても、同号所定のみなし相続財産である年金受給権に基づいて毎年支給される年金が所得税の課税対象となることが予定されていたのである……。
そうすると、所得税法９条１項１５号、相続税法３条１項１号の立法当時、生命保険契約に基づく死亡保険金として支払われる年金について、所得税の課税が予定されていたということができる。」（以上、原判決１４、１５頁）
６ 申立人の主張（上告受理申立ての理由）
しかしながら、原判決の前記判示は、所得税法９条１項１５号の解釈適用を誤り、ひいては租税公平主義にも反する不当なものである。その理由は、以下のとおりである。
(1) 所得税法９条１号１５号の規定について（前記５(2)アに対する反論）
相続税法３条１項は、相続という法律上の原因に基づいて財産を取得した場合でなくとも、実質的・経済的に見て相続によって財産を取得したのと同視すべき関係にあるときは、これを相続財産とみなして相続税を課することとし、他方、所得税法９条１項１５号は、このように相続税を課することとした財産については、二重課税を避ける見地から、所得税を課税しないものとしている。このような税法の規定からすると、相続税法３条１項によって相続財産とみなされて相続税を課税された財産につき、これと実質的・経済的に見れば同一のものと評価される財産の取得による所得について、その取得した財産が法的にはみなし相続財産とは異なる権利ないし利益と評価できるときでも、その財産の取得による所得に所得税を課税することは、所得税法９条１項１５号によって許されないものと解するのが相当である。
本件年金受給権が相続税法３条１項１号の「保険金」に該当すべきことは既に論じたとおりであるが、同号に規定する「保険金」という文言をその文理を超えてすべて「保険金受給権」を意味すると限定解釈しなければならない必然性はないというべきである。
また、所得税法９条１項１５号が、被相続人の死亡後に実現する所得に対する課税を許さないという趣旨のものではないことは原判決の論ずるとおりであるが、その反対に、被相続人の死亡後に発生した権利や実現した所得について必ず所得税を課税すべきことを命じる趣旨を含んでいると解する必然性もないというべきである。
また、本件年金受給権に関しても、受取人である申立人が一時払いを選択した場合、この一時払いに基づく保険金に対して所得税は課税されない運用であるが、一時払いを選択した場合の保険金請求権であっても、理論的には被相続人の死亡後に発生する権利であると解することが可能である。そうすると、相続開始後に発生した債権や実現した所得であることのみをもってしては、みなし相続財産にはならないことの根拠にはならないし、また所得税を課税することの根拠にもならないというべきである。
(2) 本件年金受給権及び本件年金について（前記５(2)イに対する反論）
本件年金受給権は、乙を保険契約者兼被保険者とし、申立人を保険金受取人とする生命保険契約に基づくものであり、その保険金は保険事故が発生するまで乙が払い込んだものであるから、年金の形で受け取る権利であるとしても、実質的・経済的に見て申立人が相続によって取得したのと同視すべき関係にあり、相続税法３条１項１号に規定する「保険金」に当たると解するのが相当である。そして、本件年金受給権の価額は、同法２４条に基づいて評価されることになるが、同条１項１号によると、有期定期金は、その残存期間に受け取るべき給付金の総額に、その期間に応じた一定の割合を乗じて計算した金額とされている。この割合は、将来支給を受ける各年金の課税時期における現価を複利の方法によって計算し、その合計額が支給を受けるべき年金の総額のうちに占める割合を求め、端数整理をしたものだといわれている。
他方、本件年金は、本件年金受給権に基づいて保険事故が発生した日から１０年間毎年の応当日に発生する支分権に基づいて申立人が保険会社から受け取った最初の現金である。上記支分権は、本件年金受給権の部分的な行使権であり、利息のような元本の果実、あるいは資産処分による資本利得ないし投資に対する値上り益等のように、その利益の受領によって元本や資産ないし投資等の基本的な権利・資産自体が直接影響を受けることがないものとは異なり、これが行使されることによって基本的な権利である本件年金受給権が徐々に消滅していく関係にあるものである。
そして、上記のように、相続税法による年金受給権の評価は、将来にわたって受け取る各年金の当該取得時における経済的な利益を現価（正確にはその近似値）に引きなおしたものであるから、これに対して相続税を課税した上に、更に個々の年金に所得税を課税することは、実質的・経済的には同一の資産の取得に関して二重に課税するものであることは明らかであって、前記所得税法９条１項１５号の趣旨により許されないものといわなければならない。
確かに本件年金は、基本権である本件年金受給権と法的には異なる支分権に基づいて取得した現金であると見ることも形式的には可能である。しかし、基本権と支分権は、基本権の発生原因たる法律関係と運命とともにする基本権と一たび具体的に発生した支分権との独立性を観念する概念であり、債権の消滅時効の点（民法１６８条、１６９条）などにおいて実際上の差異が生ずるものであるが、この観念を用いて、所得税法９条１項１５号の解釈において、二重課税か否かを区別する指標としたり、二重課税であることを否定する事情と考える根拠には乏しいというべきである。むしろ、将来受け取るべき年金の経済的利益を現価に引きなおして課税しているのが年金受給権への相続税課税である以上、このような経済的実質を指標として、二重課税か否かを区別することが所得税法９条１項１５号の趣旨に適合する。
したがって、本件年金が現金であること、それが本件年金受給権とは法的に異なる支分権に基づくものであること、被相続人の死亡後に発生するものであることについて、実質的・経済的見地にから二重課税を避けようとする所得税法９条１項１５号の趣旨を否定することまでして、本件年金について所得税を課税すべきことの根拠とすることは不当であるというべきである。
(3) 所得税法の規定について（前記５(2)ウに対する反論）
所得税法２０７条ないし２０９条は、生命保険契約等の年金に係る契約に基づく年金の支払いをする者の源泉徴収に関する定めを置いているが、生命保険契約には、被保険者ないし年金受取人の死亡という保険事故ないしその事実が発生していなくとも年金の支払いをすることを内容とするものなど多種多様のものがあるから、同条の規定は、このような被保険者ないし年金受取人の死亡という保険事故ないしその事実を要件としない年金の支払いに関する規定と解するのが相当である。
(4) 租税公平主義に照らして
ア 租税公平主義の原則
租税公平主義とは、税負担は国民の間に担税力に即して公平に配分されなければならず、各種の租税法律関係において国民は平等に取り扱われなければならないという原則をいう。これは、近代法の基本原理である平等原則の課税における現われであり、直接的には憲法１４条１項の命ずるところであるが、内容的には「担税力に即した課税」と租税の「公平」ないし「中立性」を要請するものである。
税負担が担税力に即して配分されなければならないことは、今日の租税理論がほぼ一致して認めるところである。ここに担税力とは、各人の経済的負担能力のことであるが、担税力の基準としては、所得、財産及び消費の３つがあげられる。このうち所得は担税力の尺度として最もすぐれているが、所得がすべて正確に把握されるわけではなく、また財産及び消費も担税力の尺度であることに変わりはないから、実際の制度においては、所得税を中心としながら、これに財産税及び消費税を適度に組み合わせ（タックス・ミックス）、所得、財産及び消費の間でバランスの取れた税制を構築することが、担税力に即した税負担の配分に好ましいといわれる。
イ 相続税法３条１項１号と所得税法９条１項１５号と租税公平主義との関係
相続税法３条１項１号の趣旨は、被相続人が自己を保険契約者及び被保険者とし、共同相続人の１人又は一部の者を保険金受取人と指定して締結した生命保険契約に基づく死亡保険金請求権は、その保険金受取人が自ら固有の権利として取得するものであり、被相続人の相続財産に属するものではないが、相続財産と実質を同じくするものであり、被相続人の死亡を基因として生ずるため、公平の見地から、これを相続財産とみなして相続税の対象としたものと解されており、租税公平主義に沿うものである。
また所得税法９条１項１５号の趣旨は、相続、遺贈又は個人からの贈与により財産を取得した場合には、相続税法の規定により相続税又は贈与税が課されることになるので、二重課税が生じることを排除するため、所得税を課さないこととしたものと解されており、これも租税公平主義に沿うものである。
要するに、相続税法は、担税力の指標として財産を取り上げ、財産に対する課税の根拠と手続を定める法律であるのに対し、所得税法は、担税力の指標として所得を取り上げ、所得に対する課税の根拠と手続を定める法律であって、両法の課税の根拠は異なるものの、納税者にとって実質的・経済的に見て１個の担税力の指標と認められる事実に対しては、相続税法のみなし相続財産規定と所得税法の非課税規定を慎重に組み合わせることにより極力、二重課税を回避するところに租税法体系の趣旨があるのであって、これこそ租税公平主義の具体化にほかならない。
ウ 本件についての租税公平主義のあてはめ
本件においては、本件年金受給権に基づいて将来にわたり申立人が受け取る各年金は、申立人の将来の所得であるが、相続税法は、本件年金受給権をみなし相続財産として評価するに当たり、支払った保険料の合計ではなく、将来受け取る各年金の当該取得時における経済的な利益を現価に引き直すこと、換言すれば将来の所得を現在の財産に引き直すことにより、本件年金受給権に相続税を課税するのであるから、更に本件年金に所得税を課税することは租税公平主義に違反する。
また本件においては、本件年金受給権は、本件年金とは別途に未来永劫にわたって存続する性質の権利ではなく、１０年間にわたり本件年金を生み出すことにより消滅する性質の権利であって、財産である本件年金受給権と所得である本件年金との不即不離・不可分一体の関係は顕著であるから、本件年金受給権に相続税を課税し、更に本件年金に所得税を課税することはますます租税公平主義に違反する。
エ 租税公平主義の下における相続税法３条１項１号と所得税法９条１項１５号の解釈日本国憲法１４条１項が要請する租税公平主義の下では、相続税法３条１号に定める「保険金」とは、その文理のとおり「保険金」をいうと解すべきであって、「保険金請求権」と限定的に解釈すべきものではなく、当然、本件年金受給権を含むと解される。また、所得税法９条１項１５号が所得税を課さないものとしている「相続、遺贈又は個人からの贈与により取得するもの（相続税法……の規定により相続、遺贈又は個人からの贈与により取得したものとみなされるものを含む。）」とは、相続税法３条１号において相続により取得したものとみなされる本件年金を含むと解すべきである。
オ 立法当時の見解（前記５(2)エに対する反論）
税制調査会の答申が「所得税と相続税とは別個の体系の税法である」と述べていることは一般論としてはそのとおりであるが、「別個の体系の税法であるから両者間の二重課税の問題は理論的にはないもの」と考えることは短絡的である。上述のとおり、実質的・経済的に見て同一の担税力の現われと同視される事実に対しては、税法は相続税法３条１号と所得税法９条１項１５号とを組み合わせることにより二重課税となる事態を回避しているのである。また、税制調査会の答申の存在をもって、日本国憲法１４条が要請する租税公平主義の下での相続税法と所得税法の解釈を歪める根拠とすることはできない。
カ 現在の課税庁の運用
前述のとおり、相続人が相続人の死亡により年金受給権を取得した場合には、相続人は一時支払いと年金支払いを選択することができる。
現在の課税庁の運用では、相続人が一時支払いを選択した場合には、年金受給権に相続税を課税し、一時支払金には所得税を課税しないのに対し、相続人が年金支払いを選択した場合には、年金受給権に相続税を課税し、更に年金に所得税を課税する取扱になっている。課税庁が前者の場合に年金受給権への相続税の課税に加えて一時支払金に所得税を課税することをしない理由は、年金受給権と一時支払金が実質的・経済的に同一の課税対象であることを認識しているからであると推察されるのであり、この認識は相続税法と所得税法の正しい解釈に基づくものと評価しうる。しかるに課税庁は、後者の場合に年金受給権への相続税の課税に加えて一時支払金に所得税を課税するという前者の場合とは異なる取扱を採用している理由は、年金受給権の取得時とその後の年金の受給時との間に相当の時間的経過があり、その関係を説明する法的道具概念として基本権と支分権の関係を当てはめているからであろう。
しかしながら、年金受給権と一時支払金の関係と、年金受給権と将来の年金との関係を比較した場合に、いずれも①年金受給権に相続税を課税するに当たり評価方法として現価法を採用しており、②一時支払金であれ年金であれ受給すれば年金受給権本体が消滅する点においては同一である。すなわち、両者の間には本質的な差異は認められないのであって、時間的経過の存否が両者を本質的に区別する要素とは考えられない。
課税庁は、現在の運用として、相続人が一時支払いを選択した場合には、相続税法と所得税法を正しく解釈適用しているのであるから、相続人が年金支払いを選択した場合にも、同様に相続税法と所得税法を正しく解釈・適用すべきである。課税庁が現行の取扱いの差異を維持する限り、一時支払いを選択した納税者と年金支払を選択した納税者との間に不公正を生ずるのであり、この面からも租税公平主義に違反するとの誹りを免れないであろう。
７ 結論
以上の次第により、本件年金を雑所得と認定して申立人の所得に加算した本件更正処分は違法であり、取消しを免れないのであって、かかる本件更正処分を是認した原判決は、所得税法９条１項１５号の解釈適用を誤った違法なものであるから、破棄を免れないと思料する。
なお、本件訴訟自体の訴訟物の価額は少額であるが、課税庁において本件更正処分と同様の課税が全国的に行われており、本件訴訟はこのような課税実務の変更を求めるものである。上告受理の申立ての要件である「法令の解釈に関する重要な事項を含むものと認められる事件」（民事訴訟法３１８条１項）を本件に適用するにあたっては、本件訴訟のもつ上記の性格についても十分考慮されたい。平成●●年（○○）第●●号所得税更正処分取消請求上告受理申立て事件
申立人甲
相手方国
処分行政庁長崎税務署長
上告受理申立て理由書（補足）
平成１９年１２月２１日
最高裁判所御中
申立人訴訟代理人
弁護士丸山隆寛
頭書の事件について、申立人は次のとおり上告受理申立ての理由を補足追加する。
（原判決には所得税法９条１項１５号の解釈適用の誤りがある。）
１ 原判決の考え方の根底
原判決の根底には次の２点があると思われる。
(1) 本件年金取得による所得は乙の死亡後に実現したものである。
(2) 本件年金は、本件年金受給権とは法的に異なる。
２ 先に提出した平成１９年１２月１８日付け上告受理申立て理由書においては、上記２点について、それを前提としても、原判決には所得税法９条１項１５号の解釈適用の誤りがあると主張したのであるが、この２点につき次のような考え方もできる。
(1) 上記記(1)について
確かに本件年金は乙死亡後に銀行預金という形式で取得したものであり、２回目以降の年金は毎年乙の死亡日の応当日に支分権に基づき取得するものである。しかしながら、年金取得による所得は保険契約により乙の死亡と同時に自動的抽象的に確定している。ただ、具体的には保険金請求手続きの完了により全ての支分権及び支分権に基づく年金を受け取ることまで含めてその実現が確定したものであり、後は時の経過を待つに過ぎない。
すなわち、本件年金取得による所得は乙の死亡と同時に保険金請求権という債権で実現したものであり、本件年金取得による所得は乙の死亡後に実現したものとはいえない。
さらに、一般論として、本来相続財産であっても被相続人の死亡と同時に相続権という債権が発生し、相続人が個別の相続財産を取得するのは法的な手続完了後に取得するものであり、その意味においては、本来相続財産であっても被相続人の死亡後に実現する所得といえなくもなく、本件年金と同視すべき関係にある。本件年金も平成１４年１０月２８日乙の死亡と同時に第１回支分権を含めた保険金請求権取得による所得が発生実現し、単に手続きの遅れにより平成１４年１１月６日に第１回年金を取得したに過ぎず、本来相続財産と同様に新たな所得の発生とはいえない。
(2) 上記(2)について
ア 保険金請求権は保険会社に対する債権、一方本件年金は銀行に対する金銭寄託の請求権であり、相手先が異なる事や、保険金請求権は受け取るまで時間的制約があることなど法的に異なることついて異論はない。しかしながら、この事は新たな所得の発生とはいえず、所得税課税関係においてなんら意味をなさない。
年賦分割払いの売掛金を相続し、毎年賦払金を銀行振込みにより受け取るのと全く同様であり、時の経過により債権が変化したに過ぎない。
イ かりに相続税法３条１項１号が無かった場合
申立人が原審において主張したことではあるが（準備書面(三)９ページ）、「本件年金は本件年金受給権とは法的に異なる。」を課税の根拠とすると、次のような誤謬を生じる。
原審において、保険金受給権のうち基本権は相続税対象、かつ所得税非課税、また支分権（本件年金）は相続税対象外、かつ所得税対象であると判示する。この理論を演繹的方法により判示の誤りを立証する。申立人は「基本権」と「支分権」は一体不可分と主張するものである。
かりに課税制度として遺族が年金により受け取る生命保険金を相続税対象ではなく所得税対象することも可能である。そこで相続税法３条１項１号がなかった場合の課税を考えると、保険金請求権はみなし相続財産とはならないのであるから、所得税法９条１項１５号は意味をなさなくなり、所得税対象となる。そこで両者の考え方に基づく課税を考えると、
（原審）
相続税基本権も支分権（年金）も課税対象外
所得税基本権と支分権（年金）は別異の財産又は所得として２回課税
（申立人）
相続税基本権も支分権（年金）も課税対象外（この点において同じ）
所得税基本権と支分権（年金）は一つの財産的価値（財産又は所得）として１回課税すなわち、申立人が主張するとおり、相続人が受け取る年金型生命保険金の課税は、相続税で課税するか又は所得税で課税するか、選択的課税制度の問題なのであるが、原審の判示に基づけば、説明がつかない。
３ 相続税評価額との関係
(1) 本件年金受給権を将来受け取るときにさらに所得税を課税することが、二重課税になるか否かについては、当該年金受給権が相続税課税時においてどのように評価されるかということも密接に関係する。
すなわち、本件年金受給権の評価を、乙が払い込んだ保険料の総額によってするのであれば、相続時においては払い込んだ保険料と将来受取る年金額との差額としての価値の増加額に対応する所得は認識されず、将来年金を受け取る際に、払い込んだ保険料と受け取った年金額との差額が価値の増加額として所得と認識されるので、二重課税の問題は生じないのである。
(2) しかしながら、現行の相続税の課税は年金受給権の評価として、受け取る年金の総額（受け取る期間に応じた現価による調整はしたとしても）によってされているのであるから、払い込んだ保険料と受け取った保険金（年金）との差額としての所得は相続時にすでに発生したものとして捉えられ、相続税対象として課税済みとなっているのである。
そうすると、年金受取時には、相続時に認識された所得に対して、さらに所得税を課税することになるので、二重課税になるという批判は免れないというべきである。
４ 学者等の意見
原審において著名な学者等の意見を書証として提出したのであるが、原判決において全く触れられていない。審理の資料としていただきたく、主要な部分を次に掲げる。
(1) 書名「税務公報」２００６年１１月号１４５ページ（甲第１２号証）
論者税理士前野悦夫氏
要点「個々の年金は、年金受給権があってはじめて受給が可能となるのであるから、個々の年金と年金受給権の関係は引き継がれていると解すべきであろう。いいかえれば、個々の年金の源泉は年金受給権であり、原処分庁の主張するような別個のものとは認められない。」
(2) 書名「税理」２００７年２月号１１７ページ（甲第１３号証）
論者Ｋ法科大学院教授三木義一氏
要点「基本債権と支分債権の差異による説明があるが、基本債権というのは、結局のところ、支分債権を束ねたものに過ぎないのであるから、基本債権時点で課税するか、支分債権実現時点で課税するかの選択問題に過ぎないはずである。とりわけ、本件のような場合は、１０年間に２３０万円ずつ支払われることが確定している債権であり、本来現金で一括して支払うべき保険金を年金で代物返済しているに過ぎないともいえるのである。しかも、一括して相続時に受給しいていれば所得税は課税されない現行法からすれば、その不合理性はなお一層明らかである。」
(3) 書名「週刊Ｔ＆Ａｍａｓｔｅｒ」２００７年３月５日号１４ページ（甲第１４号証）
論者Ｌ大学大学院教授品川芳宣氏
品川教授は税務大学教育部長等歴任された方なので略歴等を紹介する。（甲第１５号証）
要点
① 譲渡所得の基因となる資産の移転と本件のような保険契約に基づく保険金を受領できる権利の移転とは、必ずしも同一には論じられないものと考えられる。後者の権利の移転から生じた所得については、関係規定から直ちに雑所得に該当するとは断定できず、所得税法の関係規定等にも照らして総合的に解釈しなければならないものと考えられる。その意味では、本判決の考え方も一つの解釈論として評価できる。
② 源泉徴収規定との関係他
所得税法２０７条は、所定の生命保険契約に基づいて支給される年金について所定の所得税額の包括的な源泉徴収義務を定めているが、その源泉徴収の対象になったものが即「雑所得」（課税所得）に該当するものとも解せない。このようなことは、年金の雑所得計算の計算方法を定めている所得税法施行令１８３条についてもいえることである。
(4) 書名「税理」２００７年３月号１３８ページ（甲第１６号証）
論者税理士木島裕子氏
要点「そもそも個々の年金は受給権に基づき支払われるものであって切り離すことはできず、両者を全く別個のものであるとする課税庁の見解には無理があるものといわなければならない。定期金に関する権利の評価と一時金でもらう場合の評価の相違も単なる現価計算の方法の相違によるものであって、同一性の判断の妨げにならない、という判決の論旨は明快である。」
５ 結論
以上のとおり、原判決は、所得税法９条１項１５号の解釈適用を誤った違法なものである。
出典：裁判所ウェブサイト「裁判例検索」（https://www.courts.go.jp/hanrei/80421/detail2/index.html）。本文は同サイト掲載の判決書PDFからTaiLexi AIがテキスト化・整形したもの（正確な文言は原本PDFを参照）。判示事項・裁判要旨・参照法条は裁判所の公表どおり。
出典：「訟務重要判例集データベース」（法務省）（https://shoumudatabasep.moj.go.jp/hanreiSearch/HanreiSearch）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。訟務月報57巻3号743頁。
出典：国税庁ホームページ「税務訴訟資料」（https://www.nta.go.jp/about/organization/ntc/soshoshiryo/kazei/2010/pdf/11470.pdf）を加工して作成（加工：TaiLexi AI）。